Решение № 16690 от 13.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9114/2013 г.

Решение № 16690 от 13.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9114/2013 г., 5-членен с-в, докладчик съдията Теодора Николова Производство по реда на чл. 237 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано по искане на "Медиа Сървис" ООД, със седалище в гр. Варна, подадено чрез пълномощниците му адв. Михаил Екимджиев, адв. Катина Бончева и адв. Гинка Черничерска, за отмяна на влезлите в сила решение № 445/23.02.2012 г. на Административен съд - Варна по адм. д. № 372/2011 г., оставилото го в сила с решение № 379 от 10.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6100/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на молителя против РА № 031002366 от 23.08.2010 г. на орган по приходите в ТД гр. Варна, офис Шумен при НАП, потвърден с решение № 820 от 29.10.2010 г. на директора на Дирекция ОУИ - гр. Варна при ЦУ на НАП.

Искането за отмяна на влезлите в сила съдебни решения е на основание чл. 239, т. 1 от АПК. Твърди се, че решения на Съда на Европейския съюз /СЕС/ от 6.12.2012 по дело № С-285/11 - "Боник" ЕООД, от 31.01.2013 г. по дело № С-642/11 - "Строй транс" ЕООД и от 31.01.2013 г. по дело № С-643/11 - "ЛВК-56" ЕООД, представляват нови обстоятелства, от съществено значение за делото, които при решаването му не са могли да бъдат известни на страната. Претендира се отмяна на влезлите в сила съдебни решения.

Ответникът по искането - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна, с писмени възражения, оспорва искането и моли то да бъде отхвърлено.

I. По искането за преюдициално запитване.

С молба от 30.09.2013 г. молителят е заявил, че на основание на съдебна практика на Съда на Европейския съюз - Решение от 13.01.2004 г. по дело С-453/00 Kuhne & Heitz NV и Решение от 3.09.2009 г. по дело С-2/08 Fallimento Olimpiclub Srl, молбата му за отмяна е основателна, но предвид наличието на спор с насрещната страна по тълкуването на разпоредби на общностното право и стандартите по прилагането им, той е поискал отправяне на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз по реда на чл. 267 от Договора за функциониране на Европейския съюз по тълкуването на . общностните принципи на оправданите правни очаквания, данъчен неутралитет и пропорционалност и на разпоредби от Директивата за ДДС 2006/112.

Страната иска да бъдат отправени до СЕС въпросите:

1) допускат ли посочените принципи и изброените разпоредби на Директивата държавата членка да откаже признаване на право на приспадане на данъчен кредит с мотиви, описани подробно в молбата констатации за факти в ревизионното производство;

2) от значение ли е за отговора на първия въпрос липсата на мотиви за наличие на данъчна измама, в която ревизираното лице е знаело или е могло да знае, че участва

3) чия е доказателствената тежест при твърдения за "фиктивна сделка" или данъчна измама.

4) допускат ли посочените принципи и разпоредби на Директивата национална практика, която приема, че ревизираното лице знае или не може да не знае, че участва в данъчна измама поради това, че то не представя доказателства във връзка с кадровите и технически възможности на доставчика или негови доставчици да извършат доставката;

5) изискват ли принципите на равностойност и ефективност, както и този за обратното действие на решенията на СЕС по преюдициални запитвания, постановени впоследствие, в които са разгледани принципни въпроси от значение за правилното прилагане на правото на ЕС, относими към влезли в сила съдебни решения на национален съд, по-късно постановените решения на СЕС да се считат като "нови обстоятелства от съществено значение за делото, които при решаването му не са могли да бъдат известни на страната", ако националният закон съдържа разпоредба, допускаща отмяна на влязло в сила съдебно решение на посоченото основание.

6) Решенията на СЕС по дело № С-285/11 - "Боник" ЕООД, по дело № С-642/11 - "Строй транс" ЕООД и по дело № С-643/11 - "ЛВК-56" ЕООД, налагат ли преодоляване на национална административна и съдебна практика, според която автоматично се приема, че липсва реална доставка, съответно не се признава право на данъчен кредит поради поведението на прекия доставчик.

Ответникът по молбата за отмяна директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна при ЦУ на НАП, чрез юрк. М. Марчева, взема становище за недопустимост на искането за преюдициално запитване в писмено становище.

Настоящият петчленен състав на Върховния административен съд, сезиран с молбата за отмяна на влязло в сила съдебно решение, намира, че не са налице условия, нито необходимост от тълкуване на разпоредби на общностното право от значение за решаване на делото, защото:

1. С формулираните въпроси № № 1, 2, 3, 4 и 6 се иска тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС и посочените по-горе принципи в контекста на системата на облагането с този данък, което не е преюдициално за решаването на настоящия съдебен спор. Настоящето производство като извънредно и извънинстанционно няма за предмет пълен преглед на решенията, чиято отмяна се иска. Това производство е "средство за защита срещу неправилни решения и то когато неправилността се състои в несъответствие между решението и обективната истина и се дължи на изчерпателно изброени причини" /проф. Ж. Сталев, "Българско гражданско процесуално право", София, ДИ "Наука и изкуство" 1988, стр. 465/. В производството по отмяна не може да бъде проверявана верността на фактическите констатации, извършени от първоинстанционния съд, нито обосноваността на направените от съда фактически изводи, материалната незаконосъобразност на решенията, чиято отмяна се иска също не е предмет на производството за отмяна, което ясно се вижда от посоченото по-горе определение.

С петия си въпрос, молителят не иска тълкуване на общността правна норма, а на националната процесуална норма на чл. 239, т. 1 АПК. Дали решения на СЕС по тълкуването на Директивата за ДДС, постановени след влизане в сила на окончателно съдебно решение по данъчно-правен спор представляват ново обстоятелство по смисъла на разпоредбата е искане за тълкуване на последната. Посоченото тълкуване не е в правомощията на Съда на Европейския съюз.

1. По съществото си искането за сезиране на СЕС в производството по чл. 267 от Договора за функциониране на Европейския съюз /ДФЕС/ цели да получи отговор на въпроса: дали, когато национална процесуална норма, уреждаща основанията за отмяна на влезли в сила съдебни решения в едно извънредно, извънинстанционно производство, каквото е това по чл. 237 и сл. АПК, не предвижда като такова основание последваща съдебна практика на СЕС по тълкуването на общностно-правни норми от значение за решаване на материално-правния спор, приключил с влязлото в сила решение, когато това последното е постановено в противоречие с въпросното тълкуване, националната юрисдикция, сезирана с искането за отмяна, може да не приложи националната процесуална норма и да отмени влязлото в сила решение на посоченото основание.

Няма съмнение, че разпоредбата на чл. 239 АПК не съдържа изрично основание за отмяна от вида на посоченото по-горе.

С Решение от 16.03.2006 г. на СЕС по дело С-234/04 Rosmarie Kapferer по преюдициално запитване на австрийска юрисдикция, Съдът е постановил, че "Принципът на сътрудничество, произтичащ от чл. 10 на ДЕС не налага на една национална юрисдикция да се отклони от разпоредби на вътрешния процесуален ред с цел да преразгледа едно съдебно решение, придобило сила на пресъдено нещо и да го отмени, когато изглежда, че то противоречи на общностното право. "

Случаят по настоящето дело е именно такъв-страна, недоволна от влязло в сила съдебно решение, решаващо окончателно административно-правен спор, за което твърди, че противоречи на общностното право, иска отмяната му, независимо, че в националната процесуална уредба посоченото основание не е след лимитативно изброените основания за отмяна на влезли в сила съдебни решения по чл. 239 АПК.

За да възникне необходимост, респ. за да бъде длъжна националната юрисдикция да отправи преюдициално запитване във връзка с приложимостта на правото на ЕС по конкретния спор, с който съдът е сезиран, следва да е налице съмнение относно приложимостта и действието и/или смисъла на общностните разпоредби към правоотношението, обект на съдебен контрол. От разпоредбата на чл. 267 ДФЕС и постоянната практика на СЕС следва недвусмислено, че националният съд е длъжен да отправи преюдициално запитване винаги когато е налице съмнение относно приложението на общностната разпоредба, както и че при неспазване на това изискване държавите членки носят отговорност за неправилно прилагане на правото на ЕС / Решение на СЕС от 2003 г. по делото Комисията срещу Италия С-129/00/ по реда на производствата срещу държави. Такова задължение обаче не съществува, а и запитването не би било допустимо от СЕС когато разпоредба на правото на ЕС вече е била тълкувана /Решение на СЕС от 1963, Da Costa en Schaake, 28 до 30/62/ или когато точното прилагане на общностното право е толкова очевидно, че не оставя никакво място за съмнение /теорията на ясния акт - Решение на СЕС от 1982, по делото C. I. L. F. I. T., № 283/81/.

Предвид всичко изложено искането за отправяне на преюдициално запитване до СЕС е недопустимо.

II. По съществото на делото.

Молбата за отмяна е процесуално допустима, а по съществото й съдът съобрази следното:

Основанието за отмяна по чл. 239, т. 1 от АПК изисква да са открити нови обстоятелства или нови писмени доказателства от съществено значение за делото, които при решаването му не са могли да бъдат известни на страната. Касае се за непълнота на фактическия или доказателствен материал, която се разкрива след като решението е влязло в сила и която не се дължи на процесуално нарушение на съда или небрежност на страната. Чл. 239, т. 1 от АПК брани страната от такава неправилност на решението, която се дължи на невиновна обективна невъзможност да се разкрие истината по време на висящността на делото. Под "обстоятелства" законът разбира факти от обективната действителност, които имат спрямо конкретното спорно право значение на юридически или доказателствени факти. Под "нови писмени доказателства" законът има предвид писмени документи, установяващи факти, които са били твърдени по времето на висящността на процеса, но не е могло да бъдат доказани, поради липсата на тези документи.

Решенията на СЕС, на които молителят се позовава, съдържат тълкувателни заключения относно норми на Директива 2006/112/ЕО, дадени във връзка с преюдициални запитвания, отправени от Административен съд Варна по висящи пред него дела. Тълкуването на правото на ЕС, дадено от Съда, в рамките на производството по преюдициално запитване, не е абстрактно, защото "при преценката относно действието erga omnes на преюдициалните заключения следва да се има предвид, че Съдът избягва да дава абстрактно тълкуване на правото на ЕС. Поради това в по-късната си практика той въвежда понятието за полезно тълкуване и всички условия относно допустимостта на преюдициалното запитване. В тази връзка общозадължителният характер на заключението не трябва да се надценява, тъй като Съдът се опитва да съобрази тълкуването на разпоредбата със спецификата на конкретната фактическа обстановка" /Станислав Костов "Актовете на Съда на ЕС. Правни последици, изд. "Сиби", 2011, стр. 285/. Така в Решение от 27.03.1963 г. /Rec. 1963, p. 61/ Da Costa en Schaake NV e. a./ Administratie der Belastingen по съединени дела С-28/62 - до 30/62 е прието, че запитваща национална юрисдикция може да постави вече поставяни преюдициални въпроси, въз основа на установена нова фактическа обстановка, като Съдът си оставя възможност за преценка дали новата фактическа обстановка не дава възможност за нюансиране или промяна на вече направено тълкуване. При такова ново ПЗ Съдът може да потвърди своето предходно тълкуване /след 2000 г. с мотивирано определение по чл. 104, § 3 от Процедурния правилник/ или - да го измени или отмени.

Именно защото се отнася до тълкуване на правни норми и принципи и то в контекста на установени факти по главното производство, а не факт или писмено доказателство, решението на СЕС по преюдициално запитване не представлява ново обстоятелство или ново писмено доказателство по смисъла на чл. 239, т. 1 от АПК.

От съдържанието на молбата за отмяна могат да се извлекат възражения за неправилно тълкуване и прилагане на Закона за данък върху добавена стойност, но тези доводи обосновават касационно основание, а не основание за отмяна по извънредния способ, регламентиран в чл. 237 - чл. 244 от АПК.

Несъобразяването на националния съд с решение на СЕС, съдържащо тълкуване на общностни правни норми, независимо дали е дадено във връзка със запитване на този съд по конкретното дело или по запитване, направено от друга национална юрисдикция, не е предвидено като основание за отмяна на влязло в сила съдебно решение в националното законодателство. Молителят не разполага с правна възможност да претендира отмяна на влязъл в сила съдебен акт на основание, което не е посочено от законодателя и не е сред изрично изброените в чл. 239, т. 1 - т. 6 от АПК.

Настоящият съдебен състав не споделя поддържаното от молителя, че цитираните от него Решение от 13.01.2004 г. по дело С-453/00 Kuhne & Heitz NV и Решение от 3.09.2009 г. по дело С-2/08 Fallimento Olimpiclub Srl на СЕС дават основание да се допусне исканата отмяна.

Първото от тези решения формулира четири условия, при изпълнението на които административен орган, сезиран с искане в този смисъл, може да преразгледа окончателно административно решение, за да вземе предвид възприетото междувременно от Съда тълкуване на съответна разпоредба на общностното право. Очевидно, че този случай не съвпада с отмяната на влязло в сила съдебно решение на посоченото основание. Още повече, че националната правна уредба на запитващата юрисдикция /в случая - Германия/ позволява отмяната на стабилен административен акт от административен орган при лимитативно изброени условия, дори и когато актът е бил оспорван по съдебен ред, каквато възможност в производството по чл. 99 и сл. АПК не е дадена. Първото от посочените в Решението по дело С-453/00 условия е: "според националното законодателство органът има правомощието да оттегли това решение".

Второто съдебно решение е постановено по преюдициално запитване на италиански съд във връзка с дадено тълкуване на Върховния касационен съд на Италия на разпоредба от италианския граждански кодекс, съгласно което "когато две производства между едни и същи страни се отнасят до едно и също правоотношение и едно от производствата е приключило със съдебно решение, придобило сила на пресъдено нещо, така направените констатации относно това правно положение или във връзка с разрешаването на фактически или правни въпроси, които се отнасят до общ за двете дела основен въпрос и по този начин съставляват необходима логическа предпоставка за разрешението, което се съдържа в диспозитива на решението, не допускат преразглеждането на същия правен въпрос, който вече е решен, дори ако с второто производство се преследват цели, различни от тези, които са били предмет и "петитум" на първото производство. " В този правен контекст е постановено решението по преюдициалното запитване по посоченото дело. В нашата съдебна практика не само че няма подобно тълкуване за разпростиране на силата на пресъдено нещо, но и с Тълкувателно решение № 6 от 25.11.2010 г. по т. д. № 4/2010 г. на ВАС, е прието че "Разпоредбата на чл. 239, т. 4 от Административнопроцесуалния кодекс не намира приложение при искане за отмяна на противоречиви влезли в сила решения, с които съдът се е произнесъл по жалби срещу различни административни актове, постановени по идентични случаи."

В т. 12 от мотивите на Решение от 14.12.1995 г. по дело С-312/93 на СЕС е припомнено, че според постоянната практика на Съда, задължение на националните юрисдикции е, чрез прилагането на принципа на сътрудничество, закрепен в чл. 5 от Договора, да осигуряват правна защита, произтичаща за гражданите от директния ефект на общностното право. При липса на общностна регламентация на тази материя, на вътрешния правен ред на всяка държава членка принадлежи да посочи компетентните юрисдикции и да уреди процедурните правила за обжалване, насочено да защити правата на гражданите, произтичащи от директния ефект на общностното право. Все пак, тези правила не могат да бъдат по-неблагоприятни от тези, засягащи подобни жалби от вътрешен характер /принцип на равностойност/, нито да направят на практика невъзможно или прекалено трудно упражняването на признатите от общностния правов ред права/принцип на ефективност/. В т. 14 от мотивите на същото решение се изтъква, че за прилагането на тези принципи, всеки случай, когато се поставя въпросът дали национална процедурна норма прави невъзможно или прекалено трудно прилагането на общностното право, следва тя да се анализира като се държи сметка за мястото на тази разпоредба в цялостната процесуална система, нейното развитие и за нейните особености пред различните национални инстанции. В този смисъл, трябва да се имат предвид основните принципи на националната правна система, такива като правото на защита, принципът на правна сигурност и законосъобразно развитие на процедурата. В случая по това дело СЕО /тогава/, отчитайки спецификите на националната процедура, а именно, че става дума за производство пред апелативен съд, който е бил първата юрисдикция, способна да направи преюдициално запитване пред Съда, е отговорил на отправения преюдициален въпрос, че процедурната норма на белгийското законодателство преклудираща по-късно предявяване на претенция, основана на разпоредба на общностното право, противоречи на правото на Общността. Същото не може да се каже за обсъжданата разпоредба на чл. 239 АПК, поради невключването в нея на обсъжданото основание за отмяна.

Съдът на Европейския съюз е изтъкнал в мотивите на Решение от 30.09.2003 г. по дело Kobler С-224/2001 г., т. 38, значението на принципа за силата на пресъдено нещо, както в общностния правов ред, така и в националните правни системи. Там е казано, че "за да се гарантира стабилността на правото и на правоотношенията, както и доброто правораздаване, е необходимо съдебните решения, които са станали окончателни след изчерпване на наличните способи за защита или след изтичане на предвидените за тази защита срокове, да не могат повече да бъдат оспорвани."

Следва да се отбележи също, че допускането на отмяна на влязло в сила съдебно решение на посоченото основание поради неправилно тълкуване и прилагане на разпоредби на общностното право в окончателен съдебен акт би следвало да направи допустима отмяната и на влезли в сила съдебни решения поради неправилно тълкуване и прилагане и на националните материални норми, защото и в двата случая се цели отмяна поради неправилност на решението като постановено при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон. Логично погледнато, принципната допустимост за проверка на материалната законосъобразност на влязло в сила съдебно решение по същество е допускане на нова възможност за редовен контрол върху правилността на решението, което очевидно противоречи както на принципа на правна сигурност, така и на цялата философия, организация и правна уредба на правосъдието по административни дела.

Накрая, част от фактическия състав на отмяната по чл. 239, т. 1 АПК е новото обстоятелство да е от съществено значение за делото. Това изискване също не е налице, по следните съображения:

В случая, с решението на първоинстанционния съд, оставено в сила от решението на ВАС, чиято отмяна се иска, е отхвърлена жалбата против ревизионен акт, установяващ задължения по ЗДДС, произтичащи от непризнаване на право на данъчен кредит по фактури за доставки на родовоопределени стоки, поради недоказване на реалното предаване на стоките. Реалността на доставките по фактурите, по които се претендира данъчен кредит е признато от трайната практика на СЕС като необходимо условие за възникване на претендираното право. Това ясно се вижда и от съвсем скоро постановени решения, включително и по "български " преюдициални запитвания, като Решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К" ЕООД, т. 1 от диспозитива, където е казано, че "Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието "доставка на стоки" по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки." В подкрепа на същия извод са и и т. 32, 36 и особено т. 37, 38 и 40 от мотивите на същото решение. В същия смисъл е и първото изречение на т. 2 от диспозитива на посоченото от молителя Решение от 31.01.2013 г. по съединени дела С-642 и С-643/11 "ЛВК-56" ЕООД и "Строй транс" ЕООД, където Съдът е постановил, че "Правото на Съюза трябва да се тълкува в смисъл, че чл. 167 и чл. 168, буква а) от Директива 2006/122, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на данък върху добавената стойност, платен за получена доставка, по съображение че липсва действително извършена облагаема сделка, независимо че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт не е направена корекция на декларирания от последния данък върху добавената стойност." Съдът в т. 13 на Решението по Genius Holding С-342/87 приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци т. е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими. В т. 17 на същото решение се казва, че "ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна". Реалността на доставката е фактически въпрос, а преценката на фактите и направените въз основа на тях фактически изводи е в компетентността на националния съд, както ясно е казано в изречение второ от т. 1 на диспозитива на цитираното решение по дело С-78/12. Там Съдът е постановил: "Запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по отнесения до нея спор, за да определи дали разглежданите в главното производство доставки на стоки са действително осъществени и дали съответно за тях може да бъде упражнено право на приспадане. "

По изложените съображения настоящият съдебен състав счита, че позоваването на решения на Съда на Европейския съюз по дело С-285/11 - "Боник" ЕООД, дело С-642/11 - "Стройтранс" ЕООД и дело С-643/11 - "ЛВК-56" ЕООД, не съставлява основание за отмяна, което налага отхвърляне на искането на "Медиа Сървис" ООД като неоснователно.

Водим от горното и на основание чл. 244, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, петчленен състав на първа колегия