Решение № 9263 от 27.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14317/2011 г.

Решение № 9263 от 27.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14317/2011 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби на "Партнерс груп" ЕООД, съответно против решение № 1949/22.07.11 г., постановено по адм. д. № 3657/10 г. по описа на Административен съд - Варна, в частта, с която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) № 181002048/29.07.2010 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 781/18.10.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите и е осъдено дружеството да заплати юрисконсултско възнаграждение в размер на 3468.73 лв., както и против решение № 2124/27.09.2011 г. по същото дело, с което е допусната поправка на очевидни фактически грешки в мотивите и диспозитива на първоначално постановеното решение по спора. Касаторът оспорва съдебните решения като твърди, че са незаконосъобразни и необосновани. Иска да бъдат отменени обжалваните решения и РА. Подробни съображения в подкрепа на становището си и искането са изложени в касационната жалба и се поддържат в съдебно заседание от процесуалния представител на дружеството адв. С. Димитрова. Претендират се разноски за настоящата инстанция. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите оспорва касационната жалба. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваната част от решение № 1949/22.07.11 г., постановено по адм. д. № 3657/10 г. по описа на АС - Варна е отхвърлена жалбата на "Партнерс груп" ЕООД против РА № 181002048/29.07.2010 г., издаден орган по приходите в ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 781/18.10.2010 г. на Директор Дирекция "ОУИ", с който на дружеството са определени допълнителни данъчни задължения по ЗДДС в резултат на непризнат данъчен кредит за данъчен период 01.01.- 31.12.2008 г. иза данъчни периоди 01, 02 и 04.2009 г. общо в размер на 99 440.60 лв. главница и лихви общо в размер на 23 113.16 лв. и корпоративен данък по ЗКПО за 2008 г. в размер на 40 438.80 лв. главница и лихва в размер до 6058.20 лв. С Решение № 2124/27.09.2011 г. по същото дело, след като подробно е обсъдена молбата на Директор Дирекция "ОУИ"- Варна с релевирани доводи за допуснати очевидни фактически грешки в първоначално постановеното решение, административният съд е установил действителното наличие на такива грешки в мотивите и диспозитива на решението и е постановил тяхната поправка. Административният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от оправомощен орган и при извършване на данъчната ревизия не са допуснати процесуални нарушения. Приеле, че издадените фактури от "Ред комерс ММ" ЕООД и "Свибул" ЕООД не отразяват реално осъществени облагаеми доставки, поради което по тях не е възникнало право на данъчен кредит за "Партнерс груп" ЕООД. Решаващият съд много подробно и последователно е обсъдил част от събраните доказателства и доводите на страните по отделно за всеки издател на фактура и е установил фактическата обстановка по спора. Според съдът е законосъобразно с РА не е признато право на данъчен кредит по спорните фактури, които не отразяват реално осъществени облагаеми доставки. В мотивите на оспореното решение е прието за законосъобразно и извършеното с РА увеличение на финансовия резултат на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО по съображения, че е извършено заплащане на услуги без те да са реално осъществени. Съдът, обаче, е счел, че незаконосъобразно органът по приходите е определил размера на сумата, с която следва да се преобразува финансовия резултат за 2008 г. в посока увеличение, а именно- 525 519.23 лв., в т. ч. 74 600 лв. по фактури, издадени от "Ред комерс ММ" ЕООД и 422 603 лв. по фактури, издадени от "Свибул" ЕООД. Направен е и изводът, че неправилно са определени съответно и допълнителните задължения за КД по ЗКПО за 2008 г., тъй като органът по приходите незаконосъобразно е включил към осчетоводените разходи от жалбоподателя с/ка 602 "Разходи за външни услуги" за 2008 г. и тези, които са извършени и осчетоводени през периода 01.01.2009 г. - 30.04.2009 г. по фактури, издадени от "Свибул" ЕООД. При съобразяване с поправката, допусната с решение № 2124 от 27.09.2011 г., съдът по същество е приел, че финансовият резултат за данъчно преобразуване възлиза на 546 453.04 лв., а корпоративният данък за довнасяне- на 44 287.30 лв. Размерът на законната лихва върху дължимия корпоративен данък от датата на просрочието 01.04.2008 г. до датата на издаването на акта е определена от съда в размер на 6058.20 лв. В обобщени мотиви, административният съд е посочил, че РА е законосъобразен в частта, с която са определени допълнителни задължения по ЗДДС общо в размер на 99 440 лв. главница и лихви в размер на 23 113.16 лв. и задължения по ЗКПО за 2008 г. в размер до 44 287.30 лв. и главница и лихва до 6634.75 лв., поради което жалбата е преценена в тези й части като неоснователна. Обжалваният акт е отменен в частта, в която са определени задължения на дружеството за корпоративен данък по ЗКПО за 2008 г. над 44 287.30 лв. и главница и лихва над 6634.75 лв. В тази част съдебното решение е влязло в сила като необжалвано. На приходната администрация е присъдено и юрисконсултско възнаграждение3665.55 лв. Така постановените съдебни решения са правилни и законосъобразни. Основните оплаквания, които се развиват в касационната жалба, са за допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон. Касаторът излага доводи за допуснати процесуални нарушения при изготвяне на ревизионния доклад, за които не е извършена надлежна преценка от решаващият съд. Административният съд не е допуснал нарушение на процесуалния и материалния закон като е приел, че е длъжен да се произнесе по същество на спора и евентуално допуснати процесуални нарушения по връчване на РД и приложенията не съставляват основание за отмяна на РА. Фактическата обстановка не е спорна между страните и същата правилно е установена от първостепенния съд. "Свибул" ЕООД и "Ред комерс ММ" ЕООД са изпълнители по договори, видно от които възложителя- ревизираното лице, е възложил на изпълнителите да извършат монтаж на рекламни конструкции в границите на гр. Доспат, гр. Дългопол и летище Варна, като в подточки са посочени конкретно обектите, на които трябва да се монтират конструкциите, както и цената на услугите с ДДС. Както правилно е отбелязал административният съд, в договорите е посочено, че конструкциите се предават на изпълнителите на точно определени места, като транспортът на същите е за сметка на възложителя; цената се заплаща едва след приемане на двустранно оформен приемо- предавателен протокол; конструкциите следва да бъдат предадени ведно с опис на съдържанието. Изводът на съда, че представените в хода на ревизията и в хода на съдебното производство доказателства не обосновават по категоричен начин извода, че фактурираните доставки са реално извършени, е правилен. Извършването на услугите от изпълнителите е факт от обективната действителност, който подлежи на доказване с допустими доказателствени средства, като при условията на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК тежестта на доказване е на ревизираното лице, доколкото последното черпи благоприятни последици (възникване на право на данъчен кредит) от тяхното установяване. По време на ревизията двамата доставчици не са открити на деклариран данъчен адрес и същите не са представи изисканите по реда на ДОПК доказателства във връзка с извършването на доставките. Така управителят на "Ред комерс ММ" е дал само писмени обяснения, а доставчикът "Свибул" ЕООД е представил само част от фактурите, но е не представил приемо- предавателни протоколи, доказателства за обезпеченост, доказателства за разплащане по фактурите. На база на това при условията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК ревизиращият орган е направил логически издържан извод за липса на доставки, в резултат на което се е позовал и на нормата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Този му извод не е опроверган по време на съдебното производство, тъй като в него по искане на ревизираното лице е допуснато изслушване на съдебно-счетоводна експертиза, но вещото лице също не е открило доставчиците на посочените адреси. Други доказателства в тази насока не са ангажирани, поради което фактът за извършване на доставките от изпълнителите остава недоказан. Следва да бъде споделено отразеното в детайлизираните мотиви на съда, че доставчикът "Ред Комерс ММ" ЕООД не е представил трудови договори, граждански договори и доказателства за изплатени възнаграждения на работници през ревизирания период; доставчикът "Свибул" ЕООД е представил трудови договори с 8 бр. лица, които са на длъжност- общ работник. същите не притежават необходимата квалификация за извършване на монтаж на съоръженията- светещи реклами и на PVC. Неоснователно е оплакването, че неправилно допуснатите нарушения на трудовото и социалното законодателство са възприети от решаващия съд като условие за възникване на правото на данъчен кредит. Въпросът за наличието на трудов персонал е изследван във връзка с установяването дали доставчикът е разполагал с кадрови ресурс, който му е позволявал за посочени периоди да извърши реално фактурирания обем строително-монтажни работи. В тази връзка в съдебното производство, чрез събраните писмени доказателства и заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза е установено, че за процесните периоди доставчиците са разполагали с нулево или минимално количество персонал, което явно води до извода, че същите не са били в състояние да изпълнят посочения обем и вид дейности. Доказателства за твърденията на жалбоподателя, че на практика изпълнителят е притежавал по-голям брой строителни работници, но не е спазил изискванията на КТ за тяхното регистриране в ТД на НАП, не са ангажирани, поради което същото си остава голословно. Правилно е релевирано наред с това от съда и обстоятелството, че не са представени и доказателства за изплатени възнаграждения на лицата за съответните периоди, както и какви материали и оборудване е предавано от жалбоподателя и съответно монтирано от доставчиците. Не са представени никакви транспортни документи, както и документи за разходи за гориво. По отношение на разплащането се е твърдяло, че е в брой, но не са представени касови бонове, контролни ленти и дневни отчети. Изводите на административния съд в гореизложената насока са последователни, логически издържани, при правилен анализ на фактите по делото и при вярно тълкуване на закона, в това число и съобразно установената съдебна практика. Представените към касационната жалба писмени доказателства: презентация, сертификат, свидетелство за марка, удостоверение от занаятчийската камара, референции и препоръка на "Партнерс груп" по никакъв начин не могат да повлияят върху постановения краен резултат, като дори в касационната жалба не се съдържат конкретни твърдения в каква насока се представят визираните писмени документи. Решението в тази част следва да бъде оставено в сила. По отношение приложението на ЗКПО касационната инстанция също не констатира допуснати нарушения от административен съд- Варна. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че не са налице основания за преобразуване на финансовия резултат през ревизираните периоди по фактурите, за които данъчните органи били изложили само твърдения, че не са реални. Съдът не допуснал нарушение на материалния закон като е приел, че при липса на доказателства за реалното извършване на фактурираните разходи е налице отклонение от данъчно облагане, което подлежи на корекция от данъчните органи. Настоящият съдебен състав намира за правилни изводите на първоинстанционния съд, че реалното осъществяване на фактурираните услуги е от значение на разходите за тях за целите на ЗКПО. Съдът е обсъдил всички доказателства, събрани по повод издадени фактури от "Ред комерс ММ" ЕООД и "Свибул" ЕООД, като правилно е приел, че не е установено те да отразяват реални доставки. При липса на доказателства за реално извършени услуги от доставчиците следва извод, че осчетоводените разходи за тези услуги не могат да се признаят за данъчни цели. Сделките, на които не съответства реална стопанска операция, се квалифицират като такива, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение на данъчното облагане. Следователно налице е основание за увеличение на финансовия резултат, като за данъчните периоди е приложима разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, според която когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане, каквото се смета, че е заплащането на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. Налице е отклонение от данъчно облагане във всички случаи, при които е осчетоводено заплащане на възнаграждение за услуги, които не са реално осъществени и финансовия резултат от тези операции не следва да бъде взет под внимание. Оплакванията на касатора срещу решение № 2124/27.09.2011 г., с което е допусната поправка на очевидни фактически грешки се свеждат до твърдение за нарушено право на защита на лицето, тъй като с постановения акт се създавали нови задължения за дружеството. Оплакванията са неоснователни, тъй като действително, както е приел и първостепенният съд, в първоначално постановеното решение е допусната явна фактическа грешка от съда при преизчисляването на дължимия от дружеството корпоративен данък по ЗКПО за 2008 г. Така, обосновано в решение № 2124/27.09.2011 г., след повторно извършване на съответни изчисления на дължимия корпоративен данък, съдът е приел, че финансовият резултат след данъчното преобразуване не се явява сумата от 507 035.76 лв., както е посочено в мотивите на решението, а сумата от 546 453.04 лв., изчислена по следния начин: към финансовия резултат за данъчно преобразуване, деклариран от лицето- 111 110.34 лв. се прибавя увеличението на финансовия резултат- 471 189.23 лв. и получената сума се намалява с намаленията на финансовия резултат- 35 846.53 лв. При така направените верни преизчисления корпоративният данък за довнасяне е в размер на 44 287.30 лв., а законната лихва върху този размер на корпоративния данък е 6634.75 лв. Правилно е определен и съответният размер на дължимото юрисконсултско възнаграждение от 3665.55 лв. По изложените съображения касационната жалба е неоснователна. Обжалваните решения като правилни, законосъобразни и обосновани, постановени без допуснати процесуални нарушения, следва да бъдат оставени в сила. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение