Решение № 12339 от 14.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4902/2024 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ и чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния му представител юрк. М. Василева срещу решение 1977 от 26.03.2024 г. по адм. дело 7545/2023 г. по описа на Административен съд София -град (АССГ). С обжалваното решение по жалба на Каза Киара ЕООД е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-22221022005898-091-001/29.03.2023 г., потвърден с решение 904/30.06.2023 г. на директора на дирекция ОДОП гр. София относно установените задължения за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на юридически лица по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за периодите от м.07.2020 г. до м.09.2020 г. и от м.10.2021 г. до м.12.2021 г., в размер на 15 087,39 лв. и лихва за забава в размер на 2 024,16 лв. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. На първо място, касаторът оспорва извода на съда за незаконосъобразност на РА относно наличие на сумите в размер на 32 000 лв. и 11 357,31 лв. в патримониума на дружеството, като поддържа, че не са представени данни и доказателства, че сумите са разходвани за дейността на дружеството. Не било налице закриване на сметка 422 Подотчетни лица, както и нямало никакви счетоводни записвания за връщане на сумите. Изразява мнение, че ако управителят е извършил разход в размер на 24 860 лв. в полза на дружеството как щяло да се квалифицира остатъкът до 32 000 лв. Не било ясно какво е приел съдът за изтеглените през 2021 г. суми в размер на 11 674,58 лв. На второ място, счита, че имотът не е закупен с инвестиционна цел, предвид липсата на отчетени приходи от дружеството. Неотносимо било, че имотът е закупен от трето лице. Иска отмяната на решението и постановяване на друго с отхвърляне на жалбата срещу РА. Претендира разноски. Ответната страна Каза Киара ЕООД, чрез процесуалния си представител адв. Н. Илчев оспорва касационната жалба в писмен отговор и изразява становище за нейната неоснователност. Претендира разноски. Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите в касационната жалба и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, срещу съдебен акт, който подлежи на касационно обжалване и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София - град е законосъобразността на РА Р-22221022005898-091-001/29.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 904/30.06.2023 г. на директора на Дирекция "ОДОП" София, с който на Каза Киара ЕООД са установени публични задължения за внасяне, съставляващи задължение за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове юридически лица по ЗДДФЛ за периодите от м.07.2020 г. до м.09.2020 г. и от м.10.2021 г. до м.12.2021 г. в размер на 15 087,39 лв. и лихва за забава в размер на 2 024,16 лв. В хода на ревизията е установено, че през 2020 г. от разплащателната сметка на дружеството са превеждани парични средства в размер на 72 000 лв. по лична сметка на управляващия дружеството. Сумите, изтеглени на 14.05.2020 г. и на 30.05.2020 г. /общо 40 000 лв./ са осчетоводени по сметка 422 Подотчетни лица, която за 2020 г. е с дебитен и кредитен оборот 40 000 лв. За сумите, изтеглени на 28.07.2020 г. и на 01.09.2020 г. /общо 32 000 лв./ били осчетоводени по дебита на сметка 501 Каса в лева на основание Захранване каса. Ревизиращите органи са приели, че РЛ не е представило данни и доказателства, от които да се установи, че сумите, получени от управителя и осчетоводени по сметка 501 са свързани с осъществяваната от дружеството дейност и са разходвани за дружеството. През 2021 г. от разплащателната сметка на дружеството също са превеждани парични средства в размер на 11 674,58 лв. по личната сметка на управителя на дружеството. Сумата е осчетоводена по дебита на сметка 422 Подотчетни лица. Отбелязано е , че не са представени данни и доказателства от РЛ, от които да следва, че сумата е разходвана за дейността за дружеството. При тези факти приходните органи са приели, че сумите от 32 000 лв., платени през 2020 г. и 11 357,31 лв., платени през 2021 г. са получени от личния собственик на капитала и представляват скрито разпределение на печалбата под формата на дивидент. Ревизиращите са констатирали, че дружеството е закупило идеална част от недвижим имот, находящ се в гр. София, р-н Витоша, ул. Планинарска песен 4 с учредено право на ползване в полза на управителя на дружеството. В счетоводството на дружеството имотът е заприходен като актив на стойност 267 792,46 лв. по счетоводна сметка 244 Инвестиционни имоти. Отбелязано е, че Каза Киара ЕООД не декларирало възмездни доставки от имота, не начислявало и отчитало амортизации за неговото ползване в икономическата дейност на дружеството. При тези обстоятелства е направен извод, че е налице скрито разпределение на печалбата под формата на дивидент на физическото лице, което ползва имота за жилищни нужди, тъй като очевидно не е в интерес на дейността на данъчно задълженото лице, а обслужва изцяло частен интерес на неговия собственик. В хода на съдебното производство е изслушано заключение по съдебно-техническа експертиза (СТЕ). Вещото лице дало становище, че имотът е неизползваем и не може да се отдава под наем, тъй като няма граници, няма път към него и теренът е обрасъл с растителност. Приета е и съдебно - счетоводна експертиза (ССчЕ), оспорена от ответната страна. Вещото лице дало заключение, че през 2020 г. сумите не са разходвани от Каза Киара ЕООД, а към 31.12.2021 г. сумите са налични в касата на дружеството, съгласно счетоводните документи аналитичен регистър на сметка 501 Каса в лева, оборотна ведомост, счетоводен баланс, част от ГФО за 2021. За да отмени процесния РА, съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите, след надлежно възложено от компетентен орган ревизионно производство, без да са допуснати съществени процесуални нарушения, но в нарушение на материалния закон. Първостепенният съд се обосновал със заключението на ССчЕ и приел, че сумите (32 000 лв. и 11 357,31 лв. ) са налични в касата на дружеството. Акцентирал, че приходните органи не са извършвали проверка за установяване фактическата наличност на паричните средства в размер в касата на дружеството. Посочил, че сумите не представляват скрито разпределение на печалбата под формата на дивидент съгласно §1, т.5, буква а от ДР на ЗКПО, подлежащ на облагане съгласно чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ. По отношение на сумата, платена за покупка на идеални части от недвижим имот (258 390,41 лв.) съдът съобразил, че поземленият имот (без постройка) е закупен от трето несвързано лице. Аргументирал се със СТЕ, а именно, че имотът не може да се отдава под наем, без реализиране на застрояване. Формирал извод, че същият е закупен с инвестиционна цел. В тази връзка незаконосъобразно според съда с оспорения РА са определени задължения за данък върху доходи от дивиденти на основание чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ, ведно с дължащите се лихви за забава. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. При постановяване на обжалвания съдебен акт от страна на административния съд е извършена задълбочена преценка на събраните както в хода на ревизията, така и в рамките на съдебното производство доказателства, разгледани поотделно и в тяхната съвкупност. Съдът не е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, като е разгледал всички доводи в жалбата срещу РА, направените възражения от оспорващия, изложил е мотиви относно заключенията по ССчЕ и СТЕ като е достигнал до правилния извод за материална незаконосъобразност на РА. Спорен по делото е въпросът за това представляват ли скрито разпределение на печалба, изтеглените суми (32 000 лв. и 11 357,31 лв.) и сумата (258 390,41 лв.) , платена за закупуване на недвижим имот. Съгласно § 1, т. 5, буква "а" от ДР на ЗКПО Скрито разпределение на печалба" са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б". Правилен и обоснован на събраните доказателства е изводът на административния съд, че от представените счетоводни записвания - аналитичен регистър на сметка 501 Каса в лева, оборотна ведомост, счетоводен баланс, част от ГФО за 2021 сумата от 32 000 лв. (преводите на сумите от сметката на дружеството по личната сметка на управителя с основание теглене от управителя в размер на 20 000 лв. и 12 000 лв.) не е разходвана от дружеството през 2020 г. и е била налична в касата на Каза Киара ЕООД, което се потвърждава и от приетата като компетентно дадена ССчЕ. Вещото лице е установило, че към 31.12.2021 г. няма счетоводно отразяване за разходване на сумата от 32 000 лв., следователно не са налични доказателства, че сумата не е била в патримониума на Каза Киара ЕООД и същата е част от активите на дружеството по сметка 501 Каса лева. Правилно първоинстанционният съд е съобразил, че няма данни за извършване проверка на касовата наличност или инвентаризация на активите от страна на приходните органи. След като сумата от 32 000 лв. е осчетоводена по сметка 501 Каса в лева в счетоводството на дружеството няма намаление на имуществото на дружеството, което да е следствие от тегленето на суми от банковите му сметки. Към момента на ревизията сумите са били налични. Констатациите на ССчЕ за сумата в размер на 24 860 лв. са, че същата е разходвана от дружеството след момента на издаване на РА и с предназначение дейността на дружеството, като е констатирано също, че тази сума е част от процесната /32 000 лв./ - тъй като след 31.12.2021 г. дружеството е нямало приходи - респективно извършило е разходите от касата на дружеството - представляваща съхраняваните от управителя суми. Именно затова не е разгледано от съда и обстоятелството какво се случва с разликата между 32 000 лв. и 24 860 лв. Няма доказателства, че сумата от 32 000 лв. е доход от акции, доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества или от други права, третирани като доходи от акции, суми, несвързани с осъществяваната от данъчно-задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционери, съдружници или свързани с тях лица, съгласно §1, т.5, буква а от ДР на ЗКПО. По отношение на преведената сума в размер на 11 357,31 лв. от сметка на дружеството по лична сметка на управителя с основание средства от закриване на сделка е осчетоводена съгласно експертното заключение по дебита на сметка 422 и сумата от 317,27 лв. е осчетоводена по кредита на с/ка 422 (извършен разход във връзка с такса за вписване), същите са отразени от дружеството в оборотната ведомост за периода 01.01.2021 г. - 31.12.2021 г. Правилно първостепенният съд е съобразил, че и за тази сума от страна на ревизиращите органи не е извършена проверка за установяване на фактическата наличност на паричните средства в касата на дружеството. Следователно приходните органи необосновано са приели, че сумата не е в патримониума на Каза Киара ЕООД. Следва да се посочи, че констатациите на приходните органи не могат да почиват на предположения, а на конкретни факти и обстоятелства и въз основа на събрани доказателства в хода на съответното ревизионно производство. При прилагане на правилата за доказателствената тежест следва да се приемат за ненастъпили правните последици на юридическите факти, за които носещата тежестта страна не е провела пълно доказване. Липсват каквито и да е конкретни доказателства, преки или косвени, от които да се установява в условията на пълно доказване, посочените кумулативни предпоставки за облагането с данък по чл.38 ал.З от ЗДДФЛ, а и за квалифициране на случая като скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1 т. 5 от ДР на ЗКПО. По отношение на сумата в размер на 258 390,41 лв., представляваща заплатена от дружеството цена за покупка на идеални части от недвижим имот. В счетоводството на дружеството имотът е заприходен като актив на стойност 267 792,46 лв. (11 357,31 лв. + 258 390,41 лв.) по счетоводна сметка 224 Инвестиционни имоти. Органите по приходите са начислили данък, тъй като имало учредено от продавача право на ползване в полза на управителя, който ползвал имота за лични нужди и не бил закупен с инвестиционна цел. В тази връзка са направили извод, че е налице скрито разпределение на печалбата. Правилно административният съд е съобразил, че имотът е закупен от РЛ от трето несвързано лице. В тази връзка, за да е налице скрито разпределение на печалбата по смисъла на §1, т.5, буква а от ДР на ЗКПО, то сделката трябва да е извършена между свързани лица. Закупуването на недвижим имот може да е свързан или не с дейността на дружеството, но плащането за него не може да се третира като скрито разпределение на печалбата. Смисълът на подобен подход е да се обоснове, че в полза на съдружник/акционер е разпределено пряко или непряко сума, която представлява дивидент, но не е прикрита под друга правна форма. На следващо място, обстоятелството, че Каза Киара ЕООД придобива процесния имот с тежест по отношение на управителя на дружеството не води до извод, че покупката не е с инвестиционна цел. Съгласно приетата СТЕ, в поземления имот може да се осъществи проект за реализация на малкоетажна жилищна сграда. Следователно дружеството е закупило процесния недвижим имот с инвестиционна цел реализиране в последствие на определено строителство или последваща покупко-продажба на имота, която е и основна дейност на Каза Киара ЕООД. От заключението на вещото лице по извършената съдебно - техническа експертиза се установява, че към момента на издаване на ревизионния акт и към настоящия момент имотът е напълно неизползваем - не може да бъде отдаван по наем, до същия няма достъп и не е налице възможност за експлоатация като незастроено дворно място. Ползвателят на УПИ не може да се облагодетелства от каквито и да било добиви от имота, тъй като той не носи, нито плодове, нито би могъл да се отдаде под наем, какъвто неправилен извод е формирал директорът на дирекция ОДОП гр. София. В съответствие с наличните доказателства правилно първоинстанционният съд е приел, че ревизираното дружество не дължи данък съгласно чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение не страда от сочените от касационния жалбоподател пороци и като правилно предвид горните мотиви следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на делото на касатора не се следват разноски. Такива се дължат на ответника по касация за заплатено адвокатско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 2000 лв.Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение