Решение № 6309 от 26.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11247/2020 г.

Решение № 6309 от 26.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11247/2020 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Тих Труд – Бургас" ЕООД, гр. Бургас, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 403/11.03.2020 г., поправено с Решение № 841/08.07.2020 г., постановени по адм. дело № 2681/2019 г. по описа на Административен съд – Бургас, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-02000219002311-091-001/15.08.2019 г., потвърден с Решение № 186/17.10.2019 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Бургас при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, съставляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че изводите на съда не кореспондират с приетите по делото доказателства. Намира, че необосновано в негова тежест е възложено установяването на обстоятелства, свързани с доставчика му. Сочи, че липсват обективни данни и доказателства за неправомерно поведение от страна на ревизираното дружество. Позовава се на тълкувателно приложима практика на СЕС, съгласно която в тежест на органите по приходите е да докажат въз основа на обективни данни, че получателят е знаел или е бил длъжен да знае, че доставките са белязани с измама. В подкрепа на тезите си развива подробни доводи и претендира отмяна на атакуваното решение и на РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция "ОДОП" – Бургас, чрез процесуален представител, с писмено становище оспорва основателността й и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като съобрази наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд –Бургас е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № Р-02000219002311-091-001/15.08.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Бургас, потвърден с Решение № 186/17.10.2019 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, с който на "Тих Труд - Бургас" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 8 976, 20 лв. за данъчни периоди: м. 06, м. 07 и м. 08. 2017 г. по фактури, издадени от "Водно- строителни системи" ЕООД, "Ивса" ЕООД и "Цара" ЕООД. За да достигне до извод за неоснователност на жалбата първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: С оспорения РА органите по приходите са отказали да признаят на ревизираното дружество право на приспадане на данъчен кредит за горепосочените данъчни периоди на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС по фактури, издадени от "Водно-строителни системи" ЕООД, "Ивса" ЕООД и "Цара" ЕООД. Изводът им за неправомерно начисляване на данъка по процесите фактури е обоснован с неустановеността на реалното изпълнение на спорните доставки след осъществен анализ на представените за тях доказателства. След тяхната преценка поотделно и в съвкупност, наред със заключенията по проведените СсчЕ и СТЕ, първоинстанционният съд е приел, че спорните СМР са извършени на място, но не е установено, че са изпълнени именно от издателите на фактурите. Счел е, че реалните доставчици на СМР са били други лица, а събраните обективни данни сочат, че получателят е знаел за това. В заключение решаващият състав е достигнал до извода, че изследваните доставки са привидни, с оглед на което данъкът за тях е начислен неправомерно и за получателя не е налице претендираното данъчно предимство. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са доводите на касатора, че първоинстанционният съд не е осъществил анализ на събраните доказателства поотделно и в съвкупност, в резултат на което е формирал необосновани фактически и правни изводи. Решаващият състав подробно е обсъдил представените документи, относими към спорните доставки и конкретно е посочил разминаванията му тях. Действително, в своята практика СЕС многократно е посочвал, че нередности при доставчиците не могат да се противопоставят на получателя, нито да са самостоятелно основание за отказ на претендираното от ревизирания данъчно предимство. Наред с това обаче, той не е отричал необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките, а последователно е уточнявал, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на осъществена доставка било то на стока или на услуга. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Трайно е разбирането на СЕС, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11. В Решението от 15 Септември 2016 г. по дело С - 516/14 на СЕС /т. 41 и сл. / СЕС дефинира отново формалните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, като сочи, че "от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива (вж. в този смисъл решения от 1 март 2012 г., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. W №siewicz, C-280/10, EU: C: 2012: 107, т. 41 и от 22 октомври 2015 г., PPUH Stehcemp, C-277/14). Подчертава, че принципът на неутралитет на ДДС налага да се допусне приспадането дори и при неизпълнението на някои от формалните изисквания, стига да са изпълнение материалноправните предпоставки, но когато данъчната администрация безспорно разполага с цялата необходима й информация за да установи последните, при което е прието, че "Данъчната администрация не може да откаже правото на приспадане на ДДС просто със съображението, че дадена фактура не отговаря на изискванията по член 226, точки 6 и 7 от Директива 2006/112, ако тя разполага с всички данни, за да провери дали материалноправните предпоставки, свързани с това право, са изпълнени" и "не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. Това следва и от член 219 от Директива 2006/112, съгласно който всеки документ или съобщение, което изменя и се отнася специално и недвусмислено за първоначалната фактура, се третира като фактура". Изискуемите материалноправни предпоставки за възникването и упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит са за пореден път посочени от СЕС в Решението от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13. С него се разяснява, че "от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице. " В тази връзка е необходимо да се посочи, че спецификата на икономическата дейност предполага, че документите, които се съставят в отношенията между търговци, в преобладаващата си част са частни свидетелстващи или диспозитивни. Същите не се ползват с материална доказателствена сила досежно своето съдържание, с оглед на което преценката на тяхната вярност следва да се осъществи от съда въз основа на съвкупния анализ на всички относими доказателства. В този аспект и в съответствие с тълкувателно приложимата практика на СЕС първоинстанционният съд правилно е приел, че действителното извършване на доставките подлежи на доказване и преценка от националния съдия съобразно съответните процесуални и материално правни норми. Това е изрично подчертано в т. 31 от тълкувателно приложимото Решението по дело С-285/11 г. В точка 37 от Решението по дело С-78/12 СЕС сочи, че лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като в тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките. Същевременно, съставянето на документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции, е указание за участие на самото ревизирано лице в данъчни измами или злоупотреба с право по смисъла на цитираната практика на СЕС. Именно с оглед необходимостта да се изследват фактите и обстоятелствата, релевантни за настъпване на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, първоинстанционният съд е съобразил писмените обяснения на лицето, вписано като управител на ревизираното дружество към датите на спорните доставки, съгласно които посочените лица винаги представят одобрена оферта от Съюза на глухите в България, но не извършват доставките, а наемат лица от ромски произход, които оставят по обектите. Посочил е още, че тези оферти са над пазарните цени и впоследствие ревизираното дружество само довършва ремонтите. В подкрепа на извода, че спорните доставки не са извършени от издателите на фактурите са и обясненията на П. К., който изрично е заявил, че не е имал сключен договор с "Водно – строителни системи" ЕООД и това дружество е непознато за него. Индиция, че дружеството е знаело или е било длъжно да знае, че доставките не са извършени от издателите на фактурите са и обясненията на главната счетоводителка на "Тих Труд- Бургас" ЕООД, че тя е съставила процесните фактури, тъй като подписалият ги Б. М. е имал затруднения с писането. Точно тези доказателства обосновано първоинстанционният съд е ценил като обективни данни, че получателят е знаел, че спорните доставки не са извършени от издателите на процесните фактури, макар и резултатът от тях да е наличен на място. При установеност на горепосочения изискуем се субективен елемент на познание добросъвестността на получателя е изключена и е налице основание за отказ на претендираното данъчно предимство. Същото не е отречено единствено поради неустановеността на кадровата и материална обезпеченост на доставчиците да осъществят спорните доставки, а поради наличието на обективни данни, че получателят е знаел, че доставките са белязани с измама. Изложените в тази връзка мотиви от първоинстанционния съд напълно се споделят от настоящия състав и на основание чл. 221, ал. 2 АПК той следва да препрати към тях. Изложеното до тук обосновава крайния извод на касационната инстанция, че като е отхвърлил жалбата срещу оспорения РА, АС- Бургас е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство, възлизащо на сумата от 584. 25 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение