Решение № 13150 от 7.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12421/2014 г.

Решение № 13150 от 7.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12421/2014 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационни жалби на "Грийн Трейд 2009" ООД - гр. Варна и на и. д. директора на дирекция ОДОП гр. Варна при ЦУ на НАП. И. Д. директорът на Дирекция "ОДОП" - Варна обжалва Решение № 1879/23.07.2014 г., постановено по адм. дело № 1811/2014 г. по описа на Административен съд - Варна, в частта, с която е отменен Ревизионен акт № 031305112/11.02.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна в следните части: в която за данъчен период м. 04.2011 г. са начислени лихви в размер на 111,70 лв.; в която за данъчен период месец 04.2013 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 100 000 лв. Навежда като касационни основания необоснованост и материална незаконосъобразност на решението в обжалваната част, за което подробно се развиват съображения в жалбата. Иска се отмяна на решението на административния съд в обжалваната част и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се отхвърли жалбата срещу РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение и за двете съдебни инстанции. "Грийн Трейд 2009" ООД - гр. Варна, чрез процесуалния си представител адв. Николай Дундов обжалва решението на административния съд в частта отхвърляща жалбата на дружеството против процесния РА. Касаторът посочва като касационни основания, регламентираните в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. По подробно изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятната за касатора част. Иска се също постановяване на ново решение по съществото на спора, с което изцяло да се отмени РА. Отправя искане за потвърждаване на решението в частта, която е благоприятна за него. Претендира се и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба подадена от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна и за неоснователност на тази подадена от "Грийн Трейд 2009" ООД - гр. Варна. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № 031305112/11.02.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна. С решението си първостепенният съд е отменил по жалба на "Грийн Трейд 2009" ООД ревизионния акт в частта, с която е отказан данъчен кредит в размер на 100 000 лв. за данъчен период месец 04.2013 г. и в която за данъчен период м. 04.2011 г. са начислени лихви в размер на 111,70 лв. В останалата част жалбата на дружеството е отхвърлена. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Приел е, че в независимо от факта, че с кредитно известие № 542/15.11.2013 г. не се извършва корекция на начисления ДДС, правото на приспадане на данъчен кредит на получателя по фактурата за авансово плащане следва да бъде признат, тъй като ДДС се дължи за доставка, а не за плащане. При издаване на данъчна фактура издателя се задължава да внесе в бюджета посочения в нея данък добавена стойност, който е получил от доставчика си, като посочва фактурата в дневника си за продажбите, което е сторено от ЕООД "Хармония". По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна: Оплакванията, свързани с тази жалба са основателни и решението в тази част следва да бъде отменено. Относно оплакването на процесуалния представител на дружеството да не се кредитират представените доказателства от данъчната администрация, тъй като представляват нови доказателства, същото е неоснователно. Тези писмени доказателства са допустими с оглед нормите на чл. 236 във връзка с чл. 219, ал. 1 от АПК. В хода на съдебния процес е било установено, че издадената през м. 12.2012 г. от доставчика "Хармония" ЕООД фактура за авансова доставка на стока не е била изпълнена. Съдът неправилно е преценил, че доколкото това дружество не е било регистрирано по ЗДДС, то за бюджета не би настъпила вреда. Въпреки че разглежданата фактура е била отчетена и включена в дневниците за продажби и СД, ДДС по нея не е било начисляван. Действително, доставчикът "Хармония" ЕООД е включил в дневника за продажбите за д. п. м. 12.2012 г. процесната фактура за аванса и ДДС в размер на 100 000 лв. е начислен. Получателят "Грийн Трейд 2009" ООД е ползвал право на приспадане на данъчен кредит за д. п. м. 12.2012 г. в същия размер. Правилен е извода на съда, че с издаденото КИ не е извършена корекция на ДДС, поради обстоятелството, че същото е издадено от нерегистрирано по ЗДДС лице и в него не е посочен размера на ДДС. В конкретния случай обаче, неправилен се явява крайният извод на съда, че с ползваното право на приспадане на данъчен кредит е отстранен ефекта от начисляване на ДДС за неосъществената доставка, като не е налице ощетяване на фиска. Това би било вярно, единствено, ако в случая ДДС за периода би бил начислен и резултатът за данъчния период - ДДС за внасяне е внесен. Съдът неправилно е тълкувал и приложил материалния закон /ЗДДС/ като е приел, че по силата му авансовото плащане на ЮФ поражда настъпване на данъчно събитие. В случай, че тази доставка не се извърши, както е установено по делото, не се приема, че е налице данъчно събитие по извършеното авансово плащане, съответно не възниква право на приспадане на данъчен кредит. От разпоредбите на чл. 86 и чл. 68 от ЗДДС, както и от самия механизъм на данъка добавена стойност следва изводът, че данъкът добавена стойност при авансови плащания е във функционална зависимост от реалното изпълнение на договорените бъдещи доставки. При липса на доставка въобще следва да се преодолеят последиците от данъчното събитие по чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, тъй като облагаеми са доставките, а не плащането /вж. т. 26 от решението на СЕС по дело С-520/10/. Това е сторено от приходната администрация с РА. Следва да се има предвид Решение на СЕС от 13 март 2014 г. по дело С-107/13. Както е посочено в т. 54 от същото, съгласно Директива 2006/112 в случаите на неправомерно начислен ДДС поради липса на облагаема сделка двете страни не се третират непременно еднакво. От една страна, в съответствие с чл. 203 от Директива 2006/112 издателят на фактура дължи начисления в нея ДДС дори и при липса на облагаема сделка. От друга страна, в съответствие с членове 63 и 167 от посочената директива упражняването на правото на приспадане от получателя на фактурата е ограничено единствено до данъка по облагаеми с ДДС сделки /решение от 31 януари 2013 г. по дело JIBK-56, С-643/11/. В т. 57 от решението е отбелязано, че при тези условия, без да се засяга правото на данъчнозадължените лица да потърсят чрез релевантните национални правни средства връщане от страна на доставчика им на авансово платената сума за доставка на стоки, която в крайна сметка не е била извършена, обстоятелството, че дължимият от посочения доставчик ДДС също не е коригиран, не засяга правото на данъчната администрация да получи възстановяване на ДДС, приспаднат от това ДЗЛ поради авансовото плащане, което съответства на такава доставка. Въз основа на това е направен извода, че чл. 65, чл. 90, § 1, чл. 168, буква а/, чл. 185, § 1 и чл. 193 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват да се коригира приспадането на данъка върху добавената стойност, извършено от получателя по фактура, издадена за авансово плащане във връзка с доставка на стоки, когато тази доставка в крайна сметка не е извършена, въпреки че доставчикът все още дължи този данък и не е възстановил авансово платената сума. По отношение на начислена в д. п. м. 04.2011 г. лихва в р-р на 111,70 лв., изчислена за периода от 17.05.2011 г. до 13.07.2011 г.: В съдебното решение е посочено, че е правилен изводът на ревизиращия орган за липсата на основание за издаване на КИ № 139/11.04.2011 г. с ДДС 6 793,20 лв. към данъчна фактура № 111/12.10.2010 г., издадена от "Грийн Трейд 2009" ООД на "Индустриалинвест" АД. Съдът е приел, че видно от представените от жалбоподателя писмени доказателства сделката е осъществена през м. 10.2010 г., като претенциите за липса на цялостно изпълнение са неоснователни и дружеството разполага с доказателства за това. Действително, в конкретния случай ревизиращият орган не е коригирал декларирания от лицето резултат за д. п. м. 04.2011 г. Ревизираното лице само е отстранило ефекта от неправомерно издаденото КИ, като през д. п. м. 06.2011 г. е издало фактура № 1000140/29.06.2011 г. Поради тази причина и органът по приходите не е извършил корекция, защото същата би трябвало да обхване както д. п. м. 04.2011 г., така и д. п. м. 06.2011 г., като крайният резултат за лицето отново би бил същият - начисляване на лихва за просрочие за невнесения в срок ДДС в р-р на 6 793,20 лв. Това се явява основанието за начисляване на лихвата. В случая лихвата е правомерно начислена. Решението като необосновано и неправилно следва да се отмени в частта, в която е отменен Ревизионен акт № № 031305112/11.02.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна в следните части: в която за данъчен период м. 04.2011 г. са начислени лихви в размер на 111,70 лв.; в която за данъчен период месец 04.2013 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 100 000 лв. По жалбата на "Грийн Трейд 2009" ООД. Оплакванията са неоснователни. Правилно е приел първоинстанционният съд, че по отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит през данъчен период м. 06.2011 г. по фактура с предмет "рапица", издадена от ЕООД "Корн БГ", ревизионния акт е постановен при спазване на материалния закон. Видно от събраните в ревизионното производство доказателства доставка на стока по процесната фактура не е извършвана - в този смисъл са писмените обяснения на управителя на дружеството. След като самият получател е наясно, че не е придобил стоката, посочена като предмет във фактурата, то извършеното от него плащане на цената е на друго основание. Данък добавена стойност се начислява при наличие на доставка - прехвърляне право на собственост - и при настъпило данъчно събитие - предаване на стоката. След като липсва доставка и липсва данъчно събитие, то начисления с фактурата ДДС се явява начислен без основание и за получателя по нея не възниква право на приспадане на данъчен кредит. В доказателствена тежест на РЛ е да установи правомерното начисляване на данъка досежно наличието на доставка, при условията на пълно доказване, което в случая не е постигнато. Само осчетоводяването, било то и редовно водено, не е достатъчно за постигане целите на доказването. Законосъобразни и в съответствие със задължително тълкуване на СЕС на разпоредби на Директивата за ДДС по дела С-419/2002 и С-107/13, са правните изводи и относно фактурите за авансови плащания. Връзката между плащанията и реално осъществени облагаеми доставки е от съществено значение за признаване на правото на данъчен кредит по фактурите за авансови плащания. С оглед на гореизложеното, настоящата съдебна инстанция намира, че решението в тази си обжалвана част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Разноски: При този изход на спора, първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта, с която Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" гр. Варна при ЦУ на НАП да заплати на "Грийн трейд 2009" ООД с БУЛСТАТ 200755385 и адрес на управление гр. Варна, ул. "Академик Курчатов" № 1, ет. 2, оф. 2 сума в размер на 2 572,59 лв. С оглед направеното искане в полза на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" гр. Варна при ЦУ на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в съответствие с материалния интерес, възлизащо на сумата от 1255,35 лв. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, състав на осмо отделение