Решение № 2394 от 22.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9714/2020 г.

Решение № 2394 от 22.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9714/2020 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 173 от 24.07.2020 г. по адм. дело № 570/2019 г. по описа на Административен съд Кюстендил. С обжалваното решение по жалба на М. Димитрова е отменен Ревизионен акт № Р-22001018008081-091-001 от 24.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1671 от 4.10.2019 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София, с който на с който на основание чл. 19, ал. 1 и 2 от ДОПК за задължения на "Влади 10" ЕООД е установена отговорността й за: корпоративен данък за 2012 г. в размер на 2865, 17 лева и лихви за забава в размер на 1836, 38 лева; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 01.12.2012 г. до 28.02.2013 г. в размер на 1257, 81 лева и лихви за забава в размер на 811, 73 лева; вноски за държавното обществено осигуряване (ДОО) – за осигурители, за периода от 1.12.2012 г. до 28.02.2013 г. в размер на 2732, 62 лева и лихви за забава в размер на 1786, 26 лева; вноски за здравно осигуряване – за осигурители, за периода от 1.12.2012 г. до 28.02.2013 г. в размер на 1333, 02 лева и лихви за забава в размер на 871, 96 лева; и вноски за универсален пенсионен фонд (УПФ) – за осигурители, за периода от 1.12.2012 г. до 28.02.2013 г. в размер на 497, 03 лева и лихви за забава в размер на 324, 76 лева. Касаторът излага доводи за неправилност на обжалвания съдебен акт, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и при необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че от събраните в рамките на ревизионното производство доказателства се установява наличието на предпоставките по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК за ангажиране на отговорността на М. Димитрова относно задължения на "Влади 10" ЕООД в общ размер на 8 685, 65 лева и лихви върху тази сума. Иска отмяната на съдебния акт и постановяване на друг с отхвърляне на жалбата на лицето срещу процесния РА. Претендира разноски за касационното производство. Ответната страна – М. Димитрова, чрез процесуалния си представител адв. Златкова в писмено становище оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на решението. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба и за неправилност на обжалваното решение. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Страните не спорят, че М. Димитрова е субект на отговорност по чл. 19, ал. 1 и 2 от ДОПК поради това, че е била управител на задълженото дружество – "Влади 10" ЕООД, през периода от 1.01.2012 г. до 28.02.2013 г., че са налице задължения на дружеството по чл. 14, т. 1 от ДОПК, че през 2012 г. тя е изтеглила на каса от сметката на дружеството в "УниКредит Булбанк" АД суми в общ размер на 124 310, 00 лева – постъпления от единствения клиент на дружеството – [фирма], като отделните суми са теглени в деня на получаването им, както и че "Влади 10" ЕООД не разполага с парични средства и имущество, които са в състояние да покрият размера на публичните задължения. Спорът между страните се свежда до това налице ли са другите елементи на отговорността по чл. 19, ал. 1 и 2 от ДОПК – съответно дали Димитрова е укрила факти и обстоятелства, които по закон е длъжна да обяви пред орган по приходите, и извършила ли е плащания в пари от имуществото на задълженото юридическо лице по чл. 14, т. 1 от ДОПК, представляващи скрито разпределение на печалбата, и дали това нейно поведение е в причинно-следствена връзка с невъзможността да бъдат събрани процесните задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. АС Кюстендил е достигнал до извода за материална незаконосъобразност на оспорения РА както в частта за ангажиране на отговорността на М. Димитрова в качеството й на управител на "Влади 10" ЕООД по чл. 19, ал. 1 ДОПК, така и по чл. 19, ал. 2 ДОПК за посочените в РА задължения на дружеството. Решението е валидно, допустимо и правилно. С ревизионния акт като форма на "укриване на факти и обстоятелства" е посочено обстоятелството, че задълженото лице не е представило доказателства за причините, довели до намаляване на неразпределената печалба на дружеството от 338 000, 00 лева през 2012 г. на 40 000, 00 лева през 2013 г., при оставащи задължения към доставчиците в размер на 278 000, 00 лева и вземания от клиенти в размер на 313 000, 00 лева. Съставомерното поведение по чл. 19, ал. 1 от ДОПК изисква лицето не просто да не изпълни задължението си по обявяване на факти и обстоятелства, които по закон е длъжно да обяви, а да направи това умишлено – да е наясно със смисъла на действията си, да предвижда последиците им и съзнателно да иска или да допуска настъпването им. В процесния случай съставомерни факти и обстоятелства са само тези във връзка с данните по подаваните справки-декларации, годишни данъчни декларации и годишни финансови отчети за 2012 г. и 2013 г. Видно от доказателствата по делото не се установява поведение на Димитрова, свързано със съзнателно укриване на факти, целящо да доведе до избягване заплащането на публичните задължения на дружеството. Дори и да се приеме, че в случая е налице неправомерно намаляване на резултата на дружеството за целите на данъчното облагане по ЗКПО, същото не се свързва автоматично с невъзможността да се съберат установените задължения. Не е доказана и другата кумулативна предпоставка – невъзможността за събиране на вземанията. Приходната администрация не е формирала констатация по отношение на момента, от който е настъпила невъзможността да бъдат събрани задълженията на "Влади 10" ЕООД. Отговорността на лицето по чл. 19 от ДОПК е субсидирана и тя възниква едва от момента, в който се установи, че задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски не могат да бъдат събрани от лицето по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК. За отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК не е достатъчно установяването на данъчно задължение (което е във връзка с поведението на лицето), а е необходимо това задължение да не може да бъде изпълнено заради поведение на лицето. Липсват доказателства и за това, че органите по приходите са предприели всичко необходимо за събиране на вземанията си към основния длъжник. Както правилно е посочил първоинстанционният съд, нормата на чл. 19 от ДОПК изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на управителя и несъбирането на задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски на представляваното дружество, т. е. посоченото поведение на управителя следва да е единствената причина за обсъжданата несъбираемост на публичните вземания. В доказателствена тежест на приходните органи е да установят по безспорен начин, че са предприели всички необходими процесуални действия за събиране на вземанията от основния длъжник – задълженото юридическо лице. В случая, по данни от подадената от дружеството годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за 2012 г., към 31.12.2012 г. същото е имало формирани вземания от клиенти в размер на 313 000, 00 лева. От друга страна, недоказано е твърдението на приходните органи, че е налице недобросъвестно поведение на управителя, доколкото Димитрова била извършвала тегления на парични суми в брой в общ размер на 124 310, 00 лева през процесната 2012 г. и това е довело до намаляване на имуществото на дружеството, като не се установявало с тези суми управителят да е погасявал дължимите публични задължения на дружеството за данъци и задължителни осигурителни вноски. На първо място, следва да се посочи, че от описаните в РД тегления на парични суми от Димитрова от банковата сметка през периода м. 01.2012 г. – м. 07.2012 г. / л. 24 и л. 78 от делото/ са в много по-нисък размер от посочения в РД и в РА, тъй като в справката са отразени както постъпилите от "Мода Булита" ООД суми по банковата сметка, така и изтеглените в брой от М. Димитрова суми от същата банкова сметка. Установява се, че изтеглените от Димитрова суми са в общ размер на 61 040 лева, а остатъкът до общо посочената в РД и в РА сума от 124 310, 00 лева се равнява на постъпилите от клиента на "Влади 10" ЕООД. На второ място, от приетото по делото заключение по ССчЕ, което не е оспорено по надлежния процесуален ред от настоящия касационен жалбоподател, е видно, че по банковата сметка на дружеството са постъпвали суми само от "Мода Булита" ООД, но освен изтеглените в брой пари от М. Димитрова са извършвани преводи към НАП, към ЧСИ, удържани са такси за обслужване и др. От справката към заключението / на л. 312 от делото/ се установява, че са извършени плащания за погасяване на публични задължения на "Влади 10" ЕООД през м. 04.2012 г., м. 05.2012 г. и м. 06. 2012 г. в общ размер над 10 000 лева / в размер на 11 166, 53 лева/, който извод се подкрепя от приетите по делото заверени копия на банкови извлечения / прил. на л. 175, л. 177, л. 179 – гръб от делото/. От друга страна, вещото лице е констатирало, че съгласно проверената ведомост на дружеството е извършено начисляване на възнаграждения на персонала за периода м. 06.2012 г. – м. 02.2013 г. в общ размер на 67462, 58 лева. Според приложените по делото и неоспорени от данъчната администрация РКО общият размер на изплатени суми за възнаграждения на персонала за периода м. 06.2012 г. – м. 02.2013 г. е за сумата от 52 648, 21 лева. Осчетоводяването е ставало по сметка 501 – Каса в лева. Това означава, че през 2012 г. са извършвани плащания както за погасяване на публични задължения на дружеството, така и за възнаграждения на персонала. В тази връзка следва да посочи, че изтеглените в брой от банковата сметка на дружеството от самата Димитрова суми са в размер на 61 040 лева, която сума надхвърля гореописаните суми – 11 166, 53 лева и съответно, 52 648, 21 лева. Както се посочи по-горе, в производство, в което доказателствената тежест е за приходните органи проявената пасивност има за резултат недоказаност на елементите от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Аналогичен извод е налице и по отношение на ангажираната отговорност на Димитрова по чл. 19, ал. 1 ДОПК като управител на "Влади 10" ЕООД относно задълженията на дружеството за авансов данък по чл. 42 ЗДДФЛ и за задължителни осигурителни вноски за ДОО, за ЗО и за УПФ за процесните периоди м. 12.2012 г., м. 01 и м. 02.2013 г. По отношение тези задължения приходните органи са констатирали, че същите са декларирани с декларациите обр. 6 в дължимия размер, но не са внесени. В процесния случай нито в РД, нито в РА са изложени мотиви въз основа на какви неверни данни са декларирани от управителя и в какво при подаването на тези декларации се изразява укриването на факти и обстоятелства. В този смисъл решение № 6250 от 28.05.2020 г. по адм. дело № 1412/2020 г. по описа на Върховния административен съд, първо отделение. Обоснован и правилен е изводът на първоинстанционния съд, че не са налице кумулативните предпоставки за отговорността на М. Димитрова като управител на "Влади 10" ЕООД и по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Съгласно цитираната разпоредба, управител или член на орган на управление, който недобросъвестно извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 или 2, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за задължението до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. Правилно АС Кюстендил е заключил, че от представените доказателства не може да се приеме, че М. Димитрова е действала недобросъвестно, с цел намаляване имуществото на "Влади 10" ЕООД – че същата е теглила сумите, знаейки, че след 9.07.2012 г. "Мода булита" ООД ще спре дължимите плащания по сключения между двете дружества договор за изпълнение и че последният ще бъде прекратен, вследствие на което "Влади 10" ЕООД ще спре дейността си на 15.03.2013 г., и в резултат на това ще възникне невъзможност за изпълнение на публичните задължения на дружеството. Уговарянето на обезпечение на вземането е право на кредитора, но не и негово задължение. Липсата на гаранция за реалното изпълнение на задълженията на "Мода булита" ООД по договора не прави РЛ недобросъвестно и защото то не би могло да предвиди поведението на това дружество, изразяващо се в частично неизпълнение на договорните задължения. Не е налице и причинно-следствена връзка между поведението на ревизираното лице и несъбраните публични задължения. Напротив, установява се извършени плащания за погасяване на публични задължения за данъци и осигуровки през процесната 2012 г., както и се установява, че са изплащани възнаграждения на персонала на дружеството. Не са налице както предпоставките по първия фактически състав по чл. 19, ал. 2 ДОПК, а именно: 1. управителят, член на орган на управление да извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице; 2. тези плащания да представляват скрито разпределение на печалбата или дивидент; 3. плащанията да са направени недобросъвестно и 4. поради тази причина имуществото на ЗЛ да е намаляло и не са погасени задълженията му за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. Тези предпоставки в своята кумулативност не са налице. Скрито разпределение на печалбата по смисъла на пар. 1, т. 5 ДР ЗКПО, според който "Скрито разпределение на печалба" са: а) сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б" /доходи от акции, доходи от дялови участия и от други права, третирани като доходи от акции /; б) начислените разходи за лихви (освен ако условията на заема не са уговорени в изпълнение на изисквания, предвидени в нормативен акт), когато са налице поне три от изброените четири условия. Следователно, в случая не е налице посочената хипотеза. Не е налице и вторият фактически състав по чл. 19, ал. 2 ДОПК, а именно: 1. управителят или член на орган на управление да отчужди имущество, вкл. предприятие на задълженото лице; 2. отчуждаването да е безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 3. отчуждаването да е недобросъвестно; 4. поради тази причина имуществото на юридическото лице да е намаляло и не са погасени задълженията му за данъци и/или ЗОВ. В този смисъл решение № 6250/28.05.2020 г. по адм. дело № 1412/2020 г. по описа на Върховен административен съд, първо отделение. Следователно, като е достигнал до обоснования краен извод за материална незаконосъобразност на РА, АС Кюстендил е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила. С оглед изхода на спора, в полза на ответника по касация следва да се присъдят разноски в размер на 500 лева, представляващи уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение за касационното производство. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение