Решение № 9350 от 30.09.2026 г. на ВАС по адм. д. № 5441/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 и чл. 144, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от „Квадрант“ АД, гр. София, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 13611/07.04.2026 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. дело № 9049/2025 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Акт за прихващане и възстановяване (АПВ) № П-22220525077118-004-001/30.04.2025 г., издаден от орган по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) – София, в частта, с която е извършено прихващане със сумата от 28 083,91 лева, потвърдена с Решение № 718/07.07.2025 г. Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) – София при Централно управление (ЦУ) на НАП в съответната част. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи, че доводите му са останали необсъдени от първостепенния съд, който не е съобразил, че при неосъществена доставка правните последици настъпват изначално, а не се обуславят от анулирането на фактурата. Поради това счита, че с процесния АПВ неоснователно и повторно са му начислени лихви за забава за деклариран, но недължим ДДС, с което са нарушени принципите за неутралност на ДДС, на правна сигурност и на законност. Намира, че съставеният на получателя по анулираните доставки „Санконсултинг“ ЕООД Ревизионен акт (РА) № Р-16002624002876-091-001/23.04.2025 г. е относим към спора, тъй като с него на ревизирания е начислена законна лихва за забава за периода от ползването на данъчен кредит по фактурите до анулираните им. Акцентира, че след като ДДС е еднократно дължим, то такова е и акцесорното задължение за лихва за забава, която в случая е начислена и платена от получателя. Аргументира теза за неравно третиране на доставчика и получателя по анулирана фактура, с оглед действието на анулирането спрямо първия занапред, а спрямо втория - с обратна сила. В тези насоки развива подробни доводи и се позовава на практика на СЕС и ВАС, като по същество претендира отмяна на атакуваното решение и присъждане на сторените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция „ОДОП“ – София, в о.с.з., чрез процесуален представител, оспорва основателността ѝ и претендира юрисконсултско възнаграждение. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е законосъобразността на АПВ № П-22220525077118-004-001/30.04.2025 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – София, в частта, с която е извършено прихващане на подлежащи на възстановяване суми с начислени лихви за забава в общ размер на 28 083,91 лева за непогасени в срок задължения за ДДС за данъчни периоди м. 05.2022 г., м. 06.2022 г., м. 07.2022 г. и м. 09.2022 г., потвърдена с Решение № 718/07.07.2025 г. Директора на Дирекция „ОДОП“ – София. За да достигне до извод за законосъобразност на оспорения АПВ, първостепенният съд е съобразил следното от фактическа и правна страна: Със справка-декларация (СД) по ЗДДС за м. 03.2025 г. „Квадрант“ АД е декларирало данък за възстановяване в размер на 126 371,00 лева, формиран вследствие на 6 бр. протокола по чл. 116, ал. 4 ЗДДС за анулиране на фактури поради „неосъществена сделка“, издадени на „Санконсултинг“ ЕООД. Във връзка с така подадената СД е възложено извършване на проверка по прихващане и възстановяване, при която е установено, че на „Санконсултинг“ ЕООД е издаден РА № Р-16002624002876-091-001/23.04.2025 г. В хода на тази ревизия е прието, че фактурите, издадени от „Квадрант“ АД, не обективират реално извършени доставки, поради което ДДС за тях е неправомерно начислен и за получателя не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит. Констатирано е още, че издадените протоколи по реда на чл. 116, ал. 4 ЗДДС са отразени от „Санконсултинг“ ЕООД в СД по ЗДДС за м. 03.2025 г., като с нея получателят по анулираните фактури е декларирал ДДС за внасяне в размер на 244 951,26 лева. Данъкът е ефективно внесен от дружеството на 22.04.2025 г., а с издадения му РА са начислени лихви за забава за периода за неправомерно ползваното от получателя право на данъчен кредит по анулираните впоследствие фактури. При тази установеност органът по приходите е приел, че декларираният от „Квадрант“ АД данъчен резултат за ДДС за м.03.2025 г. подлежи на прихващане или възстановяване с изискуеми публични задължения на дружеството, подлежащи на разпределение от публичен изпълнител по образувано Изпълнително дело (ИД) № 221225148/2022 г., които са прихванати от подлежащата на прихващане или възстановяване сума от 126 371 лева, посочена като данъчен резултат в СД от м. 03.2025 г., вкл. и спорната сума от 28 083,91 лева, представляваща начислена законна лихва за забава за незпълнение в срок на данъчните задължения за периоди м. 05.2022 г., м. 06.2022 г., м. 07.2022 г. и м. 09.2022 г. След анализ на събраните доказателства първоинстанционният съд е приел, че административен акт е постановен от материално компетентен орган, в предвидената от закона форма и без допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Относно материалната законосъобразност на АПВ решаващият състав е счел, че последващото анулиране на фактурите и включването на коригиращите документи в отчетните регистри за м. 03.2025 г. не заличава с обратна сила задълженията за ДДС, формирани за предходните данъчни периоди. Според съда корекцията поражда действие за данъчния период, през който е извършена, поради което не отпада основанието за начисляване на лихви върху невнесените в срок задължения за ДДС за периода от настъпването на тяхната изискуемост до погасяването им. Първостепенният съд изрично е обсъдил доводите на дружеството за двойно начисляване на лихва за забава, като е разяснил, че такава е определена и заплатена от „Санконсултинг“ ЕООД за периода от неправомерното упражняване на право на приспадане на данъчен кредит по анулираните впоследствие фактури, а за оспорващия установяването на акцесорно задължение е последица от невнасянето в срок на декларираните от „Квадрант“ АД задължения за ДДС. От тук е достигнал до извода, че заплащането на дължимата лихва от получателя не рефлектира върху акцесорното задължение за забава на доставчика. В заключение е приел, че последващата корекция чрез анулиране на фактурите не заличава последиците от забавеното изпълнение на публичните задължения за предходни данъчни периоди, поради което начисляването на процесните лихви и извършеното с тях прихващане не е в колизия с материалния закон. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Механизмът на корекции, предвиден в членове 184-186 от Директива 2006/112, е неразделна част от установения с нея режим на приспадане на ДДС, целящ да увеличи точността на приспаданията така, че да се осигури неутралитетът на ДДС по начин, че осъществените на предходния етап операции да продължат да предоставят право на приспадане само доколкото служат за извършването на облагаеми с такъв данък доставки. Така този механизъм има за цел да създаде тясна и пряка връзка между правото на приспадане на платения ДДС и използването на съответните стоки или услуги за облагаеми впоследствие операции (Решение на СЕС от 18 октомври 2012 г. по дело ТЕЦ Хасково, C-234/11, т. 30 и 31). Директива 2006/112 не съдържа разпоредби относно коригирането на ДДС от страна на издателя на фактурата, който е бил неправилно фактуриран. Държавите-членки определят условията, при които може да се коригира неправилно фактурираният ДДС (Решение от 19 септември 2000 г. на СЕО, сега СЕС по дело С-454/1998 г., Schmeink & Cofreth AG и Strobel, т. 49). "Когато издателят на фактурата е премахнал напълно риска от загуба на данъчни приходи, принципът на неутралността на ДДС изисква ДДС, който е бил неправилно фактуриран, да може да бъде коригиран, без тази корекция да е обвързана с това, че издателят на съответната фактура е действал добросъвестно." В главните производства по първото и по второто дело Schmeink & Cofreth AG издава фиктивни фактури за услуги, по които получателят изобщо не е упражнил право на приспадане на ДДС, а Strobel издава фиктивни фактури, по които начислява и внася ДДС, а получателите приспадат ДДС. Впоследствие обаче издателят на фактурите декларира пред данъчната администрация, че фактурите са фиктивни и посочва точна информация за получателите по тях, която е предоставена на данъчните служби, за да коригират приспадането. При тези факти в т. 57 от мотивите на решението СЕО приема, че "в делата по главното производство рискът от загуба на данъчни приходи е напълно елиминиран навреме или поради факта, че издателят на фактурата е изтеглил и унищожил фактурата преди неговият получател да я е използвал или защото, въпреки че фактурата е била използвана, издателят на фактурата е уредил сумата, показана отделно във фактурата." Съгласно чл. 124, ал. 2, изр. първо ЗДДС, регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл. 119 ЗДДС в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени. Съгласно чл. 125, ал. 1 ЗДДС за всеки данъчен период регистрираното лице подава СД, съставена въз основа на отчетните регистри по чл. 124 ЗДДС. Когато резултатът за съответния период е дължим данък за внасяне по смисъла на чл. 88, ал. 2 ЗДДС, подадената СД представлява изпълнително основание по чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК. По силата на чл. 105 ДОПК така декларираното задължение подлежи на внасяне в определения от специалния закон срок, а при неизпълнение то подлежи на принудително изпълнение. Съобразно разпоредбата на чл. 175, ал. 1 ДОПК, за неплатените в законоустановените срокове публични задължения се дължи лихва в размер, определен в съответния закон. В конкретния случай спорът между страните се свежда до законосъобразността на прихващането на подлежащата на възстановяване сума с начислените лихви за забава в размер на 28 083,91 лева за непогасени в срок задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 05.2022 г., м. 06.2022 г., м. 07.2022 г. и м. 09.2022 г. В този аспект несподелима е тезата на касатора, че последващото анулиране на издадени фактури, осъществено през м. 03.2025 г. по реда на чл. 116 ЗДДС, заличава с обратна сила последиците от забавата на плащането на декларирания за съответните данъчни периоди през 2022 г. данък, а от там и обуславя недължимост на начислените лихви за забава. Разпоредбата на чл. 85 ЗДДС изрично сочи, че всяко лице, което посочи данъка в издадена от него фактура, дължи същия. Визираната норма транспонира чл. 203 от Директива 2006/112/ЕО, съгласно който ДДС е дължим от всяко лице, което начисли данъка във фактура. Действително, данъчните задължения възникват по силата на юридическите факти, предвидени в материалния закон. От това обаче не следва извод, че възникването на задължение за ДДС по издадена фактура се погасява с обратна сила при последващото й анулиране, а от там, че отпада и акцесорното задължение за лихви за забава. В своята практика ВАС е имал възможност да посочи, че декларираното от лицето задължение е ликвидно и изискуемо, а неизпълнението му поражда предвидените от закона последици дотогава докато изпълнителното основание по чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК не бъде изменено или не отпадне вследствие на надлежно извършена корекция. В този смисъл са и възприетите в Решение № 12541/19.10.2017 г. на ВАС по адм. дело № 13130/2016 г., I отд., Решение № 6289/27.06.2022 г. на ВАС по адм. дело № 10469/2021 г., I отд. и Решение № 10683 от 9.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4191/2024 г., I отд. разрешения, според които вземането за възстановяване възниква от момента, в който по надлежния ред отпадне изпълнителното основание за дължимостта на първоначално декларираните суми. В тази връзка обосновано първоинстанционният съд е съобразил, че между страните е безспорно, че задълженията като резултати за д.п м. 05.2022 г., 06.2022 г., 07.2022 г. и 09.2022 г. са декларирани от касатора с подадените СД за съответния период, с оглед на което същите са ликвидни и изискуеми. Безспорно е още, че тези задължения не са заплатени от длъжника в рамките на законоустановения срок, с оглед на което същият е изпаднал в забава, обуславяща на основание чл. 175, ал.1 ДОПК дължимост на законоустановената лихва. Последващото анулиране на фактурите не заличава тази забава за периода до тяхната корекция, нито дерогира основанието за възникване на коментираното акцесорно задължение върху ликвидно и изискуемо публично вземане по годно изпълнително основание. В контекста на горепосочените разяснения на СЕС следва да се допълни, че действията на ревизираното дружество не сочат да е елиминиран рискът от загуба на данъчни приходи, а установяването на това обстоятелство е в негова тежест. Начисленият от касатора ДДС по анулираните фактури не е внесен, а получателят по тях е упражнил правото на приспадане на данъчен кредит без основание и без да е налице никаква "промяна във факторите, използвани за определяне на сумата на приспадането", защото няма доставка поначало и направената констатация за това три години по-късно не е такава промяна. Споделим е доводът не решаващия състав, че издаденият на „Санконсултинг“ ЕООД РА № Р-16002624002876-091-001/23.04.2025 г. е неотносим към спора. Установената с него лихва за забава на получателя по анулираните фактури е свързана с неправомерното упражненото от него право на приспадане на данъчен кредит, а лихвите по процесното прихващане произтичат от забавата за заплащане на декларираните от „Квадрант“ АД задължения за ДДС. Касае се за самостоятелни публичноправни задължения на различни данъчно задължени лица, възникнали на различни правни основания, поради което погасяването на едното от тях, не е в корелация с другото, нито е в колизия с общностните принципи за неутралност на ДДС, правна сигурност и законност. В допълнение следва да се посочи, че друг правен извод не следва и от изтъкнатото от касатора влязло в сила Решение № 1747/15.01.2026 г. на АССГ, постановено по адм. дело № 8809/2025 г., тъй като неговите мотиви не се ползват със задължителна сила, нито с такава на пресъдено нещо и не обвързват настоящия касационен състав. Неотносима е и цитираната в жалбата практика на ВАС и СЕС, която не подкрепя развитата от дружеството теза за недължимост на лихва за забава при неизпълнение на декларирано данъчно задължение в срок за периода от възникването му до момента на осъществена последваща корекция на фактурата, в която данъкът е посочен. Като е достигнал до същия краен извод за материална законосъобразност на процесния АПВ в оспорената част, АССГ е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да бъдат присъдени юрисконсултско възнаграждение в размер на 200 евро. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение