Решение № 4019 от 19.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 11425/2018 г.

Решение № 4019 от 19.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 11425/2018 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на П. Иванов, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Елит – 95 – П. Иванов" със седалище и адрес на управление: гр. София, ж. к. Зона Б-5, ул. "Одрин" № 14, вх. Б, ет. 7, ап. 30, подадена чрез пълномощника му адв. П. Койкова, против решение № 4551 от 04.07.2018 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 6637/2017 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-22221216003057-091-001/14.03.2017 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта му, потвърдена с решение № 836/30.05.2017 г. на и. д. директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП, и в полза на ответника са присъдени разноски в размер на 1 074. 90 лв. С доводи за неправилност на решението, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, жалбоподателят иска неговата отмяна и присъждане на направените разноски за двете съдебни производства. Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Кожухарова и заявява искане да бъде потвърдено първоинстанционното решение, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна. Настоящата касационна инстанция преценява решението на АССГ като валидно и допустимо. Правилно е приел съдът, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи, както и че в ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Неоснователни са доводите на касатора за нищожност на РА като издаден от некомпетентен орган, а именно – Е. Станкова – началник сектор "Ревизии" в ТД на НАП – София. Ревизионното производство е възложено със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-22221216003057-020-001/04.05.2016 г., издадена от Д. Ямборска - началник сектор "Ревизии". Със ЗВР № Р-22221216003057-020-001/04.08.2016 г., издадена от Д. Ямборска - началник сектор "Ревизии", на основание чл. 113, ал. 3 за ръководител на ревизията е определена Р. Зрънчева - старши инспектор по приходите вместо Х. Акалийска – главен инспектор по приходите и е продължен срокът на ревизията. Със заповед № 2893/21.09.2016 г. на изпълнителния директор на НАП Д. Ямборска е преназначена на длъжност директор на офис – Кюстендил. Със заповед № РД-01-1208/03.10.2016 г. на директора на ТД на НАП – София на основание чл. 112, ал. 1 и ал. 2 ДОПК е възложено на Е. Станкова - началник сектор "Ревизии" в ТД на НАП – София да издава заповеди за възлагане на ревизии, както и заповеди за определяне на компетентен орган по ревизионните производства, възложени до 31.12.2012 г., и ревизионни актове по реда на чл. 119, ал. 2 ДОПК в хипотезите на ревизионни производства, възложени след 01.01.2013 г., по неприключилите към 03.10.2016 г. ревизионни производства, изрично изброени и описани в заповедта. В нея под № 63 е посочено и ревизионното производство на П. Иванов. Не може да бъде споделено като правилно виждането на касатора, че компетентността на началник сектор "Ревизии" да издава ЗВР и РА е персонална, което означава, че РА е следвало да бъде издаден от Д. Ямборска, независимо от това, че към датата на издаването му тя вече не изпълнява тази длъжност, или ревизионното производство да се възложи отново с нова ЗВР, издадена от Е. Станкова, която след това да подпише РА. В ДОПК няма норма, регламентираща такава персонална компетентност. Съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК ревизията се възлага от орган по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция. Съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК РА се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията. Следователно органът, определен от териториалния директор, по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, притежава материалната компетентност да издава ЗВР и РА, а в случая това е началник сектор "Ревизии" в ТД на НАП – София. По отношение ръководителя на ревизията, който се определя със ЗВР на основание чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК, чл. 113, ал. 3 от кодекса допуска със заповед за изменение на ЗВР да бъде определен друг ръководител, различен от посочения в първоначалната заповед. Противоречи на смисъла на закона въвеждането на персонална компетентност, тъй като това би препятствало спазването на преклузивния срок по чл. 109 ДОПК и съобразяване на давностния срок по чл. 171, ал. 1 ДОПК при установяване на данъчните задължения с РА, ако всеки път, когато съответната длъжност "началник сектор" се заема от различни лица, ревизионното производство започва отново с издаването на нова ЗВР. Поради това такава персонална компетентност не е регламентирана. Посоченото в мотивите на ТР № 5/2015 г. относно "конкретизация на титуляря на правомощието за издаване на ЗВР" вероятно касае съдържанието на заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, в която обикновено се посочват и имената на изпълняващия съответната длъжност. В касационната жалба не се сочат конкретни съществени процесуални нарушения, а съгласно чл. 218, ал. 1 АПК касационната инстанция обсъжда само посочените в нея. По съответствието на решението с материалния закон: Фактическата обстановка е точно и пълно установена. В този смисъл са и твърденията на касатора. В данъчните периоди от м. януари до м. декември 2015 г. ЕТ "Елит – 95 – П. Иванов" е упражнил право на данъчен кредит по една фактура, издадена от "Б и К Груп 2014" ООД с предмет "маркетингово проучване" и по 13 фактури, издадени от "Стоев" ЕООД, с предмет "изработка на маркетингова стратегия", "организиране раздаването на рекламни материали по договор", "маркетингова кампания по договор", "рекламна дейност по договор", "оборудване и изграждане на мебели за магазин", "бижутерия" – 8 фактури. В хода на ревизионното производство на ревизираното лице е връчено на 10.06.2016 г. искане за представяне на документи и писмени обяснения, с което е поискано от него да представи фактури, договори, приемо-предавателни протоколи и всички други документи, с които разполага във връзка с доставките от двамата доставчици, както и доказателства за последваща реализация на стоките и услугите или обяснения за това, че се касае за разходи, свързани с дейността на дружеството. С молба от 24.06.2016 г. в отговор на искането П. Иванов представя само фактурите. С РА не е признато правото на приспадане на ДДС в общ размер 12 794 лв. по процесните фактури и са установени задължения за внасяне на ДДС в същия размер с лихва в размер на 2 127. 50 лв. Изложени са мотиви за неизяснен предмет на доставките на стоки и услуги, недоказано осъществяване на доставките и използването на резултата от тях за независимата икономическа дейност на получателя /маркетингови проучвания, рекламна кампания, рекламна дейност/ и използването на стоките за следващи облагаеми доставки. На основание чл. 16, ал. 2, т. 4 вр. чл. 16, ал. 1 и чл. 77, ал. 1 и не са признати разходи по част от фактурите в размер на 20 000 лв. С тях е увеличен финансовият резултат за 2015 г. и е установен допълнителен данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер на 2 978. 49 лв. и лихви в размер на 263. 18 лв. В хода на съдебното производство жалбоподателят не представя писмени доказателства, а съдебно-счетоводната експертиза не установява в неговото счетоводство да има придружаващи фактурите документи /договори и приемо-предавателни протоколи, изработени маркетингови проучвания, изработена маркетингова стратегия/. Стоките "бижутерия" са заприходени стойностно по сметка 304 "Стоки". Разходът по фактура № 65/08.09.2015 г., издадена от "Стоев" ЕООД, с предмет оборудване на магазин е отчетен по сметка 602 "Разходи за външни услуги", както и разходите по фактурите за маркетинг и реклама. Има данни за реализация на част от стоките "бижутерия" към края на 2015 г., а именно на 42 бр. на стойност 3 584. 60 лв. от обща стойност на придобитите такива – 43 990 лв. При така установените факти правилно с оспореното решение АССГ е потвърдил РА. Изложил е мотиви за това, че за да се признае правото на приспадане, при доставките на стоки следва да се докаже прехвърлянето на правото на разпореждане със стоката като собственик съгласно чл. 14, пар. 1 от Директива 2006/112 ЕО, а по отношение на доставките на услуги – наличието на разменени престации, при които възнаграждението на доставчика представлява действителната равностойност на получената услуга. Поради това, а и за да се установи следващата реализация на стоките чрез осъществените от получателя облагаеми доставки и връзката между фактурираните услуги и независимата икономическа дейност на същия, е необходимо услугите и видът на стоките да са индивидуализирани в достатъчна степен. В случая фактурите не съдържат такава индивидуализация нито на стоките "бижутерия", нито на услугите. Поради това и въз онова само на фактурите без представянето на посочените в тях договори и други съпътстващи документи не може да се признае правото на приспадане. Съдът се е позовал на решението на СЕС от 13 декември 1989 г. по дело С-342/87 г., Genius Holding, според което правото на приспадане се ограничава само до действително дължимите данъци във връзка с осъществени облагаеми доставки. Изложил е мотиви, че съвкупната преценка на фактите налага извод за законосъобразно определено с РА задължение по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Този извод се потвърждава и от заключението на вещото лице по ССЕ, според което във връзка с услугите са осчетоводени разходи /възнаграждение за услуги/ без да са налице съответстващи им приходи, доколкото е невъзможно да се установи връзката между тях и дейността на ЕТ. Така постановеното решение е правилно. Неспазването на изискването на чл. 71, т. 1 вр. чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС е достатъчно основание, за да не бъде признато на получателя по доставката правото на приспадане. В този смисъл е и приетото от СЕС в решението му от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012., Petroma Transports SA, а именно, че разпоредбите на Шеста директива трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба като разглежданата в главното производство, по силата на която правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на доставки, които разполагат с непълни фактури. В тази връзка неоснователно се твърди от касатора, че отразяването на фактурите в дневниците за продажбите на доставчиците и отразяването на същите в дневниците за покупките на получателя е достатъчно, за да се приеме, че доставките са осъществени и е налице право на приспадане. Установените от вещото лице данни за счетоводно отразено изписване на част от стоките във връзка с тяхната реализация също не дава основание да се признае правото на приспадане дори и за стоките на стойност 3 584. 60 лв. /42 бр./, тъй като поради липсата на индивидуализация на бижутата, които са получени, и които са продадени, връзката между доставките и следващите продажби е невъзможно да бъде установена. По така изложените съображения решението на АССГ като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника се дължи юрисконсултско възнаграждение за процесуалното му представителство от юрисконсулт в касационната инстанция. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение