Решение № 4287 от 12.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8785/2015 г.

Решение № 4287 от 12.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8785/2015 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 и от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Я. В. Н." ООД, гр. София, чрез процесуален представител, срещу Решение № 3779 от 1.06.2015 г., постановено по адм. дело № 5776 от 2014 г. по описа на Административен съд - София град, в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 2141305833/13.09.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 447/12.03.2014 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че ангажираните доказателства не са обсъдени в тяхната съвкупност, в резултат на което необосновано не са кредитирани заключенията на експертите по съдебно-оценителната експертиза, изготвена в хода на ревизията и повторната СОЕ, приета в съдебното производство. Намира, че констатациите на вещите лица по тези експертизи сочат, че не е налице отклонение от данъчно облагане с отчетените разходи за рекламни услуги по фактурите, издадени от "Рекламна агенция Резос БГ" ЕООД, "Рекламна агенция Ултиматор" ЕООД, "Рекламна агенция Доминатор" ЕООД и "Терес Адвъртайзинг" ЕООД, с оглед на което не е дължим и определеният с РА допълнителен корпоративен данък за 2008 г. В тези насоки излага подробни доводи в жалбата и писмени бележки по съществото на спора, като претендира отмяна на атакувания съдебен акт и на РА, ведно с присъждане на осъществените пред двете съдебни инстанции разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - София, чрез процесуален представител, в о. с. з. оспорва основателността й и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София град е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт № № 2141305833/13.09.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 447/12.03.2014 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП в частта, с която на "Я. В. Н." ООД, гр. София е определен допълнително дължим корпоративен данък по ЗКПО за 2008 г. в размер на 46 394,40 лв. и лихва за забава в размер на 19 745.19 лв. За да достигне до извод за законосъобразност на РА, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: В хода на ревизията органите по приходите са констатирали, че за ревизираната 2008 г. данъчнозадълженото лице е отчело по счетоводна сметка "602" разходи за реклама на обща стойност 486 457.28 лв. Установили са, че осъществените счетоводни операции са въз основа на 12 бр. фактури за предоставени услуги от "Рекламна агенция Резос БГ" ЕООД, "Рекламна агенция Ултиматор" ЕООД, "Рекламна агенция Доминатор" ЕООД и "Терес Адвъртайзинг" ЕООД във връзка със сключени договори за реклама за изработването на 4 бр. рекламни видеоклипове с продължителност по 5 секунди и излъчванията им по национална телевизия БТВ. Ревизиращите са приели, че посочената във фактурите стойност на услугите съществено се отклонява от пазарните цени, с оглед на което са назначили експертиза. Въз основа на заключението на вещото лице органите по приходите са преценили, че отчетените разходи за реклама в общ размер от 486 457.28 лв. значително надхвърлят пазарната им стойност, поради което с тях следва да се увеличи финансовият резултат на дружеството на основание чл. 23, ал. 2, т. 1, вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО. След осъщественото преобразуване, с РА е установен допълнително дължим корпоративен данък за внасяне за 2008 г. в размер на 46 997.40 лв. и лихва за забава от 19745.19 лв. В хода на съдебното производство са проведени две съдебно-оценителни експертизи /първоначална и повторна/, изготвени от вещите лица О. С. и Т. С., основани на метода на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци. Първоинстанционният съд не е кредитирал изводите на експерта по повторната СОЕ, тъй като е съобразил цитираните мотиви на ВАС по друго дело, съобразно които констатациите на експерта са необосновани. Поради това решаващият състав е взел предвид заключението по основната СОЕ, изготвена от експерта О. С. Посочил е, че изводите на вещото лице са базирани на безспорни данни, каквито са цените на подобни услуги по фактури, издавани от същите рекламни агенции на други клиенти. Съобразявайки относимия вариант за размера на дължимия данък и лихви по заключението на проведената съдебно-счетоводна експертиза, съдът е приел, че дължимият за 2008 г. корпоративен данък възлиза на 46 394,40 лв., а следващата се лихва за забава е в размера, определен с РА поради законовата забрана за влошаване положението на жалбоподателя. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решението е валидно и допустимо, но неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Легалната дефиниция на понятието "разходи за реклама" се съдържа в разпоредбата на § 1, т. 33 ДР ЗКПО, определяща ги като разходи, направени за популяризиране на стоки и услуги, включително подаръци, които носят търговското наименование или търговската марка на данъчно задълженото лице, в рамките на обичайното за извършваната от него дейност. По аргумент от чл. 16, ал. 1 ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Над тази стойност на данъчната основа разходите се явяват документално необосновани и не се признават за данъчни цели, а формират данъчна постоянна разлика, обуславяща корекция на финансовия резултат на дружеството. В случая първоинстанционнният съд правилно е формулирал основния спор между страните, концентриращ се върху въпроса надвишават ли цените на процесните сделки обичайните пазарни цени на сделки от същия вид. Необосновано обаче той е кредитирал оспореното заключението по първоначалната СОЕ, към което не са приложени документите, въз основа на които са формирани представените в табличен вид констатации. Експертът не е уточнил защо е счел за приложими именно използваните аналози и не е осъществил дължимия анализ на използвания метод на сравнимите неконтролирани цени по Наредба № Н-9/2006 г., приложим при наличието на съпоставими неконтролирани сделки при съпоставими условия. След като изследваните неконтролирани сделки не са конкретизирани, а са отчетени "подобни спотове", за които липсват доказателства, решаващият състав е следвало да не възприема заключението по основната СОЕ, като неподкрепящо се от другите доказателства по делото. Несподелим е доводът на решаващия състав, че изложените от ВАС мотиви по друго адм. дело, са основание за некредитиране на неоспореното от страните заключение по повторната СОЕ. Изложените в тази връзка аргументи не са съобразени с различния предмет на двете производства, както и с разпоредбите на чл. 177, ал. 1 АПК и чл. 297 ГПК вр с чл. 144 АПК, сочещи, че със сила на пресъдено нещо и задължителна сила се ползва само съдебното решение, но не и на неговите мотиви. Същевременно, съдът не е отчел обстоятелството, че в приетото от него заключение по повторната СОЕ вещото лице детайлно е проследило механизма на доставките, използваните за посредници медийни агенции, с които телевизия БТВ има сключени договори, издадените между тях фактури и осъществените плащания. Анализирало е конкретните характеристики на изследваните сделки с посочените пазарни аналози през процесния период при съобразяване на изискванията на Наредба № Н-9/2006 г. при прилагането на метода на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци. Изводите на експерта се подкрепят от изисканите от съда и приобщени към доказателствения материал фактури и представените договори и сертификати. Според вещото лице рекламните услуги за съпоставими сделки на свободния пазар на независимите търговци са със средна пазарна цена в границите от 4000 лв. до 11000 лв. без ДДС. Тъй като в този диапазон се включват данъчните основи на процесните сделки, то тяхното изпълнение не е довело до отклонение от данъчно облагане. Такава е и констатацията на експерта по ССчЕ, който в изготвения вариант втори е съобразил установения пазарен диапазон на съпоставимите неконтролирани сделки по повторната СОЕ и в резултат на това е посочил, че не е налице основание за корекция на финансовия резултат на дружеството и начисляване на допълнителни задължения по ЗКПО. Като е достигнал до противоположното заключение поради некредитирането на повторната СОЕ, първоинстанционният съд е постановил решение, което страда от релевираните касационни пороци и като неправилно следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по съществото на изяснения от фактическа страна спор, с което РА в тази му част бъде отменен. При този изход на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъдят осъществените разноски за първоинстанционното и касационното производство, възлизащи на сумата от 8 035.00 лв. Така мотивиран и на основание и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение