Решение № 9836 от 3.11.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, срещу Решение 7993/16.12.2019 г., постановено по адм. дело 6184/2018 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на Първа инвестиционна банка АД (ПИБ АД) е отменен Ревизионен акт (РА) Р-29002917000919-091-001/06.02.2018 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 615/04.05.2018 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради противоречие с материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В подробно изложение аргументира законосъобразно ангажиране на субсидиарната отговорност на ревизираното дружество съгласно чл. 177 от ЗДДС, противно на изводите на административния съд. Твърди, че ревизираното дружество е знаело, че данъкът няма да бъде внесен, тъй като е разполагало с информация за финансовото състояние на своя доставчик. Моли за отмяна на оспорваното решение и за присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът ПИБ АД , чрез пълномощника адв. О. Хаджийски, в подаден писмен отговор и в съдебно заседание, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски съгласно списък. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София-град е бил РА Р-29002917000919-091-001/06.02.2018 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 615/04.05.2018 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на ПИБ АД по реда на чл. 177 от ЗДДС за задължение в размер на 793 210,40 лв. главница и 152 951,27 лв. лихви във връзка с доставки по 2 броя фактури от 19.02.2016 г., издадени от Ахелой Бийч Ризорт ООД. В хода на ревизионното производство е установено, че на 01.03.2014 г. МКБ Юнионбанк АД е придобито от ПИБ АД, на която дата ревизираното дружество встъпва като кредитор по договора с Ахелой Бийч Ризорт ООД и придобива експозицията по кредита. На 08.02.2016 г. между ПИБ АД и Ахелой Бийч Ризорт ООД са сключени 2 договора за финансов лизинг, по силата на които банката се задължава да придобие имоти от дружеството доставчик. В тази връзка е представен препис извлечение към протокол от заседание на Управителния съвет на банката от 19.11.2015 г., на която дата е взето решение за сключване на сделката. На 12.03.2016 г. е извършено плащане по двете фактури, както следва: по фактура 1/19.02.2016 г. е преведена сума в размер на 307 362 лв., от които 256 135 лв. данъчна основа и 51 227 лв. ДДС, а по фактура 2/19.02.2016 г. 4 451 900,40 лв. от които 3 709 917 лв. данъчна основа и 741 983,40 лв. ДДС. При извършване на сделките е използвана пазарна оценка, съставена от Брайт Консулт ООД, според която към 12.2015 г. стойността на ипотекираните имоти без ДДС е 2 516 085 евро без ДДС. От страна на ревизираното дружество е заплатена пълната цена по издадените фактури, като начисленият ДДС е останал по сметки на Ахелой Бийч Ризорт ООД, обслужвани от ПИБ АД. Прието е, от страна на приходните органи, че ПИБ АД е знаело, че Ахелой Бийч Ризорт ООД не е в състояние да обслужва текущите си задължения, съответно е знаело, че няма да внесе дължимия ДДС по двете доставки. В условията на алтернативност са изложени мотиви, че е налице хипотезата на чл. 177, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, тъй като облагаемата доставка е сключена на цена, която съществено се различава от пазарната. При така установената фактическа обстановка, за да отмени ревизионния акт, съдът, след извършена проверка съгласно чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК и чл. 160, ал. 2 от ДОПК, е приел, че същият е материално незаконосъобразен. Изложени са мотиви, че невнасянето на данъка от Ахелой Бийч Ризорт ООД не е достатъчна предпоставка, за да бъде ангажирана субсидиарната отговорност на ревизираното дружество по реда на чл. 177 от ЗДДС. Според съда недоказани остават твърденията на данъчните органи, че сделката е сключена с измамна цел и на цена, значително отличаваща се от пазарната. Формиран е краен извод, че с оглед съвкупната преценка на доказателствата, данъчните органи не са доказали знание у получателя по доставката, че данъкът няма да бъде внесен, съответно не са налице предпоставки за ангажиране на отговорността на банката по реда на чл. 177 от ЗДДС. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, като не е засегнато от сочените от касатора пороци. Административният съд подробно е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е доказателствата по делото и възраженията на страните, и при правилно тълкуване и приложение на закона е извел самостоятелни и обосновани правни изводи. В конкретния случай ревизионният акт е издаден на основание чл. 177, ал. 2 от ЗДДС, в подкрепа на което са изложени твърдения и в касационната жалба, както и в допълнителни писмени бележки. Алтернативно в акта се съдържат аргументи за наличие на хипотезите, предвидени в чл. 177, ал. 3, т. 2, предложение второ и трето от ЗДДС. Следва да бъде посочено, че разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС се явява изключение от механизма на ДДС, съществена част от който е правото на приспадане на данъчен кредит, което обуславя нейното стриктно тълкуване. Чл. 177, ал. 1 от ЗДДС предвижда възможността за ангажиране на отговорност на регистрирано лице, което е получател по облагаема доставка, за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Тази отговорност се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 120 от ДОПК (чл. 177, ал. 2 ДОПК). За да възникне и да бъде правомерно ангажирана отговорността на едно трето лице по реда на цитираната разпоредба, лицето, чиято отговорност се ангажира, следва да има качеството получател по облагаема доставка; да е ползвало данъчен кредит пряко или косвено свързан с доставката, дължимият ДДС да не е внесен в бюджета като резултат за съответния период и лицето да е знаело, или да е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен. Спорният момент по настоящото дело се свежда до наличието на знание и задължението за такова у получателя по облагаемата доставка, относно това дали доставчикът му няма да внесе данъка. Разпоредбата на чл. 177, ал. 3 от ЗДДС предвижда презумпция за знание при наличие на някоя от конкретно и изчерпателно посочените хипотези, а именно: за целите на ал. 2 се приема, че лицето е било длъжно да знае, когато са изпълнени едновременно следните условия: 1. дължимият данък по ал. 1 не е ефективно внесен като резултат за данъчен период от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид, и 2. облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. С оглед фактическите установявания по делото, не може да се приеме, че е налице заобикаляне на закона, както правилно е приел и административният съд. Заобикаляне на закона е налице, когато посредством сключването на една правомерна сделка (или поредица от сделки) се постига забранен резултат. Именно този противоправен резултат се цели от страните, без да е необходимо той да е единственият мотив за сключване на сделката. В контекста на солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС, предвидена като средство за борба с данъчните измами, неправомерният резултат се изразява в избягване плащането/неплащането на дължимия данък върху добавената стойност. В процесния случай липсват доказателства, от които да може да бъде формиран извод, че касаторът е имал интерес, целял е или е предвиждал възможността със сключването на сделката да настъпи противоправен резултат, изразяващ се в неплащане на данъка. Чрез покупко-продажбата на недвижими имоти банката подобрява кредитната си експозиция, погасявайки вземанията си по договор за кредит. Настоящата касационна инстанция преценява сключените сделки като логични и икономически обосновани с оглед извършваната от ревизираното дружество дейност, които в никакъв случай не биха могли да се приемат като преследване на забранен резултат и не могат да бъдат третирани като противоправна цел от гледна точка на данъчния закон. По отношение на хипотезата, предвидена в чл. 177, ал. 3, т. 2, предложение трето от ЗДДС, следва да бъдат споделени мотивите на първоинстанционния съд. Видно от допуснатата по делото съдебно-оценителна експертиза, общата пазарна стойност на имотите е определена на 4 003 700 лв., а данъчната основа по сделките е 3 966 052 лв. Разлика от 0,94 % в полза на пазарната оценка според заключението на експерта не може да се приеме за съществено отклонение, което да доведе до ангажиране на отговорността на дружеството по реда на чл. 177, ал. 2 във вр. чл. 177, ал. 3, т. 2, предложение трето от ЗДДС. Следва да бъде отбелязано, че в хода на ревизията данъчните органи на практика не са извършили по надлежния ред преценка относно пазарната стойност на имота, в който смисъл е и решението на административния съд. С оглед изложеното до момента, се налага извод, че не са налице законово изискуемите предпоставки по чл. 177, ал. 3, т. 2 във вр. с ал. 2 от ЗДДС, които да обосноват наличието на знание, че данъкът няма да бъде внесен, съгласно предвидената от закона презумпция. Независимо от обстоятелството, че банката е имала достъп до информация за финансовото състояние на доставчика си, това не е достатъчно, само по себе си, да обоснове знание или задължение за знание у ревизираното дружество, че дължимият ДДС няма да бъде внесен, още повече, че то е превело сумата по сметка на доставчика. Също така принципно правилно се явява съждението, че плащането на сумата на дължимия ДДС от страна на получателя по доставката не изключва знанието и задължението за знание. Функцията и характеристиките на института на солидарната отговорност обаче, като изключение от общия принцип за дължимост на данъка, изисква стриктно тълкуване и прилагане, което означава, че предпоставките по чл. 177 ЗДДС, в това число знанието, че данъкът няма да бъде платен, следва да бъде доказано по категоричен начин и да се основава на обективни данни. В разглеждания случай липсват както преки, така и косвени доказателства за наличието на знание у ревизираното дружество, че данъкът няма да бъде ефективно внесен, поради което не е налице и хипотезата на чл. 177, ал. 2 във вр. с ал. 1 от ЗДДС. В заключение като е отменил процесния ревизионен акт, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и навременна претенция, подкрепена с доказателства, на ответника по касация се следват разноски в размер на 14 389,94 лв. за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция съгласно приложен списък по чл. 80 от ГПК.