Решение № 6560 от 20.6.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Й. Тотев, подадена чрез адв. Г. Баев против Решение 1512/03.08.2022 г., постановено по адм. дело 218/2022 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ Р-16001620007892-091-001/02.08.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 573/04.11.2021 г. на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д "ОДОП"/ - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на Й. Тотев по чл.19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК за задължения на Алмус Бус ЕООД за корпоративен данък, за данък върху добавената стойност, за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения по ЗДДФЛ, за вноски за ДОО, ДЗПО ППФ, ДЗПО УПФ, ЗО в общ размер на 310 624,39 лв. и лихви в общ размер на 176 661,74 лв. и осъден Й. Тотев да заплати разноски на НАП в размер на 7 402,86 лв. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение в цялост, като постановено в нарушение на материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Касаторът оспорва изводите на съда за доказани всички предпоставки за ангажиране отговорността му по чл.19, ал.1 и ал.2 от ДОПК. Счита, че за доказана само предпоставката, че за периода 12.04.2014г. 24.05.2016г. е бил управител на Алмус Бус ЕООД, като твърди, че в този период не е извършил никакви действия по укриване на факти, нито плащания на пари от имуществото на Алмус Бус ЕООД или отчуждаване на имущество на дружеството, доколкото към 31.12.2016г. наличните пари в касата в размер на 1 945 000 лева са предадени на новия управител и са били напълно достатъчни да покрият всички задължения на Алмус Бус ЕООД. Искането е за отмяна на решението и отмяна на РА, както и присъждане на разноски за държавна такса за двете инстанции. Ответникът - Директорът на дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, оспорва касационната жалба по съображения, изложени в проведеното открито съдебно заседание и писмена защита. Претендира разноски за касационната инстанция. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура за неоснователност на касационната жалба. Върховния административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от страна по делото, срещу решение която е неблагоприятно за нея и в срока по чл. 211, ал.1 АПК. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол пред АС Пловдив е бил РА Р-16001620007892-091-001/02.08.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 573/04.11.2021 г. на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д "ОДОП"/ - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на Й. Тотев по чл.19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК за задължения на Алмус Бус ЕООД, както следва: -за корпоративен данък за 2015 г. в размер на 10 735,22 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 5 815,67 лв.; -за данък върху добавената стойност по справки декларации по ЗДДС за периода от 01.02.2016 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 20 989,85 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 11 252,94 лв.; -за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения по ЗДДФЛ по декларации обр. 6 за периода от 01.04.2015 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 58 670,74 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на ЗЗ 805,93 лв.; -за вноски за ДОО за осигурител по декларации обр. 6 за периода от 01.03.2015 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 139 962,96 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 81 183,83 лв.; -за вноски за ДЗПО ППФ за осигурител по декларации обр. 6 за периода от 01.03.2015 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 6 511,83 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 3 781,03 лв.; -за вноски за ДЗПО УПФ за осигурител по декларации обр. 6 за периода от 01.03.2015 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 18 866,98 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 10 937,96 лв.; -за вноски за ЗО за осигурител по декларации обр. 6 за периода от 01.03.2015 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 54 886,81 лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 29 884,38 лв.за корпоративен данък, за данък върху добавената стойност, за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения по ЗДДФЛ, за вноски за ДОО, ДЗПО ППФ, ДЗПО УПФ, ЗО в общ размер на 310 624,39 лв. и лихви в общ размер на 176 661,74 лв. С обжалваното решение, Административен съд Пловдив е отхвърлил жалбата на Тотев против РА Р-16001620007892-091-001/02.08.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 573/04.11.2021 г. на директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /Д ОДОП/ - гр. Пловдив при ЦУ на НАП и го осъдил да заплати разноски на НАП в размер на 7 402,86 лв. За да постанови този резултат, първоинстанционния съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, след надлежно възложено от компетентен орган ревизионно производство, без да са допуснати съществени процесуални нарушения и при съответствие с материалноправната разпоредба на чл.19, ал. 2 от ДОПК. Първоинстанционният съд не е изложил мотиви относно твърдяното от органите по приходите основание по чл.19, ал.1 ДОПК за ангажиране на отговорността на Тотев, а изложените мотиви по отношение на основанието по чл.19, ал.2 ДОПК се свеждат до следното: Съдът е приел за безспорно обстоятелството, че Й. Тотев е управител на Алмус Бус ЕООД за периоди 12.04.2014г. 24.05.2016г., за който период, Алмус Бус ЕООД има непогасени публични задължения с титули ревизионен акт, справки декларации по ЗДДС, ГДД по чл. 92 от ЗКПО и декларации обр. 6 за дължим данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения и вноски за ДОО, ДЗПО УПФ, ДЗПО ППФ и ЗО в общ размер на 310 624,39 лв. и лихви в общ размер на 176 661,74 лв., както и че задълженията са определени като несъбираеми в образуваното изпълнително производство. След това съдът е приел за установено, че Й. Тотев е извършил разпоредителни сделки с имущество на дружеството, а именно продажба на МПС с договори от 15.12.2015г. и изтеглил значителни парични средства от банкови сметки на дружеството, за които няма данни да са използвани за разплащания на дружеството. Приел е за установена и причинно-следствена връзка между извършените разпоредителни действия с имуществото на дружеството и невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството за данъци и задължителни осигурителни вноски. За неоснователни са приети възраженията в жалбата, че управителя не е извършвал оперативно управление в дружеството, доколкото било установено, че в качеството си на управител е подписал договор 15ДГ 159/06.05.2015 г. с община Пловдив с предмет извършване на интегрирана обществена услуга по превоз на пътници по маршрут и разписания от утвърдената общинска транспортна схема. В изпълнение на договора по банковата сметка на дружеството са постъпвали суми от възложителя по договора, включително компенсации за транспортни карти за преференциални пътувания. Съгласно данните в банковите извлечения, непосредствено след постъпване на посочените суми по банковата сметка, същите са изтегляни в брой именно от Тотев. За неподкрепени с доказателства са приети твърденията на жалбоподателя, че с тези парични средства в брой са изплащани задължения към доставчици и трудови възнаграждения на лицата, наети по трудови правоотношения, тъй като не са представени първични счетоводни документи и счетоводни регистри. За неоснователно е прието твърдението в жалбата, че съгласно данните в ГФО дружеството разполага с активи на значителна стойност, които да послужат за погасяване на публичните задължения. В тази насока е изложил мотиви, че фактическата наличност на парични средства в брой в касата в порядъка на около 2 000 000 лв. към 31.12.2016 г. не е установена, макар органите да са изискали информация за местоположението на касата на дружеството, както от жалбоподателя, така и от счетоводителя и следващия управител. По отношение твърдението в жалбата, че голяма част от публичните задължения на "Алмус бус" ЕООД са формирани през период, в който Тотев не е управител, съдът е посочил, че солидарната отговорност на лицето е вменена за периода от 01.03.2015 г. до 30.04.2016 г. за задълженията за ЗОВ като осигурител, за периода от 01.04.2015 г. до 30.04.2016 г. за задълженията за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения, за 2015 г. за корпоративен данък и за периода от 01.02.2016 г. до 30.04.2016 г. за данъчните задължения по ЗДДС. В този период, именно Тотев е бил управител на "Алмус бус" ЕООД и е извършил редица разпоредителни действия с имущество на дружеството под формата на изтегляне на парични средства в брой от банковата сметка и продажба на МПС, отново срещу парична престация в брой, като не са заплатени дължимите публични задължения и е останало неизвестно фактическото местонахождение на касата на дружеството, в която се твърди да на налични парични средства в брой на значителна стойност по счетоводни данни 259 хил. лева към 31.12.2015 г. и 1 945 хил. лева към 31.12.2016 г. При липсата на първични счетоводни документи на дружеството "Алмус бус" ЕООД не може да се направи несъмнен извод, какъвто е направен от жалбоподателя, че същият не се е разпоредил безвъзмездно с активи на дружеството, а натрупването на парични средства в значителни размери е извършено от новия управител П. Лозанов, считано от 25.05.2016 г. При тези съображения, АС- Пловдив е намерил жалбата за неоснователна и по отношение прилежащите лихви, като е посочил, че отговорността на третото лице по чл. 19 от ДОПК е и за лихвата, дължима от законовия падеж на данъчното задължение до датата на погасяването му, като при ревизия, същата се изчислява до датата на издаване на ревизионния акт на лицето. Решението е неправилно, постановено при съществено процесуално нарушение и следва да бъде отменено. При постановяване на решението съдът е допуснал съществени процесуални нарушения, които налагат отмяна на съдебния акт и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. С РА e ангажирана отговорност на Й. Тотев на основание чл.19, ал.1 и ал.2 ДОПК. С решението на директора на Д ОДОП Пловдив е прието, че отговорността на Тотев е законосъобразно ангажирана на основанията по чл.19, ал.1 и ал.2 ДОПК, като задълженията са определени, съобразно чл.19, ал.1 ДОПК в размера на несъбраните задължения, установени на Алмус Бус ЕООД за периода, през който Тотев е бил управител на дружеството. В оспореното решение на АС Пловдив липсват мотиви относно наличието или липсата на предпоставките по чл.19, ал.1 ДОПК за ангажиране отговорността на Тотев за задължения на "Алмус бус" ЕООД до размера на несъбраните задължения. Наред с това, липсват ясни и конкретни мотиви по отношение установеността на всички предпоставки по чл.19, ал.2 ДОПК за ангажиране отговорността на Тотев за задължения на Алмус Бус ЕООД, както и мотиви какъв е размера на извършените плащания, съответно размера на намаленото имущество, за което Тотев следва да отговоря на основание чл.19, ал.2 ДОПК. Съгласно чл. 19, ал. 2 ДОПК управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски: 1. извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 2. извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице. Тълкуването на разпоредбата налага извод, че фактическият състав на същата включва следните елементи: 1. Субект на отговорността управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или пълномощник; 2. Наличие на задължение на лице по чл. 14, т. 1 или 2 ДОПК, 3. Действие извърши действията, описани в двете точки на нормата. Действието следва да е извършено недобросъвестно; 4. Причинно следствена връзка - вследствие на това недобросъвестно действие не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. В съдебната практика се говори за т. н. "уникалност" на връзката между поведението на третото лице невъзможността да бъдат събрани задълженията. 5. Невъзможност да бъде събрано вземането - чрез допустими доказателствени средства органът по приходите следва да докаже, че дружеството не разполага с имущество, които е в състояние да покрие съществуващите публични задължения. 6. Граници на отговорността - в резултат на недобросъвестното си поведение лицето отговаря за задълженията до размера на извършеното плащане, съответно до размера на намалението на имуществото. По делото не са спорни и правилно са приети за установени следните елементи 1. че задълженото лице е субект на отговорност поради това, че е бил управител на задълженото дружество за процесните данъчни периоди; 2. че е налице задължение на лице по чл. 14, т. 1 ДОПК дружество Алмус бус ЕООД има публични задължения, установени с влезли в сила ревизионни актове Р-04001217008523-091-001/31.08.2018 г. и Р-04000419000036/24.07.2019 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив; 3. че задълженото дружество не разполага с парични средства и имущество, които са в състояние да покрият размера на публичните задължения. Спорът между страните е бил за наличието на другите елементи извършено ли е действие от задълженото лице, покриващо посочените в двете точки на чл. 19, ал. 2 ДОПК, дали това действие е в причинно-следствена връзка с невъзможността да бъдат събрани задълженията, както и в какви граници следва да се ангажира отговорността на управителя за задължения на дружеството. Мотивите на първоинстанционния съд за осъществено действие по чл.19, ал.2 ДОПК от задълженото лице, се свеждат до прието от съда, че Й. Тотев е извършил разпоредителни сделки с имущество на дружеството, а именно продажба на МПС с договори от 15.12.2015г. и изтеглил значителни парични средства от банкови сметки на дружеството, за които няма данни да са използвани за разплащания на дружеството. Самото разпореждане с имущество на дружеството чрез продажба на МПС с договори от 15.12.2015г. не осъществява предпоставката по чл.19, ал.2 ДОПК - безвъзмездно отчуждаване на имущество или отчуждаване по цени, значително по-ниски от пазарните. Видно от приложените към делото договори от 15.12.2015г. продажбата на автобуси е извършена срещу определена цена, поради което не би могло да се приеме, че е извършено безвъзмездно отчуждаване на имущество. За да се приеме втората хипотеза на отчуждаване на имущество по цени, значително по-ниски от пазарните, съдът е следвало да даде указания на органа по приходите, че носи тежестта да докаже факта на отчуждаване на имущество по цени, значително по-ниски от пазарните, както и факта с какъв е размера на намалението на имуществото на дружеството. Последното е от съществено значение за определяне на границите на отговорността на управителя, при ангажиране на отговорността му по чл.19, ал.2 ДОПК. Също така, в решението липсват мотиви, въз основа на какви доказателства съдът е приел изтеглени значителни парични средства от банкови сметки на дружеството и какъв е точния размер на изтеглените парични средства от банковите сметки, с които е намаляло имуществото на дружеството. Изложени са неясни мотиви и по отношение на твърденията в хода на ревизията факт за липсващата касова наличност. Не е ясно въз основа на каки доказателства съдът е споделил извода на органите по приходите, че наличната касова наличност към 31.12.2016г. е изтеглена от управителя Тотев в периода, в който е бил управител от 12.04.2014г. до 24.05.2016г. С оглед изложеното, настоящата инстанция счита, че първоинстанционния съд не е изяснил предмета по настоящия спор, не е дал конкретни указания на органа по приходите, че носи тежестта на доказване на спорните по делото предпоставки за ангажиране отговорността на управителя за задължения на дружеството по чл.19 , ал.2 ДОПК, не е изложил мотиви относно наличието или липсата на предпоставките по чл.19, ал.1 ДОПК за ангажиране отговорността на Тотев за задължения на "Алмус бус" ЕООД до размера на несъбраните задължения, нито мотиви за спорните предпоставки по чл.19, ал.2 ДОПК за ангажиране отговорността на Тотев за задължения на "Алмус бус" ЕООД до размера на намалението на имуществото на дружеството. При мотивирането на фактическите и правни изводи на съда същия следва да обсъди събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, да обоснове приемането им за доказателствен материал, както и да отдели спорното от безспорното съобразно събраните доказателства, фактите по делото и становищата на страните. Допуснатите от административния съд процесуални нарушения са съществени и препятстват проверката на законосъобразността на издадения РА. Липсата на конкретни мотиви за наличие на основания по чл.19, ал.1 и ал.2 ДОПК, лишава касационната инстанция от възможността да провери правилността на обжалвания данъчен акт, а решаването на спора по същество от касационния съд би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции. При новото разглеждане на делото съдът следва да извърши преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, да съобрази становищата на страните и да изложи конкретни мотиви във връзка с тях. На основание чл. 221, ал. 2 АПК обжалваното решение следва да бъде отменено изцяло и съгласно чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото съдебният състав следва да се съобрази с горните мотиви. На основание чл. 226, ал. 3 АПК вр. § 2 ДР ДОПК при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските за производството пред Върховния административен съд. Водим от горното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,