Решение № 6301 от 13.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9557/2013 г.

Решение № 6301 от 13.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9557/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Франко" ЕООД, гр. Айтос против решение № 1134 от 22.05.2013 г. на Административен съд, град Бургас, постановено по адм. дело № 1300/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 02251100111/12.03.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП, гр. Бургас - СДО, потвърден в обжалваната част с решение № 197/28.05.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас, при ЦУ на НАП (понастоящем с променено наименование - дирекция "ОДОП" - Бургас), относно установените задължения за данъчен период м. 06.2010 г., протичащи от отказ на правото на данъчен кредит общо в размер на 10 071,32 лв. и съответните лихви в размер на 1 698,87 лв. по фактури за доставка на череши, издадени от "Джи Ди Ем авто" ЕООД, гр. Габрово. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради необоснованост, нарушение на процесуални правила и противоречие с материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретните оплаквания се отнасят до неправилна преценка на доказателства по делото в тяхната съвкупност, което е опорочило изводите на първоинстанционния съд относно релевантните за осъществяването на доставките факти. Искането е за отмяна на решението. Претендират се съдебни разноски. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Бургас не изразява становище. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба, по съображения за неправилно приложение на материалния закон. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните по делото и извърши дължимата според чл. 218 от АПК проверка на обжалвания съдебен акт, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срок и от надлежна страна, срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен съдебен контрол. Разгледана по същество, е неоснователна, поради следното: Предмет на оспорване в първоинстанционното производство е бил ревизионен акт, в частта, в която на "Франко" ЕООД, гр. Айтос е отказано право на данъчен кредит по фактури № 48/11.06.2011 г. и № 49/18.06.2010 г., издадени от "Джи Ди Ем авто" ЕООД с предмет аванс за доставка на череши и доставка на 45 440 кг череши, на основание чл. 68, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Органите по приходите са приели, че от страна на ревизираното лице не е доказано реалното осъществяване на доставката, поради което данъкът по процесните фактури е неправомерно начислен. За да отхвърли жалбата, съдът е обсъдил материалноправните предпоставки за изискуемост на данъка, възникването и упражняването на правото на данъчен кредит, предвидени в чл. 82, ал. 1, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС и е обосновал извод за законосъобразност на ревизионния акт, поради следните мотиви: По делото както жалбоподателят, така и доставчикът му "Джи Ди Ем авто" ЕООД не са представили сключен между тях договор, от който да се установява предметът на доставката - какво по вид/сорт и количество череши са договорени за изкупуване; Не се представени приемо-предавателни протоколи и други документи, удостоверяващи прехвърляне собствеността на стоката и получаването й от "Франко" ЕООД, мястото и датата на предаването й, лица, предали и получили стоката. Представените 10 кантарни бележки за претеглено количество череши в периода 10.06.2010 г. - 18.06.2010 г., според съда не удостоверяват прехвърляне на право на собственост, тъй като от съдържанието им не се установява изпълнението на доставката и по-конкретно, че вписаните в тях количества череши са доставени точно от "Джи Ди Ем авто" ЕООД. Не е доказана кадрова и материално-техническа обезпеченост на доставчика, с оглед конкретния предмет на доставките. Доставчикът няма заведени дълготрайни материални активи, от м. 06.2006 г. до 30.06.2010 г. няма назначени лица по трудов договор лица и не е декларирало наети такива по граждански договор. В тази връзка съдът не е кредитирал заключението на ССЕ, според доставчикът разполага с материално-техническа и ресурсна обезпеченост да осъществи доставките. Не е доказан превоза на стоките. Доставчикът "Джи Ди Ем авто" ЕООД в хода на ревизията е декларирал, че транспортът е осъществен за негова сметка, с наети автомобили и ползвани транспортни услуги от различни лица - "Ен Ди Си" ЕООД, "Стил мебел - 2005" ООД, "Макс" ЕООД, Ваньо Райков Даскалов и "Бултранс" ЕООД съгласно дадените обяснения при втората насрещна проверка. Не е представил доказателства за осчетоводени разходи за гориво, нает квалифициран персонал и транспортни услуги. Такива установявания не са извършени и от вещото лице. "Джи Ди Ем авто" ЕООД не е представило справка за стоковия поток, а в документите, съпътстващи фактурите са налице разминавания и неточности, които препятстват установяване движението на стоката. Според административния съд за установяване реалността на пряката доставка следва по категоричен начин да е доказано, че доставчикът действително е разполагал с фактурираното количество стока, за да може да го достави на получателя. След съпоставка на дадените от жалбоподателя и доставчика му обяснения и данните, отразени в кантарните бележки, пътните листи и товарителници, съдът е приел за законосъобразен изводът на органа по приходите, че извозването и предаването в периода от 10.06.2010 г. до 18.06.2010 г. на посочените количества череши не съответства на изкупените на 4.06.2010 г. от Димитър Стоянов Димитров 33 150 кг череши и на 8.06.2010 г. от Мария Пенкова Кирякова 33 150 кг. Данните за маршрутите, по които са превозвани черешите, също не съответстват на местата, откъдето са извозвани предадените от земеделските производители череши - овощни градини в землищата на конкретни населени места. Въз основа на тези мотиви, в решението е обоснован краен извод за материална законосъобразност на ревизионния акт в обжалваната част, поради липса на безспорни доказателства, които да удостоверяват осъществяването на доставките и настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, и по-конкретно, че доставчикът на ревизираното лице е разполагал със стоката към момента на документиране на доставките, че фактурираното количество череши е транспортирано и доставено от него именно на жалбоподателя и правото на собственост е прехвърлено чрез предаване на стоката в цеха на жалбоподателя в гр. Айтос на посочените в кантарните бележки дати. Решението е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба основания по чл. 209, т. 3 от АПК за неговата отмяна. Установената в решението фактическа обстановка по спора се подкрепя от събраните по делото доказателства. Неоснователни са доводите на касатора за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила при преценката на доказателствата по делото. Правните изводи на съда относно материалноправните предпоставки за възникване и признаване на правото на данъчен кредит принципно се споделят от настоящия състав, тъй като съответстват на правилно тълкуване на материалния закон и са съобразени с практиката на СЕС. Правилно съдът е приел, че по силата на чл. 68 и сл. от ЗДДС във връзка с чл. 6, чл. 9 и чл. 25, ал. 2 от същия закон, признаването на правото на приспадане на данъчен кредит изисква доказване преди всичко на получаването на стоките и извършването на услугите по фактурираните доставки. Съгласно т. 33 от решение на Съда на ЕС по дело С-285/11 правото на приспадане по принцип не може да се откаже, ако се установи, че доставките са реално осъществени и предметът им е използван впоследствие в извършваната от данъчно задълженото лице облагаема дейност. По силата на т. 31 и т. 32 от цитираното решение, преценката за наличие на условията за възникване на правото на данъчен кредит се извършва от националната юрисдикция, в съответствие с правилата на доказване, установени в националното право, въз основа на глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото. Съгласно общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, данъчнозадълженото лице, което черпи права от претендираното право на приспадане на данъчен кредит следва да установи реалното осъществяване на доставките и използването на техния предмет за целите на облагаемата си дейност. С оглед родовоопределения характер на престацията, правилно съдът е обсъждал индивидуализирането на стоката съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД във връзка с установяване момента на прехвърляне на право на данъчен кредит и момента на настъпване на данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Съдът е обсъдил доказателства по делото във връзка с установяване на основния релевантен факт за прехвърлянето на правото на собственост върху фактурираното количество череши и изводът, че от съвкупната преценка на доказателствата - кантарни бележки, товарителници, пътни листи, договори за наем на транспортни средства и писмени обяснения на водачите на част от автомобилите, посочени в кантарните бележки, не се установява, че стоката е предадена от "Джи Ди Ем авто" ЕООД на "Франко" ЕООД, е правилен. В процесния случай същественото е, че по делото не са налице преки доказателства за индивидуализиране на стоките, удостоверяващи момента на прехвърляне на право на собственост съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и момента на настъпване на данъчно събитие по силата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Правилно съдът е приел, че по делото не са представени документи - приемо-предавателни протоколи или други доказателства, съставени и подписани от "Джи Ди Ем авто" ЕООД и "Франко" ЕООД, удостоверяващи индивидуализиране на стоките по съгласие на страните или предаването на процесните количества череши от страна на прекия доставчик. Поради това преценката за реалност на доставките правилно е извършена въз основа на представените 10 броя кантарни бележки. Тези документи не съдържат подпис и печат на прекия доставчик. Те са съставени от ревизираното лице, подписани са за получил стоката от негов представител, а за предал стоката - от водача на посоченото в тях превозно средство. Поради това правилно съдът е обсъдил така представените документи във връзка с останалите доказателства за превоз на стоката, извършен за сметка на доставчика с наети автомобили от "Ен Ди Си" ЕООД, "Стил мебел - 2005" ООД, "Макс" ЕООД и Ваньо Райков Даскалов и ползвани транспортни услуги от трети лица - "Бултранс" ЕООД. По кантарни бележки № 19/10.06.2010 г., № 29/11.06.2010 г., № 1/13.06.2010 г. и № 4/14.06.2010 г. за доставка на общо 21 940 кг правилно съдът е приел, че е налице разминаване в посочения маршрут на превоза, осъществен от "Бултранс" ЕООД с посочения товарен автомобил с рег. № СН 4020 СН съгласно приложените товарителници № 010167/10.06.2010 г., № 010168/11.06.2010 г., № 010169/12.06.2010 г. и № 010171/14.06.2010 г. и пътни листи 174998/12.06.2010 г. и № 003034 и данните за мястото на натоварване на стоката, установени в хода на ревизията и от заключението на ССЕ. Съгласно дадените от прекия доставчик обяснения, стоката не е съхранявана, а след получаването й от земеделските производители и предходни доставчици, е извозвана директно до клиента - "Франко" ЕООД. Поради това от значение за реалното осъществяване на доставките мястото, на което стоката е получена от прекия доставчик и е предадена от последния на превозвача "Бултранс" ЕООД или мястото на товаренето й на наетите превозните средства, посочени в кантарните бележки. При извършената съпоставка правилно съдът е приел, че не се установява стоката да е получена в резултат на осъществения от превоз по представените товарителници и пътни листи. По останалите кантарни бележки, подробно описани в ревизионния доклад, не са представени превозни документи - товарителници и пътни листи. Видно от представените договори, прекият доставчик е ползвал транспортни средства под наем от "Ен Ди Си" ЕООД, "Стил мебел - 2005" ООД, "Макс" ЕООД и Ваньо Райков Даскалов. Дадените при ревизията писмени обяснения от Ваньо Райков Даскалов и от Иван Кънчев Иванов като управител на "Макс" ЕООД, че еднократно са осъществили превоз съответно на 480 кг череши на 16.06.2010 г. с автомобил Форд Транит Д - фургон, с рег. № СН 6541 и на 580 кг череши с Форд Транзит с рег. № СН 7281 на 17.06.2010 г. съдържат данни единствено, че стоката е превозена до гр. Айтос. Не е посочен получателят, на който е предадена, респективно мястото на натоварване и мястото на разтоварване, което да бъде съпоставено с твърденията на прекия доставчик и заключението на вещото лице относно мястото, на което са получени черешите от прекия доставчик и от където се твърди, че са извозени. За доставката по кантарна бележка № 32/17.06.2010 г. с автомобил рег. № СН 8414 няма данни за предаване на стоката на превозвач, респективно осъществяването на превоз от прекия доставчик, чрез наети превозни средства. Въз основа на изложеното настоящият състав намира, че установената по делото фактическа обстановка е резултат от правилна преценка на доказателствата и крайният извод, че реалното осъществяване на доставките по процесните фактури не е доказано, следва да бъде споделен. След като този основен правопораждащ юридически факт не е установен, правилно съдът е приел, че не са налице материалноправните предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 25, ал. 2 от същия закон за признаване на правото на данъчен кредит. За пълнота на изложеното е необходимо да се посочи, че неправилно съдът е обосновал изводите си липсата на реални доставки с липсата на договор, сключен между страните по пряката доставка, с недоказана кадрова и техническа обезпеченост на доставчика и недоказана наличност на стоката у прекия доставчик. Това са обстоятелства, доказването на които не следва да се вменява в тежест на ревизираното лице, при липсата на твърдения и доводи от органите по приходите за участие на "Франко" ЕООД в злоупотреба или данъчна измама. Изложените от съда мотиви, че за реалността на доставката следва да се установи, че доставчикът е разполагал със стоката, са в противоречие с решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Освен това по делото е представена справка за стоковия поток от "Джи Ди Ем авто" ЕООД, както и доказателства за придобиване на стоки от вида и количеството на фактурираните от предходни доставчици - земеделски производители. В това отношение са основателни доводите на касатора, но това не променя горните изводи, че от съвкупната преценка на доказателствата по делото не се установява "Франко" ЕООД да е получил стоката като резултат от пряката доставка, осъществена от "Джи Ди Ем авто" ЕООД. По изложените съображения, решението, с което жалбата на дружеството е отхвърлена следва да се остави в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение,