Решение № 6183 от 25.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2230/2015 г.

Решение № 6183 от 25.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2230/2015 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на С. Р. Ж. с ЕТ "Рибно стопанство - Стоян Желязков" срещу Решение № 2287 от 29.12.2014 г. по адм. дело № 566/2014 г. по описа на Административен съд Бургас, ХII състав.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на лицето срещу Ревизионен акт № 281301875 от 25.11.2013 г., издаден от Д. И. В. - началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и Г. Д. Ж. - Д. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител ревизията в ТД на НАП Бургас, потвърден с Решение № 34 от 13.02.2014 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Бургас при ЦУ на НАП.

Касаторът твърди, че обжалваното решение е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага доводи за недоказаност на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за провеждане на ревизия по особения ред. Счита, че АС Бургас неправилно е анализирал доказателствата по делото и е формирал краен извод за законосъобразност на РА в съответните му части в нарушение на материалния закон. Иска отмяната на решението със законните последици. Претендира присъждане на разноски по делото за двете съдебни инстанции.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, не изразява становище по касационната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима.

Разгледана по същество е частично основателна по следните съображения:

Производството пред АС Бургас е образувано по жалба на С. Р. Ж. с ЕТ "Рибно стопанство - Стоян Желязков" срещу Ревизионен акт № 281301875 от 25.11.2013 г., издаден от Д. И. В. - началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и Г. Д. Ж. - Д. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител ревизията в ТД на НАП Бургас, потвърден с Решение № 34 от 13.02.2014 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Бургас при ЦУ на НАП.

С процесния РА са установени задължения за: 1. данък по чл. 48 от ЗДДФЛ: за периода 01. 01. 2009 г. - 31. 12. 2009 г. главница в размер на 785.20 лева и лихва в размер на 288.61 лева; за периода 01. 01. 2011 г. - 31. 12. 2011 г. главница в размер на 340.20 лева и лихва в размер на 54.68 лева; 2. вноски за фонд ДОО: за периода от 01.01.2009 г. до 31.12.2009 г. главница в размер на 405.60 лева и лихва в размер на 324.88 лева; за периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2010г главница в размер на 544.40 лева и лихва в размер на 326.89 лева; за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2011г главница в размер на 645.12 лева и лихва в размер на 248.35 лева; за периода 01.01.2012 г. до 31. 12. 2012 г. главница в размер на 645.12 лева и лихва в размер на 116.25 лева; 3. Вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване - вноски за универсален пенсионен фонд: за периода 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г.; главница в размер на 156.00 лева и лихва в размер на 124.94 лева; вноска за довнасяне след определяне на окончателен осигурителен доход - главница в размер на 374.55 лева и лихва в размер на 239.12 лева; за периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2010 г. главница в размер на 252.00 лева и лихва в размер на 148.56 лева; за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2011 г. главница в размер на 252.00 лева и лихва в размер на 96.91 лева; за периода от 01.01.2012 г. до 31.12.2012 г. главница в размер на 252.00 лева и лихва в размер на 45.39 лева; 4. Вноски за здравно осигуряване - за периода 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г. главница в размер на 124.80 лева и лихва в размер на 61.44 лева и вноска да довнасяне след определяне на окончателен осигурителен доход - главница в размер на 599.28 лева и лихва в размер на 220.77 лева; за периода 01.01.2010 г. - 31.12.2010 г. главница в размер на 201.60 лева и лихва в размер на 69.42 лева; за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2011 г. главница в размер на 201.60 лева и лихва в размер на 51.07 лева; за периода 01.01.2012 г. - 31.12.2012 г. главница в размер на 201.60 лева и лихва в размер на 28.82 лева.

Съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган, при липса на съществени процесуални нарушения и при правилно прилагане на материалния закон. Съдът е възприел като правилни и законосъобразни констатациите на приходните органи за наличие на основание за определяне на задължение за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 и 2009 г. поради установено превишение на извършените от ревизираното лице разходи над размера над установените доходи / т. е. налице са укрити доходи за процесните данъчни периоди/. АС Бургас е достигнал и до извода за законосъобразност на РА и в частта на установените задължения за задължителните осигурителни вноски (ЗОВ) съобразно нормата на чл. 124 а от ДОПК. Констатираните превишения следва да бъдат определени като укрит доход от друг източник, за който на осн. чл. 4, ал. 3 от КСО и чл. 40 от ЗЗО вр. чл. 124 а от ДОПК ревизираното лице е следвало да начисли и удържи ЗОВ.

Така постановеното съдебно решение е частично неправилно.

1.Касационната инстанция достига до извода, че РА относно установените задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. и 2011 г. е нищожен. Със ЗВР № 1301032 от 08.05.2013 г., издадена от началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП Бургас / прил. на л. 19 и л. 20 от делото/ е възложено извършването на ревизия на С. Р. Ж. с ЕТ "Рибно стопанство - Стоян Желязков", като обхватът на ревизията е за установяване на задължения по периоди: 1. Данък по чл. 42/49 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2007 г. до 31.12.2012 г.; 2. Вноски за ДОО за самоосигуряващите се лица / на основание чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО/ за периода от 01.01.2008 г. до 31.12.2012 г.; 3. Вноски за здр. осигуряване за самоосигуряващите се лица /на осн. чл. 40, ал. 1, т. 2 и ал. 5 от ЗЗО/ за периода от 01.01.2008 г. - 31.12.2012 г.; 4. Вноски за ДЗПО за УПФ за самоосигуряващите се лица / на основание чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО/ за периода от 01.01.2008 г. до 31.12.2012 г. ЗВР е връчена на адресата лично на 16.05.2013 г.

Със ЗВР № 1301875 от 15.08.2013 г., издаден от началник сектор дирекция "Контрол" при ТД на НАП Бургас / прил. на л. 22 и л. 23 от делото/ не е извършена промяна на предметния обхват на ревизията, а само е удължен срока за извършване на ревизия - до 16.09.2013 г. ЗВР е връчена на лицето на 16.08.2013 г. РД е издаден на 30.09.3013 г., а РА - на 25.11.2013 г. На стр. 1 от РД / л. 115 от делото/ и на стр. 1 от РА / на л. 24 от делото/ изрично е посочен обхватът на ревизията, така както е описан в процесните ЗВР.

Видно от констативната и разпоредителната част на РА се установява, че на С. Р. Ж. с ЕТ "Рибно стопанство - Стоян Желязков" са установени задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. - данък в размер на 785,20 лева и лихви за забава в размер на 288,61 лева и за 2011 г. - данък в размер на 340,20 лева и лихви за забава в размер на 54,68 лева.

Нито в първата, нито във втората ЗВР в обхвата на ревизията са включени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, като във връзка с приложимия ЗДДФЛ ревизиращите са възложили ревизия на С. Р. Ж. с ЕТ "Рибно стопанство - Стоян Желязков" само с оглед дължим данък за доходи от трудови правоотношения /авансов по чл. 42 и годишен по чл. 49 от ЗДДФЛ/ за периодите 01.01.2007 г. - 31.12.2012 г. Следователно, ревизията е възложена за установяване на задължения за данъци върху доходите от трудови правоотношения, а не и за установяване на задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ.

Като не е съобразил горното, първоинстанционният съд е нарушил императивната разпоредба на чл. 160, ал. 2 от ДОПК и неправилно е достигнал до извода, че РА в посочената част / задълженията по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. и 2011 г./ е валиден акт като издаден от материалнокомпетентни органи.

Съгласно чл. 113 от ДОПК един от задължителните реквизити на ЗВР е посочване на видовете ревизирани задължения за данъци и / и задължителни осигурителни вноски. Т. е. това е предметният обхват на ревизията, който определя правомощията на данъчните органи да извършват съвкупността от процесуални действия по чл. 110, ал. 2 от ДОПК по установяване на задължения за данъци по смисъла на чл. 108 от ДОПК. Съответно, при липса на надлежно възлагане на ревизия по отношение на конкретен вид данъчно задължение, за органите по приходи по чл. 118, ал. 2 от ДОПК във връзка с чл. 119, ал. 2 от ДОПК не е налице материална компетентност да установят този вид данъчни задължения по отношение на ревизирания субект. В процесния случай, след като с РА спрямо С. Р. Ж. с ЕТ "Рибно стопанство - Стоян Желязков" е определен данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. и 2011 г., без този вид задължение да е включен в обхвата на ревизията със ЗВР по чл. 113, ал. 1, т. 5 от ДОПК, то това обуславя нищожност на РА в посочената част. В този смисъл Решение № 1011 от 27.01.2014 г. по адм. дело № 5617/2013 г. по описа на Върховен административен съд, I отделение.

По тези съображения, обжалваният съдебен акт в частта, в която е отхвърлена жалбата на лицето срещу РА относно установените задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. и 2011 г. ведно с лихвите за забава се явява неправилен, като вместо него следва да се постанови друго решение, с което се прогласи нищожността на РА относно задълженията за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г. и 2011 г. ведно с лихвите за забава, определени по отношение на С. Р. Ж. с ЕТ "Рибно стопанство - Стоян Желязков".

1. В частта относно установените с РА задължения за ЗОВ / задължителни осигурителни вноски/ за данъчни периоди до 15.02.2011 г. изводът на съда за законосъобразност на РА се явява формиран при неправилно приложение на материалния закон. РА относно задълженията за ЗОВ, които са установени за периодите до влизане в сила на чл. 124 а от ДОПК / 15.02.2011 г./, е незаконосъобразен. Цитираната разпоредба на чл. 124 а от ДОПК е материалноправна и има действие занапред, като същата не обхваща и не регулира възникнали преди датата на влизането й в сила правоотношения. Това означава, че РА следва да се отмени относно задължения за вноски за фонд ДОО: за периода от 01.01.2009 г. до 31.12.2009 г. главница в размер на 405.60 лева и лихва в размер на 324.88 лева; за периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2010г главница в размер на 544.40 лева и лихва в размер на 326.89 лева; за периода от 01.01.2011 г. до 15.02.2011 г. главница в размер на 80,64 лева ведно със съответните лихви за забава; Вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване - вноски за универсален пенсионен фонд: за периода 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г. главница в размер на 156.00 лева и лихва в размер на 124.94 лева; вноска за довнасяне след определяне на окончателен осигурителен доход - главница в размер на 374.55 лева и лихва в размер на 239.12 лева; за периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2010 г. главница в размер на 252.00 лева и лихва в размер на 148.56 лева; за периода от 01.01. до 15.02.2011 г. главница в размер на 31,50 лева ведно с лихвите за забава; Вноски за здравно осигуряване /ЗО/ - за периода 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г. главница в размер на 124.80 лева и лихва в размер на 61.44 лева и вноска да довнасяне след определяне на окончателен осигурителен доход - главница в размер на 599.28 лева и лихва в размер на 220.77 лева; за периода 01.01.2010 г. - 31.12.2010 г. главница в размер на 201.60 лева и лихва в размер на 69.42 лева; за периода от 01.01.2011 г. до 15.02.2011 г. главница в размер на 50,40 лева ведно с лихви за забава.

По отношение на останалите задължения, установени с РА за данъчни периоди, след 15.02.2011 г. до 31.12.2012 г. РА се явява материално законосъобразен, както правилно е приел АС Бургас. Установено е, че РЛ е упражнявал дейност, но не е превел дължимите осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО - УПФ и съответно, за ЗО. След 15.02.2011 г. е приложима чл. 124 а от ДОПК, поради което няма пречка задълженията за ЗОВ да бъдат определяни по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК.

С оглед изхода на спора, в полза на дирекция "ОДОП" - гр. Бургас се дължи юрисконсултско възнаграждение в общ размер на 782 лева за двете съдебни инстанции съразмерно на отхвърлената част от жалбата, поради което решението следва да се отмени в частта, в която Стоян Желязков е осъден да заплати на дирекция "ОДОП" - гр. Бургас юрисконсултско възнаграждение за горницата над 782 лева до 830,68 лева и същото е правилно за присъденото възнаграждение от 782 лева.

В полза на касатора следва да бъдат присъдени разноски в общ размер на 789,78 лева за двете съдебни инстанции съразмерно на уважената част от жалбата.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение