Решение № 12674 от 9.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 6692/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на В. Н. 2014 ЕООД, ЕИК 203085278, чрез управителя В. В. Н., представляван от адв. Илиева САК, срещу Решение 16669/15.05.2025 г., постановено по адм.д. 12144/2023 г. по описа на Административен съд София-град. С него е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22002222003638-091-001/05.05.2023 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) София, в частта изменена и потвърдена с Решение 1560/31.10.2023 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на НАП и жалбоподателят е осъден да заплати разноски в полза на ответната страна в размер на 13 635,00 лв.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Развиват се съображения за необоснованост и незаконосъобразност на ревизионния акт, както и за неправилна съдебна преценка на фактите и обстоятелствата, обуславящи изводи дали спорните доставки са свързани с дейността на дружеството и за тях правилно е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит, както и че неправилно не са признати на дружеството извършени разходи, за които също са налице достатъчно доказателства, че са свързани с дейността и с тях при извършената ревизия неправилно е бил увеличен финансовият резултат на дружеството. Посочва се, че първоинстанционният съд неправилно е определил материалния интерес по делото, поради което и е присъдил неправилен размер на юрисконсултското възнаграждение. Иска се отмяната на обжалваното съдебно решение и постановяване на друго, с което процесният РА да бъде отменен в обжалваната част. Претендират се разноски по списък.

Ответната страна - директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Ненчовска, оспорва касационната жалба като неоснователна и недоказана. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Прокурорът от Върховна касационна прокуратура изразява мотивирано становище за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи съгласно чл. 218, ал. 1 АПК, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена в срок съгласно чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея, поради което е допустима.

Разгледана по същество е частично основателна.

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София град е бил РА Р-22002222003638-091-001/05.05.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта изменена и потвърдена с Решение 1560/31.10.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за корпоративен данък: за 2017 г. в размер на 7 748,25 лв., ведно със съответните лихви; за 2018 г. в размер на 16 037,04 лв., ведно със съответните лихви; за 2019 г. в размер на 14 236,63 лв., ведно със съответните лихви; както и задължения по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди м.07.2017 г., м.08.2017 г., м.10.2017 г. и от м.12.2017 г. до м.11.2020 г. в размер на 85 348,73 лв. - главница и лихви 32 681,38 лв.

За да мотивира изводите си за валидност и за спазване на административнопроизводствените правила по издаване на процесния РА, първостепенният съд е извършил проверка на представените заповеди и процедурата по възлагане и извършване на ревизията, както и на валидността на издадените електронни документи. За да отхвърли жалбата, съдът е обосновал заключенията, че органите по приходите законосъобразно и правилно са извършили увеличение на финансовия резултат на дружеството с отчетените разходи за поддръжка и ремонт на МПС (резервни части, аксесоари, материали и др.) и гориво; за покупка на строителни материали; разходите по представените фактури за закупени стоки и услуги, издадени от Техномаркет България ЕАД, Технополис България ЕООД, Мегадом ЕООД, Зет пласт ЕООД, Динакорд ООД, Зара ЕООД, Декатлон ЕООД, Скай шоп България ЕООД, Студио Модерна ЕООД, поради констатации, че са за лични нужди обзавеждане и ремонт на жилища дрехи, чанти, завеси, електроника, битова техника и др.; разходи в размер на 21 416,94 лв. осчетоводени през 2019 г. въз основа на фактури за покупка на стоки и услуги, издадени от Алмафарма ЕООД, Инфинити А ЕООД и Едилтрейд ЕООД, тъй като при извършените насрещни проверки доставчиците не са представили изисканите документи, удостоверяващи реалността на доставките; разходи за наем през 2017 г. в размер на 8 000 лв., тъй като наемодателят е свързано с представляващия дружеството лице. С оглед на тези констатации е обосновал извод и за законосъобразност на РА в частта по ЗДДС, с която е отказано признаването на правото на данъчен кредит по издадените фактури за доставка на стоки и услуги за ремонт на МПС на обща стойност 61 871,01 лв., за доставка на стоки и услуги за ремонт на обекти на обща стойност 2 243,29 лв. и за доставките на стоки, използвани за лични нужди в размер на 14 744,17 лв. С оглед на изложеното е обосновано решението за законосъобразност на оспорения РА и неоснователност на подадената жалба.

Решението на Административен съд София град е валидно и допустимо, но частично неправилно.

По Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО):

1.В хода на ревизионното производство е установено, че В. Н. 2014 ЕООД осъществява дейност по извършване на куриерски услуги, въз основа на сключен на 01.09.2017 г. Договор за партньорство със СПИДИ АД, по силата на който е извършвал дейността си с предоставените му 6 бр. МПС марка Рено Мастер. През 2020 г. три от тези автомобили са закупени от В. Н. 2014 ЕООД. Съгласно чл. 5.2 от договора, изпълнителят е задължен да стопанисва предоставеното му имущество от възложителя с грижата на добър стопанин, както и да спазва стриктно изискванията на възложителя за експлоатация и техническо обслужване. Техническо обслужване на автомобили, собствени на или лизинговани от възложителя, както и задължителен шестмесечен преглед за техническа изправност на всички автомобили, ползвани за дейността се извършва в оторизиран от възложителя сервиз. Изискана е информация от възложителя относно извършени разходи за ремонта на МПС, както и относно префактурирани му такива, като в отговора си възложителят е посочил размерите на извършените от него разходи в представена справка. Ревизиращите са посочили, че РЛ не е разполагало с лица, наети по трудови договори на длъжност монтьор или шофьор . От дружеството са посочили трима служители, които са извършвали такива дейности, като един от тях не е открит, а другите двама са потвърдили, че са извършвали ремонтни дейности на автомобилите, като не са предоставили в пълнота изисканата информация от ревизиращите, поради което сведенията им не са кредитирани. Закупените консумативи и резервни части за МПС не са отразени по сметки от гр. 30-Материални запаси, като материали и стоки, поради което не можело да се проследи изписването им и вложени ли са в дейността на дружеството.

С РА не се оспорва придобиването на стоките резервни части и консумативи за МПС, описани в табличен вид на с. 14 19 от РД, а органите по приходите считат, че предвид липсата на подробна счетоводна отчетност, не може да се установи, че същите са ползвани за поддръжка в добро техническо състояние на наетите автомобили от СПИДИ АД, поради което и на основание чл. 26, т. 1 и т. 2 ЗКПО с разходите по тях са увеличени счетоводните финансови резултати на РЛ за съответните ревизирани години за 2017 г. 1 321,21 лв., за 2018 г. 123 822,20 лв. и за 2019 г. 92 050,72 лв.

Съгласно чл. 26, т. 1 и т. 2 ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводните разходи, които не са свързани с дейността, както и разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Съгласно ал. 1 на чл. 10, озаглавен Документална обоснованост , счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Не е спорно, че за стоките и услугите, касаещи ремонт и поддръжка на автомобили са налице първични счетоводни документи. Те са издадени от лица, които търгуват със съответния вид стоки и осъществяват съответния вид услуги, т.е. не се оспорва наличието на доставки. Следователно спорният момент е дали същите са свързани с дейността на ревизираното лице. Дейността на В. Н. 2014 ЕООД е свързана с извършването на куриерски услуги, за което използва 6 бр. МПС, които в ревизираните периоди са му били предоставени от СПИДИ АД. Съгласно цитирания чл. 5.2 от договора за партньорство между двете дружества, касаторът е длъжен да стопанисва автомобилите с грижата на добър стопанин, като видно от приетото по делото заключение от извършената съдобно-счетоводна експертиза извършените разходи касаят подмяна на автомобилни гуми, автостъкла, акумулатори и др., те са отчетени като разходи за основната дейност, като приключването им е отчетено срещу приходите по гр. 70 Приходи от дейността. Вещото лице е посочило, че съставените счетоводни операции принципно са коректно съставени, като са проследени осчетоводяванията на всяко едно ниво за изписването на процесните покупки като разход по икономически елемент, разход за основна дейност и приключване на разходите срещу отчетените приходи. При това положение, неправилно първоинстанционният съд е споделил изводите на органите по приходите за наличието на основанието по чл. 26, т. 1 и т. 2 ЗКПО за увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството с така извършените разходи, поради непредставяне на изключително подробна и аналитична счетоводна отчетност по отношение на всека една вложена част и извършена услуга за поддръжка на ползваните за дейността на дружеството автомобили.

2.За 2017 г. не са признати отчетени разходи в общ размер на 37 838,41 лв. по сметка 601 Разходи за материали и 602 Разходи за външни услуги по издадени фактури от множество доставчици, изброени в РД и описани в табличен вид на с. 21-31, за които органите по приходите, предвид естеството на закупените стоки са направили извод, че са за лични нужди на собственика. Този извод, обосновано и правилно е споделен в обжалваното решение, като в касационната жалба не са изложени аргументи за неговата неправилност.

3. За 2018 г. не са признати разходи в общ размер на 2 117,19 лв., отразени по сметка 601 Разходи за материали по издадени фактури от АНГРО ТРЕЙД ООД, ГРИГОРОВИ 2016 ЕООД и ЛИМЕКС ТРЕЙДИНГ ЕООД, а за 2019 г. в общ размер на 8 785,13 лв. по фактури, издадени от АНГРО ТРЕЙД ООД, ЗЕТ ПЛАСТ ЕООД, ЛАЗУРИТ 94 АД и ФАКТОР ТРЕЙД ЕАД. Предмет на доставките по фактурите са строителни материали, машини, изработка на дограма и др. Доставчиците са потвърдили извършването им, но тъй като при извършени проверки в офисите на дружеството проверяващите не били установили данни за извършени ремонти, то те не са признати, като несвързани с дейността. При насрещна проверка на СПИДИ АД ревизиращите са отразили заявлението му, че било стандартна практика при наемане на офис да бъде освежен с бяла боя, контакти и др., като партньорът решава по негово усмотрение параметрите на реално извършените ремонти. Всеки партньор си намира подизпълнител за осъществяването им, като има случаи, в които СПИДИ АД плаща за част от ремонтите. За наетия офис от В. Н. 2014 ЕООД няма префактуриране. Установено е, че офисът, деклариран като адрес за кореспонденция на дружеството се ползва от дружеството, отговорно за счетоводството на ревизираното лице. Относно обектът, находящ се на [адрес], проверяващите, въпреки намиращите се там телевизор, лаптоп и принтер, са заключили, че не е обособен офис, който да се ползва от служителите на дружеството, поради което са направили извод, че се използва за жилищни нужди. В протокола за извършената проверка е отразено, че имотът се ползва едновременно за офис и за жилищни нужди на управителя на дружеството, като е посочено, че в този случай е следвало дружеството да извърши корекция на приспаднатия данъчен кредит за ремонт на същия до размера на ползването за дейността му. Такава корекция не е извършена и от органите по приходите, а вместо това незаконосъобразно и неправилно не е признат целият размер на извършените разходи. Обстоятелството, че имотът, използван за офис на дружеството, се използва и за жилищни нужди не е доказано, а е възприето от съда въз основа на предположения от проверяващите. Не е установено на този адрес да е например декларираният постоянен или настоящ адрес на управителя.

3. На основание чл. 54, ал. 1, чл. 58 и чл. 59, ал. 1 ЗКПО, не са признати извършени годишни данъчни амортизации в размер на 415,19 лв. за 2018 г. и в размер на 1 687,52 лв. за 2019 г. за закупените съдомиялна, фурна, хладилник, грамофон и диван, тъй като дружеството не е представило доказателства за въвеждането в експлоатация и ползването на тези активи. Съгласно чл. 58, ал. 1, изр. 2 ЗКПО, датата на въвеждане в експлоатация на актива следва да е документално обоснована, тъй като тя е релевантна за определяне на началния момента за начисляване на данъчна амортизация. Касаторът неоснователно се позовава на договор за наем, сключен на 15.12.2020 г. със Света Анна - София ООД, с предмет на договора наем на ателие 4 с площ 103,7 кв.м., който е извън процесния период. Първоинстанционното решение в тази си част е законосъобразно, обосновано и правилно.

4.Непризнати разходи през 2019 г. в общ размер на 21 416,94 лв. на основание чл. 10 и чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО по фактури за материали и външни услуги, издадени от ИНФИНИТИ А ЕООД, АЛМАФАРМА ЕООД и ЕДИЛТРЕЙД ЕООД, тъй като доставчиците не са открити и не са представили изисканите документи за доставките. Не са представени документи за реклама или маркетингови проучвания, които да удостоверяват проведени такива; документи за ползването на товаро-разтоварните дейности; информация за лицата извършители на доставките и място на изпълнението им.

РА в тази си част е незаконосъобразен и неправилен. Неоказването на съдействие от доставчиците на стоки и услуги при извършването на ревизията не може да бъде основание да се заключи, че разходът не е документално обоснован по смисъла на чл. 10 ЗКПО.

5. На основание чл. 26, т. 1 ЗКПО финансовият резултат е увеличен с непризнат отчетен разход през 2017 г. за наем в размер на 8 000,00 лв., тъй като не е представен договор за наем, нито документи за плащане. С жалбата по административен ред е представен договор за наем на недвижим имот от 10.01.2017 г. с предмет самостоятелна стая с площ 20 кв.м., находяща се в гр. София, [жк], [адрес], разходен касов ордер от 29.12.2017 г., сметка за изплатени суми по чл. 45, ал. 4 ЗДДФЛ и ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2017 г. за наемателя, в която е деклариран доходът от наем. Дружеството е посочило, че наетият имот е ползван за офис. При това положение незаконосъобразно не е признат за данъчни цели реално извършеният разход с мотиви, че договорът за наем е сключен със свързано лице.

6. За 2017 г. и 2018 г. В. Н. 2014 ЕООД е отчело разходи за социални осигуровки в по-голям размер от дължимите такива като работодател на наетите лица по трудови правоотношения, поради което финансовият резултат за съответните години е увеличен на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО съответно с 928,51 лв. и 3 229,64 лв., които от ревизиращите е установено, че представляват дължими задължителни осигурителни вноски от едноличния собственик на капитала и управител на дружеството, в качеството му на самоосигуряващо се лице. Срещу тези констатации не са изложени аргументи в касационната жалба.

В касационната жалба са изложени подробни доводи относно непризнати разходи за личен труд на управителя на дружеството за 2017 г., 2018 г. и 2019 г., но видно от мотивите на с. 18-20 и диспозитива на Решение 1560/31.10.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП , РА е бил отменен в тази част.

По ЗДДС:

Ревизиращият екип, в съответствие с констатациите си в частта по ЗКПО, че дружеството е отчело разходи за материали и услуги, които не са свързани с дейността му, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС е отказал данъчен кредит, както следва:

-по издадени фактури от доставчици на стоки и услуги за ремонт на МПС в общ размер на 61 871,01 лв.;

-по издадени фактури от доставчици на стоки и услуги за ремонт на обекти в общ размер на 2 243,29 лв.;

-по издадени фактури от доставчици на стоки, ползвани за лични нужди в общ размер на 14 744,71 лв.

Предвид приетото в настоящото решение в частта по ЗКПО, за законосъобразност и правилност на РА в частта на непризнаването за данъчни цели на извършените разходи за лични нужди на собственика на дружеството, то РА се явява законосъобразен и правилен и в съответната част по ЗДДС и неправилен в частта, с която е прието налице основание за непризнаване на право на данъчен кредит по чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС относно стоките и услугите за ремонт на използваните в дейността МПС и за ремонт на използваните обекти офиси под наем.

Възражението относно присъдения размер на юрисконсулткото възнаграждение е основателно, тъй като същото не е изчислено правилно съобразно материалния интерес по делото. Предвид изхода на делото, решението му в тази част следва да бъде отменено, като се присъдят съответните разноски.

По така изложените съображения, обжалваното решение следва да се отмени частично и вместо него да се постанови друго, с което процесният РА да бъде отменен в съответните незаконосъобразни части: както следва в частта на установен корпоративен данък за 2017 г. над 6 816,13 лв.; за 2018 г. над 3 443,10 лв. и за 2019 г. над 2 011,35 лв., заедно със съответните лихви и в частта по ЗДДС по отношение на непризнато право на данъчен кредит за съответните данъчни периоди по издадени фактури от доставчици на стоки и услуги за ремонт на МПС в общ размер на 61 871,01 лв. и по издадени фактури от доставчици на стоки и услуги за ремонт на обекти в общ размер на 2 243,29 лв., ведно със съответните лихви.

При този изход на спора, касаторът има право да му бъдат присъдени направените по делото разноски за двете съдебни инстанции, съобразно представените списъци за разноски и уважената част от жалбата, а ответникът съобразно отхвърлената част. В първата инстанция от В. Н. 2014 ЕООД са направени разноски в размер на 5 385,38 лв., а в настоящата инстанция за държавна такса в размер на 1 316,75 лв. В касационната жалба е посочена като приложение фактура за платен адвокатски хонорар пред ВАС в размер на 10 000 лв., която не е приложена. Съобразно изхода на делото, касаторът има право да му бъдат присъдени разноски в размер на 5 273,46 лв. за двете съдебни инстанции, а ответникът в размер на 4 759,88 лв. за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции, поради което на В. Н. 2014 ЕООД се следват разноски по компенсация за двете съдебни инстанции в размер на 513,58 лв.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение