Решение № 1320 от 27.01.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8195/2010 г.

Решение № 1320 от 27.01.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8195/2010 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Данаил Миленов Антонов, с ЕГН: хххххххххх, с. Кирчево, ул. "Васил Левски", № 53, Ловешка област, подадена чрез пълномощника адв. Тихол Тихолов от Ловешка АК против решение № 187/10.05.2010 г. на Административен съд - гр. Велико Търново, VII състав, постановено по адм. д. № 973 по описа за 2009 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на Данаил Антонов срещу РА № 110900202/05.10.2009 г., издаден от ст. инспектор по приходите в ТД на НАП гр. Ловеч, потвърден с Решение № 530/30.11.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП. Данаил Антонов е осъден да заплати разноски в размер на 1397 лева. В касационната жалба се сочи отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, необоснованост. В случая е неприложима нормата на чл. 65, ал. 4 ЗДДС (отм.), тъй като доставките са извършени при действието на новия ЗДДС. Не е съобразено обстоятелството, че са събрани доказателства за реалността им, включително двустранно подписани фактури, установяващи приемо-предаване на родово определените вещи. Никой нормативен акт не изисква изследване кадровата и материално - техническа обезпеченост на доставките. Касаторът се позовава на правила от Шестата директива и на решението на ЕСПЧ от 22.01.2009 г., Пети състав по делото "Булвес" АД. Актът за дерегистрация по ЗДДС на доставчика "Хинкин" ЕООД не е влязъл в сила към деня на издаване процесната фактура. Административният съд е приложил неправилно разпоредбата на чл. 3, ал. 1, ал. 3 и т. 2 ЗДДС вр. с чл. 1, ал. 1 - от глава Осма, чл. 56 ТЗ, чл. 1 , чл. 2 ЗЛС. Липсва преминаване на собственост върху вещи или услуги между физическото лице Д. Антонов и ЕТ "Антъни - 73 Данаил Антонов". Вписването на физическото лице в търговския регистър не създава различен правен субект. Неправилно е увеличена данъчната основа за данъка по ЗДДФЛ относно 2008 г. В тази част решението е в противоречие със заключението по СТЕ относно характера на осъществените ремонти. Приходният орган не е доказал, че разходите водят до увеличение на икономическата изгода. Касаторът моли за отмяна на решението и присъждане разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Д "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП я е оспорил с доводи, изложени от гл. юрисконсулт В. Василева в подробен писмен отговор и поддържани в съдебно заседание. Счита, че решението на съда е постановено след преценка на относимите доказателства и обсъждане доводите на страните. Спазени са приложимите материално - правни разпоредби. Не са представени доказателства за наличието на облагаеми доставки, като елемент от фактическия състав на чл. 69 ЗДДС. Налице са родово определени вещи, за които се прилага чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Част от доставчиците не са открити на декларираните данъчни адреси. Датата на дерегистрацията на доставчика "Хинкин" ЕООД е тази на връчване на акта, съгласно разпоредбата на чл. 110, ал. 2, изр. 2 ЗДДС. Поради неправилното начисление на данъка, правото на данъчен кредит законосъобразно е отказано, на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Неточно е позоваването на решението на ЕСПЧ по делото "Булвес", което е постановено по различен казус от процесния. Относно фактурата, издадена от "Фин консулт" ЕООД, приложение намира разпоредбата на чл. 9, ал. 3 ЗДДС, тоест законосъобразно е начислен данъка, на основание чл. 82 и чл. 86 ЗДДС. Увеличението на ФР е мотивирано с текстовете на чл. 26, ал. 1, чл. 51, ал. 1, т. 3 ЗКПО. Жалбоподателят не се е възползвал от възможността, регламентирана в чл. 27 ЗДДФЛ. Ответникът по касация моли за отхвърляне на жалбата и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба (само относно фактурата, издадена от "Фин консулт" ЕООД). Законът не прави разлика между физическото лице и едноличния търговец. В останалата част касационната жалба е неоснователна. Върховният административен съд, състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна: Административният съд е установил следното от фактическа и правна страна: За данъчен период м. 04.2008 г. "Хинкин" ЕООД е издал на жалбоподателя фактура № 1607/29.04.2008 г., като към цитираната датата доставчикът е бил с прекратена регистрация по ЗДДС в предвид разпоредбата на чл. 110, ал. 2, изр. 2 от същия закон. Правото на данъчен кредит законосъобразно е отказано на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. За данъчни периоди м. 05, м. 06, м. 07, м. 08. 2008 г. "БДФ БИЛД" ЕООД е издало на жалбоподателя данъчни фактури с предмет "пясъчник". Не са представени договори между доставчика и жалбоподателя, документи за транспорт, аналитични хронологии по сметка 304, не са дадени обяснения за датите и местата на предаване на стоките. От жалбоподателя са изискани документи за реалното предаване на доставките, транспортиране, товаро- разтоварни дейности, съхранение на стоките. Жалбоподателят не е представил такива документи. Съдът е изложил мотиви, че в случая става въпрос за родово определени вещи, за чието приемо - предаване е необходимо представянето на съответните протоколи. Без такива доказателства не може да се приеме, че на основание чл. 24, ал. 2 ЗЗД е прехвърлена собствеността върху стоките. Тяхното фактуриране не доказва наличието на данъчно събитие. Доколкото се касае за родово определени стоки, е приет за неприложим текстът на чл. 78, ал. 1 ЗС. Идентична фактическа обстановка е възприета спрямо данъчни периоди м. 09, м. 10, м. 11, м. 12. 2008 г., м. 02. 2009 г., по фактури, издадени от "Инвест ойл - К" ООД. Фактурите са с предмет "плочи, павета, плочи, пясъчник и т. н.". Не е направена проверка в счетоводството на доставчика, поради което приходният орган не е могъл да провери дали представените доказателства отговарят на изискванията на чл. 51 ДОПК. Установено е още, че доставчикът няма регистриран ЕКАФП, въпреки че представя фискални бонове. За данъчен период м. 03.2008 г. е начислен ДДС в размер на приспаднатия данъчен кредит по фактура № 227/24.03.08 г., издадена от "Фин консулт" ЕООД. Фактурата има за предмет "ремонт на покрив". Имотът е собственост на физическото лице. В предприятието на ЕТ "Антъни - 73 Данаил Антонов" няма заведени такива ДМА. Липсват твърдения за извършена процедура по чл. 27 ЗДДФЛ, респективно за завеждане в счетоводството недвижими имоти по документално доказаната им цена на придобиване. Съдът е обсъдил заключението по СТЕ, констатиращо осъществяване на ремонт, но на актив, собственост на физическото лице. В решението е прието наличие на хипотезата по чл. 70, ал. 1, т. 2 във вр. с чл. 9, ал. 3 ЗДДС. Финансовия резултат на едноличния търговец е увеличен със сумата 6 334 лв., представляваща сума за извършен ремонт по фактурата, издадена от "Фин консулт" ЕООД; със сумата 8000 лв. по фактура № 1607/29.04.08 г., издадена от "Хинкин" ЕООД; със сумата 7 324 лв. по фактура, издадена от ЕТ "Цанко Цанов - 2000", с предмет извършени СМР, на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО. Текстът регламентира следното: не се признава за данъчни цели счетоводен разход, несвързан с дейността. Едноличният търговец е осчетоводил сумите за цитираните фактури по сметка 602, откъдето следва извода, че те са намерили отражение при определяне ФР за 2008 г. Според административният съд разходите по описаните фактури не са свързани с икономическата дейност на едноличния търговец. Определението за данъчни ДМА е дадено в чл. 51 ЗКПО. Направен е извод, че ремонтите по процесните фактури са довели до икономическа изгода, защото са осъвременени части от сградите. Поради това правилно е определен допълнително данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. Съгласно чл. 6, ал. 8 КСО законосъобразно са определени допълнително годишни изравнителни осигурителни и здравни вноски за 2008 г. Решението е правилно, липсва основание по чл. 209, т. 3 АПК, поради което съдебният акт трябва да бъде оставен в сила. Анализът на първоинстанционното решение показва, че същото съдържа ясни и обосновани мотиви, изложени в структурно отношение в два раздела: По ЗДДС и по ЗДДФЛ. От решението са видни както възприетата фактическа обстановка, така и съответстващите на нея правни изводи. При формирането им съдът е посочил относимите норми, съпоставяйки ги към конкретните доказателства и факти. Изводите са логични и се споделят от настоящата касационна инстанция. Различни са съображенията на съставът на ВАС, I А отделение относно оплакванията на касатора. Следва да се има предвид, че нито от решението на Д "ОУИ", нито от първоинстанционното решение може да се направи извод, че основанието за непризнаване правото на данъчен кредит е това по чл. 65, ал. 4 ЗДДС (отм.). Административният съд коректно е посочил разпоредбите на чл. 68, чл. 69 и чл. 70, ал. 5 от действащия ЗДДС. В случая правото не е отказано поради наличието на верига нередовни доставчици, а в следствие неналичие на извършени доставки от преките доставчици към жалбоподателя, действал в качеството си на едноличен търговец. В този смисъл не могат да бъдат възприети пространните доводи на касатора за събрани доказателства относно реалното извършване на фактурирания предмет. Както е посочил и първоинстанционния съд няма доказателства за транспортирането, товаро- разтоварването на стоките, тяхното съхранение. Твърдението, че законът не изисква установяване на кадровата и материално - техническа обезпеченост на доставките е в противоречие с логичното съждение, че за да може да извърши доставката прекият доставчик трябва да има съответната за това възможност. При положение, че процесните доставки са свързани с транспорт и влагане на плочи, павета, пясъчник и други, то е съвсем разумно доставчикът да притежава транспортни и товаро-разтоварни машини, складова база, работници. Ако доставчикът е използвал собствени машини, за описаните дейности е логично да са направени разходи за гориво, за трудови възнаграждения на работниците. Такива доказателства не са представени, липсват също така договори между прекия доставчик и едноличния търговец. Издаването на процесните фактури не може да запълни спазване на изискването за доказване приемо-предаването на родово определените стоки. Видно е по делото, че приложените фактури не съдържат подписи на двете страни и в частност подпис на Д. Антонов. А във фактура № 1000006044/20.02.09 г., издадена от "Инвест ойл - К" ООД липсва подпис и на Г. Георгиев (приложение № 16). Доставчикът "Инвест ойл - К" ООД не е бил открит на декларирания данъчен адрес, поради което представените в последствие документи, включително фактури, не са могли да бъдат проверени относно тяхната автентичност. В този смисъл правилно съдът се е позовал на разпоредбата на чл. 51 ДОПК. По време на съдебното оспорване жалбоподателят е могъл да представи оригиналите на документите, което не е направено. Позоваването на решението на ЕСПЧ по делото "Булвест" е неточно, тъй като цитираното решение е по казус, различен от процесния. Последният е свързан с липсата на доказателства за фактическото осъществяване на доставките, а не само свързано с начисляване на данъка. Освен това Д. Антонов не е бил страна по делото "Булвес". Безспорно е установено в процесния казус, че доставчикът "Хинкин" ЕООД е дерегистриран по инициатива на приходния орган, към момента на издаване на фактура № 1607/29.04.08 г. Допусната техническа грешка при изписване на месеца е изяснена и не се оспорва от страните. Правилно съдът е цитирал нормата на чл. 110, ал. 2, изр. 2 ЗДДС, употребяваща израза "връчване на акта", а не "влизането му в сила". В касационната жалба се акцентира върху обстоятелството във връзка с фактурата, издадена от "Фин консулт" ЕООД, че физическото лице Д. Антонов и вписаният от Антонов едноличен търговец, не са различни правни субекти. Верността на това твърдение обаче, не би могло да промени резултата по делото, тъй като същото не игнорира приложението на чл. 9, ал. 3 ЗДДС. По силата на цитираната норма за възмездна доставка на услуга се счита и предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или на трети лица, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит, а също и безвъзмездното предоставяне на услуга за лични нужди на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или на трети лица. Антонов не е твърдял извършване на процедурата по чл. 27 ЗДДФЛ, респективно подобреният чрез ремонт имот да е включен, като ДМА в счетоводството на едноличния търговец. Физическото лице принципно може да притежава имущество в различен режим - като физическо лице на собствено основание, в режим на СИО или като едноличен търговец. При положение, че е подобрен имот, собственост на физическото лице, това означава, че е предоставена услуга за личните нужди на ДЗЛ, която по силата на чл. 9, ал. 3 ЗДДС е приравнена на възмездна доставка. В касационната жалба липсват аргументи за неприложимостта на чл. 9, ал. 3 ЗДДС, поради което касационната инстанция приема, че правилно е доначислен ДДС в размера, съответстващ на този по обсъжданата фактура. В частта относно облагането по ЗДДФЛ основният спор е дали процесните разходи водят до увеличаване на икономическата изгода. Административният съд правилно е приел за установено, че разходите по фактурите са осчетоводени по сметка 602 "Разходи за външни услуги", които са намерили отражение при определяне на ФР за 2008 г. Обоснован е изводът, че ремонтите имат за последица икономическа изгода, след като са осъвременени части от сгради. В тази връзка заключението по СТЕ в частта относно характера на ремонта, не налага друг извод. Не е допуснато нарушение на чл. 51 ЗКПО и на чл. 6, ал. 8 КСО. С оглед на резултата по делото в полза на Д "ОУИ" - гр. В. Търново трябва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 397 лв. за касационното производство. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на I А отделение,