Решение № 14518 от 29.11.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6618/2010 г.

Решение № 14518 от 29.11.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6618/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В. със седалище в Ротердам и адрес на управление - ул. "Парклаан" № 32, Холандия чрез процесуалния му представител адв. Хаджийски срещу решение № 284 от 26.02.2010 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 1132/09 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу становище за наличие или липса на основания за прилагане на Спогодба за избягване на двойно данъчно облагане /СИДДО/ - изх. № 804240/23.12.08 г., издадено от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Стара Загора, потвърдено с решение № 376/05.06.09 г. на Директор на дирекция "ОУИ"- Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се твърди, че решението е незаконосъобразно, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, неправилен е изводът на съда, че холандското дружество не е действителният притежател на дохода от лихви. Представени са всички необходими документи, съгласно изискванията на ДОПК, вкл. посоченото обстоятелство - чрез представената декларация. Неправилно в решението се твърди, че в тежест на жалбоподателя е да докаже твърденията си. Изводът, че действителен притежател на дохода е "ЕЙ И ЕС" корпорация не се подкрепя от събраните доказателства. Претендира се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се уважи жалбата на "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В. срещу становището. Ответникът по касационната жалба - Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП - не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - гр. Пловдив е било становище за наличие или липса на основание за прилагане на СИДДО № 804240/23.12.08 г., издадено от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Стара Загора, потвърдено с решение № 376/05.06.09 г. на Директор на дирекция "ОУИ"- Пловдив при ЦУ на НАП. За да отхвърли жалбата, ПАС е приел следното: По делото не съществува спор по установената фактическа обстановка, възпроизведена от органите по приходите в издадения данъчен акт по 141, ал. 1 от ДОПК. Спорът по делото е правен и е свързан с наличието на предпоставките за прилагане на СИДДО с Кралство Холандия и по специално-дали чуждестранното лице удовлетворява изискванията на чл. 136, ал. 1, т. 2 от ДОПК и чл. 11, ал. 1 от Спогодбата между правителството на Народна Република България и правителството на Кралство Холандия за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване на отклонението от облагане с данъци върху дохода /Ратифициранa от 36-о Народно събрание на Република България със закон на 23.03.1995 г. - ДВ, бр. 31 от 1995 г. издаденa от Министерство на финансите, обн., ДВ, бр. 67 от 28.07.1995 г., в сила от 11 май 1994 г. /наричана по долу Спогодбата/. Съгласно разпоредбата на чл. 135, ал. 2 от ДОПК Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане /СИДДО/ се прилагат след удостоверяване на основанията за това. В разпоредбата на чл. 136 от ДОПК са въведени общите основания за прилагане на СИДДО, като едно от тях, посочено в чл. 136, ал. 1, т. 2 от ДОПК, е чуждестранното лице да удостовери пред органа по приходите, че е притежател на дохода от източник в Република България. Съгласно чл. 11, ал. 1 от Спогодбата, лихви, произхождащи от една от държавите и изплатени на местно лице на другата държава, се облагат само в тази друга държава, ако местното лице е действителен ползвател на лихвите. Фактическият състав на правната норма съдържа в себе си три елемента, при кумулативното наличие на които същата поражда правно действие и по силата на нормите на чл. 5, ал. 4 от Конституцията и чл. 13 от ЗКПО игнорира действието на нормите на ЗКПО. Въпросните три елемента са: 1.Изплащане на лихви 2. Тези лихви да произхождат от една от държавите и да са изплатени на местно лице на друга държава 3. Местното лице да е действителен ползвател на лихвите. Не съществува спор относно наличието на двата от елементите от фактическия състав на правната норма на чл. 11, ал. 1 от Спогодбата - че се касае за изплащане на лихви, и че тези лихви произхождат от една от договарящите държави - Република България и са изплатени на "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В. със седалище в Ротердам и адрес на управление - ул. "Парклаан" № 32, Холандия - местно лице на другата държава - Кралство Холандия, като спорен е въпросът за наличието на третия елемент - дали местното лице е действителен ползвател на дохода от лихвите. Събраните доказателства обосновават извода, че действителен ползвател на дохода от лихви не е "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В., а Корпорация "ЕЙ и ЕС" - САЩ, което е поело ангажимент във връзка с осигуряването на финансирането на "ЕЙ И ЕС - ЗС МАРИЦА ИЗТОК 1"-ЕООД както по отношение на самофинансирането в размер на 30 %, така и чрез синдикирания заем в размер на 70 %. Понятието "действителен притежател" на дохода, не е дефинирано, нито в Спогодбата, нито в националното законодателство на Република България, като в тази връзка правилно органите по приходите са се позовали на Коментара на модела на СИДДО на ОИСР във връзка с тълкуване на това понятие. Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) са международни договори, имащи най-пряко отношение към данъчното облагане. Тези договори не създават нови данъчни задължения. Те само разпределят правомощията на държавите по отношение на определени доходи или имущества, като при това разпределение може да се стигне до ограничаване на личното и териториално действие на данъчните норми на съответната държава. Изхождайки от тази им цел, нормите на СИДДО определят съдържанието на онези понятия, които имат пряко отношение към индивидуализирането на субекта и обекта на облагането и регламентират подробно материята свързана с предпоставките за приложение на спогодбите. Останалите отношения, възникващи по повод данъчното облагане не са техен приоритет, те не водят до създаване на двойно данъчно облагане и с оглед на това са оставени в юрисдикцията на вътрешното данъчно право. Именно за това някои от употребените в спогодбите понятия не са дефинирани изрично. Тяхното съдържание следва да бъде изведено чрез правилата за тълкуване на международните договори. Основно правилата за тълкуване на международните договори са визирани във Виенската конвенция за правото на договорите от 1969 г., ратифицирана с Указ № 503 на Държавния съвет от 12.02.1987 г., публикувана в "Държавен вестник" бр. 87 от 1987 г. и в сила за Република България от 21.05.1987 г. Съгласно чл. 31, ал. 1 от нея, договорите трябва да се тълкуват добросъвестно, в съответствие с обикновеното значение, което следва да се дава на термините на договора в техния контекст, а също така в духа на обекта и целите на договора. В алинея втора, б. "b" от Конвенцията е посочено, че като основание на тълкуването следва да се има предвид и приложението на всеки документ, съставен от една или няколко страни, във връзка със сключването на договора и приет от другите страни като документ, отнасящ се към договора. Такъв именно документ е "Коментарът на Модела на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие", който модел е използван при сключването на СИДДО. Използването на коментара като средство за тълкуване на СИДДО е възприето в съдебната практика на ВАС /така решение № 6542 от 17.08.2001 г. на ВАС по адм. д № 6910/2000 г., I о., решение № 10987 от 9.12.2005 г. на ВАС по адм. д. № 5633/2005 г., I о., решение № 10988 от 9.12.2005 г. на ВАС по адм. д. № 7916/2005 г., I о./. Съобразно тълкуването, дадено в § 9 и § 10 от Коментара към чл. 11 от модела на СИДДО на ОИСР, терминът "бенефициент" е използван в смисъл, че държавата на източника не е длъжна да се отказва от данъчните си права за облагане на лихвите, само защото доходът е получен от местно лице на държавата, с която има сключена СИДДО. Необходимо е местното лице, освен получател, да бъде и "бенефициент" на дохода, за да може държавата при източника да се откаже от данъчно облагане. Събраните доказателства обосновават извода, че дружеството-жалбоподател не разполага с права самостоятелно да преценява използването на паричните средства, с които е увеличен капиталът му, нито начина на използване на изгодите от това икономическо благо, а именно лихвите по отпуснатия заем. Така постановеното решение е правилно. Не се спори, а това е видно от изложеното в касационната жалба и в обяснението от управителя и представляващ холандското дружество, че групата "ЕЙ и ЕС" Корпорация - САЩ е дружеството-майка на "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В. със седалище в Ротердам. Дружеството - жалбоподател е създадено, за да управлява инвестицията в проекта ТЕЦ Марица-Изток 1 в България и такава е практиката на "ЕЙ и ЕС"-САЩ. Средствата за проекта се осигуряват чрез синдикиран заем от 29 международни банки /70%/, а 30 % са осигурени от "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В. Средствата от "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В. са осигурени под формата на дружествен капитал. Холандското дружество няма други операции и инвестиции и не осъществява друга дейност. Единствените му приходи са от дивиденти и лихви, получени от българското дружество. То не разполага с персонал по щат и със самостоятелен офис, а ползва офиса на друго дружество от същата група, което е собственик на неговия капитал - "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА" Б. В., а "ЕЙ И ЕС БЪЛГЕРИА ХОЛДИНГС" Б. В. е едноличен собственик на капитала на "ЕЙ И ЕС - ЗС МАРИЦА ИЗТОК 1"-ЕООД. Установено е, че холандското дружество формира значителен допълнителен капитал последователно през 2006 г., 2007 г. и първото шестмесечие на 2008 г. като за този период нараства от 94 513 щ. д. на 241 898 137 щ. д. Периодът на нарастване на допълнителния капитал съвпада с периода на сключването на финансовите споразумения, на базата на които се осигурява синдикираното финансиране от 29 международни банки и е свързано с поетите ангажименти от "ЕЙ и ЕС"-САЩ за осигуряване на остатъка от 30 % от средствата по проекта. Доказателство за това, че преговорите с банковите институции са осъществени от "ЕЙ и ЕС"-САЩ е посочването в договора за общи условия като ключова насрещна страна по проекта на дружеството-майка, а именно "ЕЙ и ЕС" - Корпорация /л. 28 и л. 38/. На л. 52 от договора се посочва, че "Писмо за гаранции и пълномощия" означава писмото с дата 4 януари 2005 г., подписано и сключено от кредитополучателя, дружеството-майка и организаторите. Установените факти, че холандското дружество е създадено специално с оглед осъществяването на финансирането на проекта ТЕЦ Марица-Изток 1, без персонал и собствен офис при липса на друга дейност, извън притежаването на капитала на българското дружество и липсата на други приходи извън тези от лихвите по заема, отпуснат на българското дружество, са факти, обосноваващи извода, че това дружество не е действителен ползвател на дохода от лихви. В този смисъл е и р. № 10563 от 13.09.2010 г. на ВАС, Първо отд. по адм. д. № 3264/2010 г. С оглед на изложеното, обжалваното решение на Пловдивския административен съд, като правилно и законосъобразно, следва да бъде оставено в сила. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение