Решение № 6209 от 08.06.2026 г. на ВАС по адм. д. № 3927/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на „Интер Експрес Логистик“ ЕООД, подадена чрез пълномощника адв. Димитров, срещу Решение № 2491/20.01.2026 г., постановено по адм. дело № 11950/2023 г. по описа на Административен съд – София-град (АССГ), поправено с Решение № 3039/23.01.2026 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-22221322005016-091-001/20.04.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 1493/19.10.2023 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. София при ЦУ на НАП, относно установените му задължения по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС), вследствие на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 67 144,06 лв. за данъчните периоди от м. 12.2016 г. до м. 09.2017 г., от м. 07.2018 г. до м. 12.2018 г. и от м. 05.2019 г. до м. 06.2019 г., както и за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) в общ размер 33 458,14 лв. за данъчните периоди от 2016 г. до 2021 г. вкл., ведно с лихви за забава в общ размер 51 677,19 лв. Касаторът инвокира оплаквания, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва извода на първоинстанционния съд, че в полза на ревизираното дружество не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по получените доставки поради рисков профил на сочените за доставчици дружества, както и с оглед липсата на доказателства относно произхода на стоките. Позовава се на съдебна практика на СЕС и ВАС. Твърдят се допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост на оспорения съдебен акт, основно свързани с това, че съдът не е извършил дължимия анализ на представените документи по спорните доставки, както и че е възпроизвел изводите на приходните органи, които нарушения са довели до неправилен краен извод за липса на тяхната реалност. Сочи, че съдът е разпределил неправилно доказателствената тежест, като приходната администрация е следвало да докаже нереалност на доставките, както и че не са назначени експертизи относно спорните по делото въпроси. Излага подробни доводи в подкрепа на твърденията си относно незаконосъобразност на ревизионния акт, установяващ задължения по ЗДДС и ЗКПО. Моли съдът да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт. Алтернативно, касторът моли за отмяна на оспорения съдебен акт и връщане на делото за разглеждане от друг състав на административния съд. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът – Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Минкова, в съдебно заседание, оспорва основателността на касационната жалба и претендира присъждане на сторените в касационното производство разноски. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Предмет на съдебен контрол пред АССГ е била законосъобразността на РА № Р-22221322005016-091-001/20.04.2023 г., издаден от Б. С. Стойков – началник на сектор в ТД гр. Варна на НАП, възложил ревизията, и А. Г. Неделчева – главен инспектор по приходите в ТД гр. Варна на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 1493/19.10.2023 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. София при ЦУ на НАП, с който на „Интер Експрес Логистик“ ЕООД, не е признато право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в общ размер на 67 144,06 лв., ведно с лихви в общ размер на 36 053,28 лв., както и допълнително е установен корпоративен данък по ЗКПО в размер на 33 458,14 лв., ведно с лихви в общ размер на 15 623,91 лв. В хода на ревизията е установено, че основната дейност на дружеството е свързана с извършване на товарен автомобилен транспорт и търговия с авточасти и консумативи, като „Интер Експрес Логистик“ ЕООД притежава собствени превозни средства и лиценз за извършване на международен автомобилен превоз на товари за чужда сметка или срещу възнаграждение, издаден от Министерство на транспорта, информационните технологии и съобщенията, с валидност до 31.05.2019 г. Ревизираното дружество стопанисва три паркоместа, представляващи обособена част от ТИР-паркинг, находящ се в гр. София, [улица]. Според представена обяснителна записка, стоките – предмет на извършваната от „Интер Експрес Логистик“ ЕООД търговия, се съхраняват на декларирания адрес за кореспонденция. Приходните органи са констатирали, че през обследваните данъчни периоди – м. 12.2016 г. до м. 09.2017 г., от м. 07.2018 г. до м. 12.2018 г. и от м. 05.2019 г. до м. 06.2019 г., дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури за доставка на стоки, издадени от контрагенти с рисков профил, в общ размер на 67 144,06 лв., по-конкретно: 1. в размер на 5 987,59 лв. по 4 фактури, издадени от „КАРИ ЕКСПРЕС 2016“ ЕООД; 2. в размер на 22 036,95 лв. по 15 фактури, издадени от „КАРИ ЕКСПРЕС“ ЕООД; 3. в размер на 4 321,46 лв. по 3 фактури, издадени от „КАРИ МАСТЕРА“ ЕООД; 4. в размер на 11 783,87 лв. по 7 фактури, издадени от „ЛЕО ЕКСПРЕС 06“ ЕООД; 5. в размер на 10 472,80 лв. по 7 фактури, издадени от „ЛИДЕР СТИЛ ПРО“ ЕООД; 6. в размер на 5 021,00 лв. по 4 фактури, издадени от „РВП-ГРУП“ ЕООД и 7. в размер на 7 520.39 лв. по 5 фактури, издадени от „ТИОНА 14“ ЕООД. Във връзка със спорните доставки са представени фактури, договори, описи, приемно-предавателни протоколи, складови разписки, разплащателни документи, счетоводни справки и регистри и писмени обяснения. Извършена е съпоставка на доказателствата, представени в хода на ревизията, с ангажираните такива при извършена предходна проверка за установяване на факти и обстоятелства (ПУФО), приключила с Протокол № П-22221317074415-073-001/26.03.2018 г., присъединени с Протокол № Р-22221322005016-ППД-001/17.03.2023 г., като са установени несъответствия и поправки. Извършени проверки в информационните масиви на НАП са установили, че сочените за доставчици дружества са с прекратена регистрация по ЗДДС, трайно неоткриваеми са на посочените адреси за кореспонденция и имат изискуеми публични задължения в особено големи размери. В дневниците за покупките по ЗДДС „КАРИ ЕКСПРЕС 2016“ ЕООД, „КАРИ ЕКСПРЕС“ ЕООД, „КАРИ МАСТЕРА“ ЕООД, „ЛЕО ЕКСПРЕС 06“ ЕООД, „ЛИДЕР СТИЛ ПРО“ ЕООД, „РВП-ГРУП“ ЕООД и „ТИОНА 14“ ЕООД са отразили фактури от контрагенти с рисков профил. Неустановен е останал произходът на процесните стоки, както и мястото им на съхранение, начинът и мястото им на предаване към „Интер Експрес Логистик“ ЕООД. Приходните органи са посочили също, че липсват доказателства за водена търговска кореспонденция, както и заявки или други документи, удостоверяващи реални търговски взаимоотношения. Въз основа на тези фактически установявания е прието, че в случая са налице формално съставени фактури, които не отразяват реални стопански операции, а целят набавяне на данъчно предимство за ревизирания субект, поради което и на основание чл. 70, ал. 5 вр. чл. 6, чл. 68, ал. 1, т. 1, ал. 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС на „Интер Експрес Логистик“ ЕООД е отказано право на данъчен кредит в посочения по-горе размер. С оглед констатациите на приходните органи в частта, касаеща ЗДДС, е прието, че разходите по спорните фактури не следва да се признават за данъчни цели на основание чл. 10, ал. 1 вр. чл. 23, ал. 2 и чл. 26, т. 2 ЗКПО. За 2016 г. не са признати данъчни основи в общ размер на 86 618,35 лв., за 2017 г. – общо 120 186,45 лв., за 2018 г. – в размер на общо 46 819,27 лв., за 2019 г. – в размер на 59 671,66 лв., за 2020 г. – в общ размер на 18 855,56 лв. и за 2021 г. – в размер на 264,00 лв. С посочените суми, непризнати за данъчни цели, е преобразуван счетоводният финансов резултат (СФР) на дружеството по години, като след приспадане на на внесени авансови вноски и отстъпки по чл. 92, ал. 5 ЗКПО, както и на ефективно внесен данък, са установени за довнасяне задължения за корпоративен данък, както следва: за 2017 г. – в размер на 8 661,84 лв.; за 2018 г. – в размер на 4 681,93 лв.; за 2019 г. – в размер на 5 991,49 лв.; за 2020 г. – в размер на 1 981,70 лв и за 2021 г. – в размер на 122,54 лв. При определяне на посочените задължения, за 2019 г., 2020 г. и 2021 г. са включени и счетоводни разходи за амортизации на закупени активи по спорните доставки, непризнати за данъчни цели на основание чл. 54, ал. 2 ЗКПО. Съгласно заключението на вещото лице по проведената съдебно-счетоводна експертиза, кредитирано от съда, се установява съответствие между спорните фактури и съпътстващите ги документи, като доставчиците са подавали редовно справки-декларации по ЗДДС. Никое от дружествата не разполага с материална, кадрова и техническа обезпеченост. Установява се разплащане по всяка от фактурите – по банков път или в брой. За да отхвърли жалбата на дружеството, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Извършен е анализ на представените по отношение на всеки от доставчиците фактури и придружаващи ги документи, като е прието, че същите не доказват реално получаване на доставките на авточасти и консумативи. Административният съд е споделил съображенията на съда по отношение липсата на водена търговска кореспонденция и доказателства за транспорта на стоките. Доколкото съдът е формирал краен извод за липса на реалност на спорните доставки и е приел, че с РА законосъобразно са установени задължения на „Интер Експрес Логистик“ ЕООД по ЗДДС, жалбата е отхвърлена и в частта срещу определените по ЗКПО задължения. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Противно на твърденията за липса на самостоятелни мотиви относно установените факти, АССГ е изпълнил изискванията на процесуалния закон, като е разгледал ревизионния акт в рамките на предмета на спора по чл. 156 ДОПК и е постановил решение по същество, съобразно правомощията си. В мотивите си съдът е изложил както фактическите констатации на приходните органи, така и собствена преценка на доказателствата, събрани както в ревизионното, така и в съдебното производство. Съдът обстойно е анализирал доказателствения материал поотделно и в съвкупност, съобразно вътрешното си убеждение, и е формирал самостоятелни фактически и правни изводи. Обсъдени са представените доказателства – спорните фактури и придружаващите ги документи, по отношение на всяко от сочените за доставчици дружества. При спазване разпоредбата на чл. 202 ГПК вр. чл. 144 АПК, съдът е обсъдил и съобразил заключението на допуснатата ССчЕ. Неоснователни са и поддържаните в касационната жалба възражения относно допуснато от първоинстанционния съд съществено нарушение на съдопроизводствените правила досежно разпределяне на доказателствената тежест между страните. С Разпореждане от 30.01.2023 г., постановено по дело № 11590/2023 г. по описа на АССГ, съдът е указал на „Интер Експрес Логистик“ ЕООД, че носи доказателствената тежест за установяване съществуването на фактите и обстоятелствата, посочени в жалбата, от които черпи благоприятни за себе си правни последици, като може да ангажира всички допустими по АПК доказателства, включително да иска назначаване на експертиза. Така указаната на дружеството доказателствена тежест е правилно определена, тъй като установяването на кумулативните предпоставки (формални и материалноправни) относно възникването и упражняването правото на данъчен кредит е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото, съобразно общите правила на чл. 154, ал. 1 ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, а и практиката на ВАС и на СЕС. Неоснователно се явява и касационното възражение относно допуснато от съда нарушение във връзка с неизясняване фактическата обстановка поради липса на назначени служебни експертизи, като касаторът е могъл своевременно да поиска такива. По същество на спора: Възникването на правото на данъчен кредит на данъчно задълженото лице е обусловено от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка – арг. от чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката, съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит, е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Материалноправните предпоставки за възникването на правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на ВАС, а и тази на СЕС. С т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС е прието: "Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчно задължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано.“. Правилно АССГ е формирал извод, че по отношение на процесните доставки от „КАРИ ЕКСПРЕС 2016“ ЕООД, „КАРИ ЕКСПРЕС“ ЕООД, „КАРИ МАСТЕРА“ ЕООД, „ЛЕО ЕКСПРЕС 06“ ЕООД, „ЛИДЕР СТИЛ ПРО“ ЕООД, „РВП-ГРУП“ ЕООД и „ТИОНА 14“ ЕООД, въпреки ангажираните доказателства, не се установява тяхната реалност. Следва да бъдат споделени мотивите на първоинстанционния съд, според които от представените документи, придружаващи спорните фактури, не се установява получаване на фактурираните стоки. В представените приемно-предавателни протоколи се съдържат подписи на страните за „приел“ и „предал“, но не става ясно кои са лицата, положили подписите. Липсата на реквизити засяга и складовите разписки, тъй като в тях се съдържа подпис единствено за приемащата страна, но не и за предаващата. Следва да се посочи също, че приходните органи са констатирали несъответствия между представените по време на ПУФО доказателства и тези, ангажирани в рамките на ревизионното производство. Съобразно това доказателствената стойност на представените документи, от една страна, е разколебана, а от друга – констатираните нередовности и липса на съществени реквизити препятстват установяване факта на предаване, респективно получаване на стоките. Неустановена с категоричност по делото е останала и последващата реализация на „закупените“ авточасти и консумативи или използването им във връзка с икономическата дейност на дружеството. Досежно частта на РА по ЗКПО – правилно е прието, че за данъчни цели признаването на разходи се основава на документалната им обоснованост. Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Разпоредбата на чл. 26, т. 2 ЗКПО гласи, че не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Начисляването на разход не се свързва единствено с наличието на фактури, а следва да са налице реално осъществени доставки, отразяващи вярно и точно събитията в съответствие с критериите за признаването на разход. Съдът намира за обосновано и законосъобразно решението на АССГ, с което са потвърдени изводите на приходните органи относно непризнатите разходи и извършените преобразувания на финансовите резултати за облагане с корпоративен данък за процесните периоди. Противно на твърденията, изложени в касационната жалба, приходните органи са предприели необходимите действия за установяване на относимите факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на публичните задължения на дружеството, в съответствие с разпоредбите на чл. 3, чл. 37, чл. 45 и чл. 117 ДОПК. На „Интер Експрес Логистик“ ЕООД са връчени два броя ИПДПОЗЛ – № Р-22221322005016-040-001/07.10.2022 г. и № Р-22221322005016-040-002/09.02.2022 г., с които са изискани относимите към предмета на ревизията доказателства; на всяко от дружествата, сочени за доставчици, са извършени насрещни проверки; извършени са служебни проверки в информацонните системи на НАП, както и са присъединени по надлежния ред доказателства, събрани в друго контролно производство, проведено спрямо дружеството. Резултатите от така извършените в рамките на ревизията процесуални действия и събраните доказателства са били подложени на обективна преценка и анализ, видно от ревизионния доклад и ревизионния акт. Не кореспондира с установените по делото факти и с констатациите и мотивите на приходните органи, касационното оплакване за установяване на задълженията на „Интер Експрес Логистик“ ЕООД единствено на основание липсата на кадрова, материална и техническа обезпеченост и нередности при доставчиците му. Както вече бе посочено и правилно е прието от административния съд, основният мотив на приходните органи е липсата на доказателства за реалното изпълнение на фактурираните доставки, която е обосновала отказа на правото на данъчен кредит съобразно чл. 70, ал. 5 вр. чл. 71, т. 1 ЗДДС вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 ЗДДС. В тази връзка следва да бъде съобразено разбирането на Съда на ЕС, застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Посоченото тълкуване на Директива 2006/112 е възприето и в трайна практика на ВАС, съгласно която, освен наличието на фактура, доказателства за счетоводното ѝ отразяване от получателя и за плащане, за целите на облагането по ЗДДС е от значение има ли достатъчно данни за реално осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти, на която съответства начислен данък. В случая, доколкото от дружеството, въпреки представените процесуални възможности в рамките на ревизията и по време на съдебното производство, при правилно разпределената от съда доказателствена тежест, не са ангажирани достатъчно и убедителни доказателства в подкрепа твърденията за действително изпълнение на спорните доставки, то съдът е формирал правилен извод за материална законосъобразност на РА. Същият не е в противоречие с формираната от СЕС постоянна практика по тълкуването на разпоредби на Директива 2006/112/ЕО, в т.ч. с решението на Съда по дело С-18/13 (Макс Пен) и решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11 (Mahagében), на които се позовава касаторът. В съответствие с цитираната практика на СЕС, приходните органи и съда са извършили цялостна проверка на относимите факти и обстоятелства, в резултат на която е установено по несъмнен начин, че стопанското поведение на субектите не е насочено към извършване на реални доставки, а към набавяне на данъчно предимство в полза на ревизираното дружество. По горните съображения касационният съд намира, че обжалваното решение в своята цялост е валиден, законосъобразен и обоснован съдебен акт. Не са налице касационните оплаквания, наведени от касатора. Не се установяват пороци на решението при прилагане на материалния закон. Обжалваното решение на Административен съд – София-град е правилно и като такова следва да се остави в сила. Съгласно изхода от спора на ответника по касация се следват разноски за настоящата касационна инстанция в размер на 102,26 евро на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК (ред. ДВ, бр. 17 от 2026 г.) вр. чл. 37 от Закона за правната помощ и чл. 24 от Наредбата за заплащането на правната помощ. Настоящият касационен състав намира, че посоченият размер се явява подходящ и съответства на задените с Решение по дело С-438/22 на СЕС критерии за справедливост, като е съобразен с фактическата и правна сложност на спора и обема на извършените процесуални действия и предоставена защита. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,