Решение № 15420 от 15.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 8879/2009 г.

Решение № 15420 от 15.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 8879/2009 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби, подадени както следва: 1. От "БУЛ КАР" ООД - със седалище в гр. Варна против Решение № 313/07.05.2008 г. на Варненския окръжен съд, (ВОС), АО, постановено по адм. д. № 214 по описа за 2007 година на този съд в частта, отхвърляща жалбата на дружеството срещу РА № 0302578/11.10.2006 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 957/18.12.2006 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП Варна в частта с която на "БУЛ КАР" ООД е начислен ДДС в размер на 10 687,45 лв., ведно с лихвите по доставките - извършване на международен транспорт на товари за данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 05, м. 06, м. 07, м. 08, м. 09, м. 10, м. 11, м. 12. 2005 г., м. 01, м. 02, м. 03. 2006 година. В касационната жалба се сочи, че решението е постановено в нарушение на материалния закон - отменително основание по чл. 209, т. 3, предложение първо АПК. Съгласно чл. 54, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (отм.), но в приложимата за периода редакция), данъчната ставка е нула в случаите на износ по чл. 14. По смисъла на тази норма "износ" е международният транспорт съгласно чл. 16 от закона. В цитираната разпоредба е предвидено, че "международен транспорт" е превозът на стоки от страната до място извън нея или от място извън страната до място на нейна територия. В случая е осъществен международен транспорт на стоки от Германия до РБ - София. Текстът на чл. 2, ал. 2 от Наредба № 11/31.10.2002 г. за международен автомобилен превоз на пътници и товари, издадена от министъра на транспорта и съобщенията, обн. ДВ, бр. 108/19.11.2002 г. регламентира, че лиценз не се изисква за извършване на международни превози на товари с моторни превозни средства с товароносимост до 1, 5 тона или допустима максимална маса до 3, 5 тона и за извършване на превози за собствена сметка. Тази норма е аналогична на чл. 6, ал. 3, т. 1 от Закона за автомобилните превози и е специална, доколкото урежда хипотезите когато лиценз не е необходим. Поради това доставките, представляващи извършване на международен превоз са необлагаеми и незаконосъобразно е начислен ДДС в размер на 10 687,45 лв., ведно със съответните лихви. Касаторът моли за уважаване на жалбата и присъждане направените разноски. 2. Касационна жалба от Директора на "ДОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП против Решение № 318/12.05.2009 г. на Варненския окръжен съд, АО, V състав, постановено в производство по реда на чл. 193, ал. 1 ГПК (отм.) по адм. д. № 214 по описа за 2007 г. на този съд, с което е допълнено решение № 313/07.05.2008 г., постановено по същото административно дело на ВОС в следния смисъл: Отменя РА № 0302578/11.10.2006 г., издаден от данъчен орган при ТД - Варна, потвърден в обжалваната част с Решение № 957/18.12.2006 г. на Директора на "ДОУИ" - Варна, с която на "БУЛ КАР" ООД са определени данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди и в размери, както следва: По фактура № 0055/09.03.2005 г. на стойност 10166,67 лв. и ДДС в размер на 2033,33 лв. ; по фактура № 0064/23.03.2005 г. със стойност 51000 лв. и ДДС в размер на 10200 лв.; по фактура № 0051/22.02.2005 г. с данъчна основа 10166,67 лв. и ДДС 2033,33 лв.; по фактура № 0056/09.03.2005 г. със стойност 10166,67 лв. и ДДС в размер на 2033,33 лв.; по фактура № 0060/11.03.2005 г. с данъчна основа 10391,67 лв. и ДДС 2078,33 лв. ; по фактура № 0058/11.03.2005 г. с данъчна основа 10166,67 лв. и ДДС 2033,33 лв.; по фактура № 077/18.04.2005 г. с данъчна основа 10420, 83 лв. и ДДС на стойност 2084,17 лева. Общо за периодите недължимо платен ДДС - за м. 02.2005 г. - 2033,33 лв., за м. 03.2005 г. - 18 378,32 лв., за м. 04.2005 г. - 2084,17 лева. Касаторът счита, че решението в тази част е неправилно, защото е постановено в нарушение на материалния закон - отменително основание по чл. 209, т. 3, предложение първо от АПК. На "БУЛ КАР" ООД правилно не е признато право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) за закупените от дружеството автомобили по процесните фактури. Неправилно обаче съдът приел, че начисленият в последствие от ЗЛ данък при продажбата на автомобилите се явява недължимо внесен и подлежи на възстановяване. Разпоредбата на чл. 62, ал. 1 от ЗДДС (отм.) е неприложима, тъй като "БУЛ КАР" ООД е приспаднало начисления му при покупката данък като данъчен кредит. Касаторът прави разграничение на понятията "недължимо платен" и "неправилно начислен" данък. Счита, че в ЗДДС няма механизъм за корекция на начисления данък, каквато възможност съществува относно ползвания данъчен кредит. Моли за отмяна на първоинстанционното решение в посочената част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на жалбата на Директора на Д ДОУИ" - гр. Варна и неоснователност на жалбата, подадена от "БУЛ КАР" ООД. Подробни съображения са изложени в съдебно заседание. Върховният административен съд, състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок и са процесуално допустими. Разгледани по същество те са основателни. В първоинстанционното производство е преценена законосъобразността и обосноваността на РА № 0302578/11.10.2006 г., издаден от данъчен орган при ТД - Варна, потвърден с Решение № 957/18.12.2006 г. на Директора на "ДОУИ" - Варна. За да постанови процесните решения съдът е приел за установено следното: Към 31.03.2005 г. "БУЛ КАР" ООД с натрупване има 58,49 % по смисъла на чл. 65, ал. 2 и съгласно ал. 4 от ППЗДДС, данъчен кредит по ал. 1 е налице от началото на месеца, следващ този, за който е изпълнено условието по ал. 2. За дружеството началният данъчен период от който може да приспада начисления му ДДС по доставките като данъчен кредит е м. 04.2005 година. Оттук е направен извод за законосъобразно отказване правото на данъчен кредит, приспадан през периоди м. 02 и м. 03.2005 г. по доставки за които е налице пречка по чл. 65, ал. 1 от ЗДДС (отм.). Според първоинстанционният съд нормата на чл. 62, ал. 1 от ЗДДС (отм.) е императивна и е задължителна при изпълнен фактически състав. Съдът е кредитирал заключението по ССчЕ и е направил извода, че по част от доставките, описани в РА по който е отказан данъчен кредит, (закупени автомобили от "Хелис Кар" ЕООД, "Ратола лизинг" ЕООД), впоследствие дружеството - жалбоподател се е разпоредило с МПС, продавайки ги на трети лица. Окръжният съд е приел, че щом по придобивните фактури по които "БУЛ КАР" ООД е получател не му се следва данъчен кредит, то при последващата продажба дружеството не е имало право да начислява ДДС. Данъкът не се дължи в полза на фиска, което означава че приходният орган трябвало да извърши прихващане, респективно възстановяване на сумите. "бул Кар" ООД е осъществило транспорт на стоки от Германия до София по фактури, описани в РА, като то притежава всички необходими транспортни документи по чл. 13, ал. 1 ППЗДДС, без лиценз за извършване на международен транспорт. Цитираната разпоредба не поставя под условие изискването за притежаване на лиценз, поради което при неговата липса доставката не може да се квалифицира като международен износ. Посочено е, че чл. 2, ал. 2 от Наредба № 11/02 г. по недопустим начин разширява приложното поле на закона. Допълнителното решение е постановено в изпълнение на Определение № 2718/26.02.2009 г. на ВАС, Първо отделение, постановено по адм. д. № 9859 по описа за 2008 г. на този съд. Решенията в обжалваните им части са неправилни, поради следните съображения: По жалбата на "ДОУИ" - гр. Варна: Фактите по делото са безспорно установени, включително чрез заключението по ССчЕ, поради което не се налага тяхното ново повтаряне. "БУЛ КАР" ООД е придобило МПС от други две дружества, които автомобили по - късно е продало. Съгласно чл. 65, ал. 4 от ППЗДДС правото на приспадане на начисления данък за закупените автомобили под формата на данъчен кредит за дружеството, възниква от м. 04.2005 г. или от началото на месеца, следващ този за който е изпълнено условието по ал. 2. Правилно е прието от окръжния съд, че на "БУЛ КАР" ООД не трябва да се признава правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 1, т. 2 ЗДДС (отм.) за закупените от дружеството автомобили по съответните фактури. Тази констатация е призната и в жалбата на дружеството до ВОС, като в нея е посочено, че поради това "БУЛ КАР" ООД не е трябвало на основание чл. 62, ал. 1 от ЗДДС (отм.) да начислява ДДС при продажбата на автомобилите. В писмените бележки от 10.05.2008 г. адв. С. Златев е направил твърдението, че поради недължимостта на данъка на основание цитираната по - горе разпоредба, съдът е трябвало да извърши прихващане на определеното по РА задължение с недължимо платената от жалбоподателя сума на бюджета, като е формулирано искане посоченото в колона 10 от таблицата към РА задължение да бъде намалено. Във връзка с гореизложеното настоящият касационен състав счита, че текстът на чл. 62, ал. 1 от ЗДДС (отм.) регламентира специфичен случай на освобождаване от начисляване на данък от регистрирано по този закон лице за облагаема доставка. Необходимо условие за приложението на разпоредбата е при придобиване на стоката, която в последствие е предмет на разпоредителна сделка, регистрираното по закона лице да е заплатило ДДС, но да не е ползвало правото на данъчен кредит. В заключението по ССчЕ е констатирано, че върху ползвания данъчен кредит в размер на 27 603,20 лв. за закупените автомобили, дружеството - жалбоподател е начислило ДДС в размер на 27 960,62 лв. при продажбата на автомобилите, която стойност включва и печалбата на "БУЛК КАР" ООД. С допълнителното решение ревизионния акт е отменен общо за сумата в размер на 22 495, 82 лева, който размер е обжалван от Д "ОУИ". С оглед на гореизложеното касационната инстанция счита, че към момента на продажбата на автомобилите на трети лица, за "БУЛ КАР" ООД не са били налице условията на чл. 62, ал. 1 ЗДДС (отм.) за неначисляване на данъка, респективно за претендираното от дружеството прихващане или възстановяване. По жалбата на "БУЛ КАР" ООД: Обстоятелствата по реализиране на международния транспорт и наличието на другите необходими документи с изключение на лиценза, са доказани по делото. Спорът в случая е дали такъв лиценз е необходим в предвид разпоредбите на чл. 13, ал. 1, т. 1 ППЗДДС, чл. 2, ал. 2 от Наредба № 11/2002 г. за международния автомобилен превоз на пътници и товари, чл. 6, ал. 3, т. 1 и чл. 25 от Закона за автомобилните превози. Настоящият касационен състав на I А отделение приема за установено, че поради извършването на международния превоз с автомобил "Мерцедес Спринтер" с максимална маса до 2,5 тона, в процесната хипотеза не е било необходимо "БУЛ КАР" ООД да притежава лиценз за тази дейност. В чл. 2, ал. 2 от Наредба № 11/2002 г. е предвидено, че лиценз не се изисква за извършване на международни превози на товари с моторни превозни средства с товароносимост до 1, 5 тона или допустима максимална маса до 3, 5 тона и за извършване на превози за собствена сметка. Касационната инстанция не споделя мотива на първоинстанционния съд, според който подзаконовият нормативен акт разширява по неправомерен начин приложението на закона. Това е така, защото чл. 2, ал. 2 от Наредба № 11/2002 г. е аналогичен на специалната норма на чл. 6, ал. 3, т. 1 от Закона за автомобилните превози. Тя също не изисква лиценз за превоз на товари чрез МПС с максимално допустима маса от 3,5 тона. Налице е отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК, поради което решенията в обжалваната им част трябва да бъдат отменени, след което спорът да се реши по същество от състава на ВАС. В производството по адм. д. № 8879/09 г. на ВАС, I А отделение Директорът на "ДОУИ" - гр. Варна не е защитаван и представляван поради което за касационното производство на страната не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основания чл. 221, ал. 2, чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на I А отделение