Решение № 461 от 10.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 1330/2011 г.

Решение № 461 от 10.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 1330/2011 г., VIII о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Електропроект" ООД, чрез управителя му Цанко Цанев, против Решение № 2375/16.11.2010 г., постановено по адм. дело № 2567 от 2010 г. по описа на Административния съд - Варна, Първо отделение, 11-ти състав, в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № 251000541/15.04.2010 г. на ТД на НАП гр. Варна в частта, потвърден с Решение № 417/17.06.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения по ЗКПО за 2006 г. в размер на 12204 лв. и лихва за забава в размер на 5087,11 лв. и по ЗДДС за м. 09.2006 г. ДДС в размер на 3272 лв. и лихва за забава в размер на 1340.09 лв. Касаторът поддържа, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага съображения, че съдът неправилно не е ценил заключението на назначената по делото експертиза, не е обсъдил и всички доказателства по делото. По подробно изложени съображения, обосноваващи посочените касационни основания, касаторът моли решението да бъде отменено, а вместо него - постановено друго, с което да бъде отменен обжалваният РА. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна при ЦУ на НАП, не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че с обжалваното решение правилно са потвърдени извършените при ревизията увеличения на финансовия резултат и в частта по ЗДДС - правилно не е признато правото на приспадане на данъчен кредит. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административния съд - Варна, е отхвърлена жалбата на "Електропроект" ООД против РА № 251000541/15.04.2010 г. на ТД на НАП гр. Варна в частта, потвърден с Решение № 417/17.06.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения по ЗКПО за 2006 г. в размер на 12204 лв. и лихва за забава в размер на 5087,11 лв. и по ЗДДС за м. 09.2006 г. ДДС в размер на 3272 лв. и лихва за забава в размер на 1340.09 лв. и е прекратено производството по делото в частта за ЗКПО за 2008 г. За да постанови този акт, съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган в изисканата от закона форма, в хода на ревизионното производство, възложено по реда на чл. 112 ДОПК и осъществено в съответствие с правилата на глава петнадесета от ДОПК. Не е констатирал нарушение на процесуалните правила при извършване на ревизията и решението е постановено при правилно прилагане на материалния закон. Приел е, че по делото няма спор за факти, а въпроса за разрешаване е правен. От представените по делото писмени доказателства, безспорно се установява фактическата обстановка в хода на извършената на жалбоподателя данъчна ревизия. Безспорно е, че с договор от 17.04.2006 г. "Дъга С" ЕООД гр. София е възложил на жалбоподателя "Електропроект" ООД изготвяне на проект "Хотелски комплекс" с разгъната площ - 2034 кв. м. Стойността на договорените за изпълнение работи е 81360 лв. без ДДС. Плащането на цената е уговорено по следния начин: 1. авансово - 32500 лв. без ДДС в 3-дневен срок от сключване на договора; 2. авансово - 32500 лв. без ДДС в тридневен срок след издаване на разрешение за строеж и 3. окончателно заплащане от 16360 лв. без ДДС в 3-дневен срок след приемане на обекта и издаване на разрешение за ползване. В изпълнение на договора жалбоподателя е издал фактури за авансово плащане № 0...3/02.05.2006 г. на стойност 32500 лв. и ДДС - 6500 лв. и № 15/18.11.2006 г. на стойност 32500 лв. и ДДС 6500 лв. Двете фактури са платени по банков път и за получените парични преводи жалбоподателят е съставил статия № 503/412 - 65000 лв. От представения по делото приемо-предавателен протокол от дата 25.09.2006 г., подписан двустранно от представител на възложителя и изпълнителя се установява, че е предаден от изпълнителя на възложителя инвестиционен проект за обект: "Хотелски комплекс". Съгласно представения протокол проекта, предмет на договора е изпълнен и предаден на възложителя от изпълнителя, което означава, че договора е изпълнен към 25.09.2006 г. Окончателната сума по договора в размер на 16 360 лв. към датата на съставяне на приемо-предавателен протокол от 25.09.2006 г. не е получена от жалбоподателя. В подкрепа на твърдението на жалбоподателя, че услугата по договора за проектиране не е завършена към момента на издаване на РА и органа по приходите незаконосъобразно е увеличил финансовия резултат със стойността и по договора и е начислил ДДС е представено от жалбоподателя Удостоверение изх. № 130/08.10.2010 г., издадено от главен архитект на община Разград от което се установява, че за строеж "Четириетажен хотелски комплекс със заведения за обществено хранене и обслужване" е съставен акт обр. 14 от 24.10.2007 г. за приемане на конструкцията на сградата. Съгласно удостоверението към 08.09.2010 г. в Община гр. Разград не е постъпвало искане за регистриране на строежа и издаване на удостоверение за въвеждане в експлоатация. Изхождайки от предмета на сключения договор, а именно: изготвяне на проект за "Хотелски комплекс" с разгъната площ - 2034 кв. м и представения приемо-предавателен протокол от 25.09.2006 г. за предаване на проекта от изпълнителя на възложителя, съдът правилно е приел, че договора е изпълнен към тази дата - 25.09.2006 г., следователно услугата по проектиране е извършена е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС. Настоящата инстанция не споделя възражението на жалбоподателя, че услугата по договора за проектиране не е завършена към датата на издаване на РА, поради това, че не е издадено разрешение за ползване на обекта, обстоятелство което се установява от представеното по делото удостоверение от главен архитект на община Разград. Изпълнението на договора за проектиране не е обвързано с издаването на разрешение за ползването на обекта и същото не е предмет на сключения договор. Издаването на разрешение за ползване на обекта е уговорено в договора единствено като условие за окончателно заплащане на сумата от 16 360 лв. С оглед на изложеното правилно Административен съд - гр. Варна е приел, че издаване на разрешение за ползване на обекта не е част от предмета на договора от 17.04.2006 г., тъй като възложителя не е възложил изпълнение на такъв предмет, а изпълнителят не е поел такова задължение. Предмет на сключения договор е единствено изработването на проект за "Хотелски комплекс", който съгласно приемо-предавателен протокол от 25.09.2006 г. е изпълнен и предаден на възложителя. При проверка счетоводната отчетност на жалбоподателя е било установено, че отчетени разходи по см. 611 "разходи за дейността" са отнесени и закрити със съответните приходи от проектантски и консултантски услуги. Към дата 31.12.2006 г. см. 661 имала дебитно салдо, което означава, че през 2006 г. са извършени разходи, но обекта на проектиране не е завършен и в следващата година по този проект ще се реализират още разходи. При извършен анализ на обектите, които подлежат на завършване в следващата година се установява, че обектът на "Дъга С" ЕООД не е включен, следователно всички разходи, свързани с обекта, са отчетени, отразени са в оборотна ведомост, главна книга и за приходите е налице обстоятелството по б. "г" от т. 5.1 на СС-18-приходите от всяка сделка се признават едновременно с извършените за нея разходи с оглед спазване на принципа за съпоставимост между приходите и разходите. Съгласно т. 7.1 и т. 7.2, б. "Г" от СС-18 признаването на приходите става, когато направените разходи или тези които ще бъдат направени във връзка със сделки, могат надлежно да бъдат измерени. В конкретния случай е договорена цена на услугата 81360 лв. и независимо, че част от сумата ще бъде заплатена в един по-късен момент, то сумата на прихода може да бъде надлежно изчислена. За предприятието е налице икономическа изгода през 2006 г. и етапът на завършване на услугата към датата на съставяне на счетоводния баланс може надлежно да се определи, както и да бъдат измерени разходите. Предаването на одобрения инвестиционен проект с приемо-предавателен протокол от 25.09.2006 г. означава, че е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 24 от ЗДДС възникнало към датата на завършване на услугата, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС (отм.) На осн. чл. 31 от ППЗДДС (отм.) услугата се счита за завършена по смисъла на закона на датата на която възникват условията да бъде признат приходът от нея, съгласно ЗСч. и приложимите счетоводни стандарти. В случая са налице основания за признаване на приход към датата на предаване на проекта, която дата е дата на възникване на данъчното събитие. Налице е доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, в резултат на което е настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 24 и чл. 25 от ЗДДС за изпълнителя по облагаема доставка. Съгласно приложимата разпоредба на чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) финансовия резултат за данъчни цели се увеличава с положителната разлика между приходите и разходите, отнасящи се за и неотчетени в текущия отчетен период, съгласно реда определен в съответните нормативни актове. След като обекта на проектиране е окончателно завършен през 2006 г., то на основание чл. 18 от ЗСч. вр. с СС-18 приходи, за 2006 г. жалбоподателят е следвало да отчете приходи от продажби в размер на 81360 лв. С оглед на изложеното и на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО законосъобразно е преобразуван финансовия резултат със сумата 81360 лв., представляващи неотчетени приходи по реда на чл. 18 от ЗСч. вр. с т. 5.1, б. "г", т. 7.1 и т. 7.2 от СС 18. Жалбоподателя не е ангажирал доказателства, опровергаващи констатациите на органа по приходите във връзка с установената счетоводна отчетност на извършените разходи, поради което правилно Административен съд - гр. Варна е приел, че обжалвания ревизионен акт, с който на жалбоподателя е извършено преобразуване на финансовия резултат със сумата 81360 лв. за 2006 г. и определен корпоративен данък за внасяне в размер на 12 204 лв. е законосъобразен, като постановен в съответствие с материалния закон. В частта на обжалвания РА по ЗДДС, относно определени данъчни задължения - ДДС за внасяне в размер на 3272 лв. на основание чл. 86, вр. с чл. 25, ал. 3 от ЗДДС, настоящата инстанция намира следното: С приемо-предавателен протокол от 25.09.2006 г., подписан двустранно от страните по договор от 17.04.2006 г. с предмет: изготвяне на проект за "хотелски комплекс" се установява, че проектът е изпълнен и предаден на възложителя "Дъга С" ЕООД от жалбоподателя в качеството му на изпълнител. Жалбоподателят е издал два броя фактури на стойност общо 65000 лв. за получени авансово суми по договора, платени по банков път. За получените преводи е съставена статия 503/412 - 65 000 лв. Изпълнението на предмета на договора-проектиране представлява доставка на услуга по смисъла на чл. 9 от ЗДДС вр. с чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и е налице данъчно събитие по чл. 24 от ЗДДС. На датата на възникване на данъчното събитие за жалбоподателя данъкът става изискуем по силата на чл. 25, ал. 3 от ЗДДС и възниква задължение за начисляване по реда на чл. 86 от ЗДДС, т. е. да издаде фактура, да я включи в дневника за продажби и СД за съответния данъчен период. В случая от представения по делото приемо-предавателен протокол и от счетоводната отчетност на жалбоподателя е безспорно, че през м. 09.2006 г. жалбоподателя е изпълнил услугата, възложена с договор от 17.04.2006 г. да изготви проект за обект "хотелски комплекс" и през 2007 г. дружеството не отчита разходи за този обект, поради което е настъпило данъчно събитие през м. 09.2006 г. За жалбоподателя възниква задължение да начисли ДДС на основание чл. 25, ал. 3 от ЗДДС през м. 09.2006 г. върху сумата 16360 лв., поради което законосъобразно органа по приходите е начислил ДДС в размер на 3272 лв. на основание чл. 86 от ЗДДС. Настоящият касационен състав счита, че обжалваното решение е правилно. След като теоретично е обсъдил въпроса за принципите, установени в ДОПК и въпроса за разпределение на доказателствената тежест в административното ревизионно производство и това пред съда, първоинстанционният съд е съотнесъл тези си разсъждения към конкретиката на поставения пред него казус, като е приел, че жалбоподателят не е представил доказателства, които да оборят констатациите в РА и направените въз основа на тях изводи на органа по приходите. Обсъждайки подробно заключението на вещото лице и останалите доказателства по делото, представени в административното и съдебното производство, и съобразявайки се с тяхната материална доказателствена сила и разглеждайки ги поотделно и в тяхната съвкупност, е приел, че законосъобразно е извършено от органа по приходите преобразуване на финансовия резултат на дружеството и непризнаване на ДДС. Предвид това правилно първоинстанционният съд е приел, че тези доказателства не опровергават констатациите в РА. Предвид изложеното не са налице сочените от касатора отменителни основания. Атакуваното решение е постановено при правилно прилагане на материалния закон и е обосновано. Първоинстанционният съд е изяснил фактическата обстановка по спора, изследвал е, респективно обстойно е обсъдил всички релевантни за спора обстоятелства и факти, и е изложил мотиви, които настоящата инстанция изцяло споделя. Въз основа на правилно тълкуване на относимите за конкретния случай правни норми решаващият съд е обосновал правилен краен извод, а именно, че законосъобразно органът по приходите е увеличил финансовия резултат на дружеството на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 и 11 и правилно е определил следващите се задължения по ЗКПО (отм.). Правилни са определени и задълженията по ЗДДС. Тези изводи на съда по никакъв начин не се опровергават от изложеното в касационната жалба, поради което първоинстанционното решение следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора не се възлагат разноски за производството пред касационната инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд - Осмо отделение,