Решение № 10832 от 4.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 6572/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Вит 007 ЕООД, гр. София, подадена чрез процесуален представител адв. Иванов, против Решение 2633/19.04.2024 г., постановено по адм. дело 248/2024 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22221122003551-091-001/12.04.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден в хода на административното му обжалване с Решение 1452/11.10.2023 г. на Директор на Дирекция ОДОП гр. София, с който на Вит 007 ЕООД в хода на производство, проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК са определени задължения за корпоративен данък за внасяне за данъчни периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. в размер общо на 11 984,52 лева главници и 3 599,57 лева - лихви, и в полза на НАП са присъдени разноски. В касационната жалба се поддържа неправилност на съдебния акт поради постановяването му в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Като цяло касационната жалба повтаря, аргументите изложени в жалбата адресирана до АССГ. Каквито и да е конкретни оплаквания, сочени на пропуски в процесуалното поведение на първата съдебна инстанция липсват. Оплакванията, които по същество са свръзани с обосноваността и съответствието с материалния закон на акта на АССГ, могат да бъдат обобщени така. Макар и формално да са на лице обстоятелствата по чл. 122 от ДОПК за преминаване към особения ред за облагане, нито съдът, нито органите по приходите, са подходили с необходимата обективност, а само формално, при определяне на данъчната основа за облагане по ЗКПО. Съдът е пренебрегнал множество доказателства; сторените фактически изводи (относно броя заети помещения на месец, броя настанени в тях лица, като цяло процент заетост на помещенията) почиват само на предположения; не е взет под внимание фактът, че част от помещенията са отдавани под наем от трето лице; не е съобразена нормата на чл. 122, ал. 2, т. 12 от ДОПК като не са събрани данни за реализирана печалба, съответно приходи или доходи до други лица, упражняваща същата или подобна дейност при същите или подобни условия от аналогична дейност; оспорва и размерът на приетия размер на съпоставимите разходи. Като цяло счита, че напълно необоснован изводът на съда за доказаност от органите по приходите на укрити приходи от упражняваната търговска дейност, респ. за пълно противоречие с приложимия материален закон на възприетата дължимост на спорните публични задължения, вкл. и определения техен размер. Претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. Подробни съображения излага в касационната жалба, поддържани от процесуалния представител в открито съдебно заседание. Претендира присъждане на разноски за което представя доказателства и списък по чл. 80 от ГПК. Ответникът по касационната жалба Директор на Дирекцияу ОДОП гр. София, чрез процесуалния си представител юрк. Ненчовска, по съображения, изложени в пледоарията по съществото на спора, оспорва касационната жалба и настоява за оставяне в сила на съдебния акт. Претендира разноски под формата на юрисконсултско възнаграждение, за което представя и списък по чл. 80 от ГПК. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава подробно мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в състав на осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Предмет на производството пред Административен съд София-град е била законосъобразността на РА Р-22221122003551-091-001/12.04.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден в хода на административното му обжалване с Решение 1452/11.10.2023 г. на Директор на Дирекция ОДОП гр. София, с която спрямо дружеството в ревизионно производство, проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, при възприети основания по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 5от ДОПК, са били установени задължения за корпоративен данък за внасяне, както следва: 1. В размер на 2580 лева и лихви за забава в размер на 1 326,27 лева за 2017 г.; 2. В размер на 2 351,91 лева и лихви за забава в размер на 971,20 лева за 2018 г.; 3. В размер на 2 347,97 лева и лихви за забава в размер на 672,14 лева за 2019 г.; 4. В размер на 2 339,97 лева и лихви за забава в размер на 432,58 лева за 2020 г. и 5. В размер на 2 364,67 лева и лихви за забава в размер на 197,38 лева за 2021 г. Ревизионното производство е проведено по реда на чл. 122 и следв. ДОПК с оглед констатирани от приходните органи обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 от ДОПК данни за укрити приходи; липсата/непредставянето на счетоводна отчетност по Закона за счетоводството и воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за облагане, както и документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват. Административният съд е приел, че оспорването на РА е допустимо, че РА е валиден, издаден от компетентни органи по приходите, че са доказани от органите по приходите обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК и че в хода на ревизията са определени в съответствие с материалния закон процесните публични вземания. Първоинстанционният съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по провеждане на ревизията - издадените заповеди за възлагане на ревизия, извършените в хода на ревизията процесуални действия и събраните доказателства, фактическите констатации за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК - наличие на хипотезите по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, начинът на съставяне на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък за ревизираните периоди. Изложил е аргументи, че актът е издаден от компетентни органи, в предвидената от закона форма и има необходимото съдържание. След това първоинстанционният съд е пристъпил към изграждане на своите изводи за материалната законосъобразност на оспорения ревизионен акт. По наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1 , т. 2 и т. 4 от ДОПК, съдът е приел, че ревизиращите органи са се справили с възложената им доказателствена тежест за тяхното установяване. Прието е, че основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК се установява от събраните в хода на ревизията и предхождащите й производства по установяване на факти и обстоятелства и проверки от органите на Дирекция Оперативен контрол и последващото оспорване на РА доказателства не е представена счетоводна отчетност, водена при спазване изискванията на Закона за счетоводството; не са ангажирани договорите за наем с третите лица; дадени са обяснения от трети лица за заплащане на наемна цена в размер по-висока от декларираните такива и без да е издаван съответен документ; това наред с липсата на отчетени обороти по касов апарат за определени месеци от процесните данъчни периоди, е счетено за достатъчно от първата съдебна инстанция, за да потвърди наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. При тези факти е прието, че приходната администрация се е справила с възложената й доказателствена тежест за установяване на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, даващи й правомощието да определи данъчните основани за облагане за целите на ЗКПО по особения ред, дефиниран в чл. 122, ал. 2 от ДОПК, в който случай се следва и презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, с оборването на която жалбоподателят не се е справил. Следващата част от мотивите на състава на Административен съд София-град е насочена към проверка на обосноваността на начина на формиране на данъчните основи и размера на вмените публични вземания. Приет е за изцяло в унисон с правилата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, а и подкрепен от събраните по ревизионното производство доказателства, подходът на органите по приходите при който е възприет месечен наем в размер на 400 лева за всяко едно от отдаваните под наем помещения, респ. 50 % заетост през ревизираните периоди, т.е. годишни приходи от 45 600 лева. Споделени са изводите за размера на съпоставимите им годишни разходи, с аргументи че липсват доказателства за сторени такива за ел.енергия, ВиК и др. подобни. Направен е краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и неоснователност на жалбата. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на административния съд като валидно и допустимо, постановено от компетентен съд, на когото делото е подсъдно според правилата, определящи родовата и местна подсъдност съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК, в законен състав, съгласно чл. 164 АПК и по допустимо оспорване според изискванията на чл. 156, ал. 1 ДОПК. Задължението на касационната инстанция по чл. 218, ал. 1 АПК е да провери дали са налице само твърдените в касационната жалба съществени нарушения на съдопроизводствените правила и наведените доводи за необоснованост. В тази връзка посочи се по-горе, че доводи за допуснати съществени пропуски в процесуалното поведение на съда не са изложени в касационната жалба, поради което и настоящият състав не дължи произнасяне по това касационно оплакване. Следва да се посочи, че в съответствие с изискванията на чл. 172а ал. 2 от АПК в съдебния акт подробно е описана фактическата обстановка по случая, възприета като установена от съда, и изводите му са мотивирани със собствени мотиви след обсъждане на събраните по делото писмени доказателства. Обсъдено е всяко едно от възраженията на жалбоподателя, т. е. всеки един от спорните по делото въпроси от фактическа и правна страна. Приетите от съда за установени факти и описани в мотивите на решението, са тези, които са релевантни за установяване на спорните по делото обстоятелства, а тяхната обоснованост (към което всъщност са насочени основните аргументи в касационната жалба) ще бъде разгледана по-долу в това изложение. Или иначе казано съдебния акт отговарят на изискванията на чл. 172а ал. 2 от АПК, а и на тези на чл. 235, ал. 2 и чл. 236, ал. 2 от ГПК, поради което и липсват пречки за осъществяване на касационния контрол. По материалната законосъобразност и обоснованост на съдебния акт, оплакванията в касационната жалба по които следва да бъдат разгледани общо. Настоящата съдебна инстанция при условията на чл. 221, ал. 2 АПК споделя напълно изводите на първоинстанционния съд и ги намира за обосновани на фактите и доказателствата по делото и при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон. На първо място изводите за валидност на РА, в аспекта на провеждането на ревизионното производство и в частност неговото издаване от компетентни органи по приходите, са в пълен унисон с разрешението дадено с Тълкувателно Решение 3 на Общото събрание на съдиите от първа и втора колегии на Върховния административен съд по тълкувателно дело 2/2024 г. На следващо място както личи от изложението в касационната жалба е изоставена защитната позиция за липсата на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. Сочи се, че същите формално са на лице, като оплакванията са свързани с това, че дори и в тези случаи се следва съобразяване на всички данни и събрани доказателства, с цел формиране на данъчна основа, максимално близка до този, която би била, ако са налице всички предпоставки за определянето й по материалния закон. Но за яснота все пак следва да се посочи, че напълно обоснован и съответен на събрания доказателствен материал е изводът на състава на АССГ за наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК категорични са обясненията на третите лица, събрани по надлежния за това реда и надлежно приобщени към доказателствения материал по делото за заплащане на месечен наем, надвишаващ декларирания размер от ревизираното лице, както и че същите се дава на ръка, без насрещен документ; а отделно от това по делото липсва представена счетоводна отчетност, водена в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството (ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти, нито такава се твърди да е представена в пълнота на вниманието на ревизиращите органи в хода на ревизията; нещо повече по твърдения на представляващия дружеството не могат да бъдат представени дори и наемните договори, сключени с третите лица за по-голямата част от ревизираните периоди. Неоснователни са оплакванията в касационната жалба за несъобразяване от страна на съда обстоятелството, че част от помещенията са преотдадени по дългосрочен договор за наем на трето лице Ж. Т., който именно е наемодател в правоотношенията с част от физическите лица, дали обяснения в хода на ревизията. Всъщност такива доказателства липсват ангажирани по делото от оспорващия, поради което и този факт правилно е приет за недоказан от състава на първата съдебна инстанция. Неоснователни са оплакванията и насочени към познавателната дейност на съда относно определения процент на заетост на помещенията при твърдения за такъв, различен от посочения в РА (виж чл. 124, ал. 2 от ДОПК), то в тежест на ревизирания субект е било да ангажира съответни доказателства. Това не е сторено. Най-сетне не е спорно, че данните от подадените ГДД съответстват на отчетите по касов апарат, респ. на внесените средства по банковите сметки на юридическото лице, но не това е в основата на спора по делото а именно укрити приходи от отдаване под наем на помещения в обекта, стопанисван от Вит 007 ЕООД, които повече от очевидно не са тези, отчетени по съответния нормативен ред. Най-сетне относно липсата на обсъждане на хипотезата на чл. 122, ал. 2, т. 12 от ДОПК, то следва да се посочи, че чл. 122 от ДОПК има за цел определянето на данъчна основа за облагане в случая с корпоративен данък, която е максимално близка до действително получения от данъчнозадълженото лице облагаемите доходи, но органите по приходите не са длъжни да прилагат всички изредени в чл. 122, ал. 2 от ДОПК критерии, а само онези от тях за които имат данни и които считат за достатъчни, за да се стигне до правилното определяне на задълженията към фиска. В случая събраните данни са именно в кръга на критериите за определяне на данъчната основа, посочени в чл. 122, ал. 2 ДОПК. Ако ревизирания субект е считал, че следва да се използва и критерия по чл. 122, ал. 2, т. 12 от ДОПК посредством което е целял да обори фактическите установявания в РА, то доказателствената тежест е изцяло негова, но такова активно процесуално поведение не се установява по делото. Следва да бъде посочено още, че при определянето на данъчната основа за целите на облагане с корпоративен данък са признати съответните съпоставими разходи, вкл. при съблюдаване принципите на чл. 3 и чл. 5 от ДОПК, тези на ЗСч и приложимите счетоводни стандарти, същата е намалена с установените в хода на ревизията документално доказани разходи. Направените оплаквания за наличието и на други разходи, които е следвало да бъдат взети в предвид не могат да бъдат споделени дори и при формиране на данъчната основа по общия ред на ЗКПО признаването на разходите всякога е свързано с тяхната документална обоснованост (чл. 26, т. 2 от ЗКПО), което правилно не може да бъде отречено при формиране на данъчната основа по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Най-сетне следва да се посочи и че касационната инстанция не е средство за отстраняване пропуските в процесуалното поведение на страните. В обобщение след като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е потвърдил същия, Административен съд София-град е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора искането за присъждане на разноски на касатора е неоснователно. Направеното искане от ответната страна в настоящото производство за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е основателно. Претендираният размер от 1 802,56 лева съответства на правилото на чл. 161, ал. 1, изр. последно от ДОПК, както и на фактическата и правна сложност на казуса и осъществения обем процесуално представителство. По аргумент от § 1 т. 6 от ДР на АПК същото следва да бъде присъдено в полза на НАП. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,