Решение № 16860 от 10.12.2019 г. на ВАС по адм. д. № 8370/2019 г.

Решение № 16860 от 10.12.2019 г. на ВАС по адм. д. № 8370/2019 г., I о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. срещу решение № 41/17.05.2019 г. по адм. дело № 177 по описа за 2018 г. на Административен съд С., в частта с която е отменен РА № Р-03001917007059-091-001/16.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В., потвърден изцяло с Решение № 165/03.09.2018 г., на директора на Дирекция "ОДОП" В., относно определените на "Меком 2007" ЕООД Корпоративен данък по ЗКПО за 2016 г. в размер на 19 015. 66 лева, ведно с лихва от 2 171. 13 лева, след допълнително преобразуване на счетоводния финансов резултат /от счетоводна загуба в размер на 155 869. 64 лева/ на основание чл. 22, т. 1, във връзка с чл. 28, ал. 2 ЗКПО - със 140 337. 56 лева и на основание чл. 22, т. 2, във връзка с чл. 34 ЗКПО - с 49 819. 28 лева, в резултат на което е установена данъчна печалба от 190 156. 64 лева; Данък върху добавената стойност в общ размер от 30 125. 70 лв., ведно с лихва за забава от 6 390. 45 лв., като за данъчни периоди - м. 01/2016 г.; м. 02/2016 г. и м. 08. /2016 г. ДДС е в размера на декларирания от жалбоподателя, но неплатен - 2 058. 19 лева, а за м. 03/2016 г., при условията на чл. 79, ал. 3 ЗДДС /към ДВ, бр. 113/07 г. /, във връзка с бракуваните ДПЖ кожи с Протокол за брак на активи от 10.03.2016 г., с облагаема стойност 140 337. 56 лева, е начислен ДДС в размер на 28 067. 51 лева и лихва от 5 942. 08 лева.

Оплакванията са за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон и необоснованост, отменителни основания по чл. 209, ал. 3 АПК. Твърди, че неправилно съдът е отменил РА, като се е позовал на изявлението на вещото лице от съдебно ветеринарната експертиза, че срокът за съхранение на парени свински кожи е изтекъл поради което правилно същите са били бракувани и отписани за нуждите на счетоводството. Обосновава съответствието с материалния закон на извършеното с РА преобразуване на счетоводния финансов резултат на дружеството на основание чл. 28, ал. 2 от ЗКПО и съответно неправилността на разрешението на съда в обратния смисъл. Иска отмяна на съдебния акт в обжалваната му част и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира деловодни разноски.

Подадена е и частна жалба от Директора на дирекция "ОДОП" В., чрез юрк. И. П., срещу Определение № 433 от 18.06.2019 г., постановено по адм. дело № 177/2018 г. по описа на Административен съд - С., в частта за разноските по реда на чл. 248 от ГПК.

Ответникът по касация - "Меком 2007" ЕООД, не ангажира становище по спора

Заключението на прокурора е за основателност на касационната и частната жалби.

Като обсъди доводите на страните и след проверка на първоинстанционния съдебен акт в обхвата по чл. 218 от АПК, съдът прие следното:

Пред АС В. е оспорен ревизионен акт РА № Р-03001917007059-091-001/16.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В., потвърден изцяло с Решение № 165/03.09.2018 г., на директора на Дирекция "ОДОП" В., относно определените на "Меком 2007" ЕООД Корпоративен данък по ЗКПО за 2016 г. в размер на 19 015. 66 лева, ведно с лихва от 2 171. 13 лева, след допълнително преобразуване на счетоводния финансов резултат /от счетоводна загуба в размер на 155 869. 64 лева/ на основание чл. 22, т. 1, във връзка с чл. 28, ал. 2 ЗКПО - със 140 337. 56 лева и на основание чл. 22, т. 2, във връзка с чл. 34 ЗКПО - с 49 819. 28 лева, в резултат на което е установена данъчна печалба от 190 156. 64 лева; Данък върху добавената стойност в общ размер от 30 125. 70 лв., ведно с лихва за забава от 6 390. 45 лв., като за данъчни периоди - м. 01/2016 г.; м. 02/2016 г. и м. 08. /2016 г. ДДС е в размера на декларирания от жалбоподателя, но неплатен - 2 058. 19 лева, а за м. 03/2016 г., при условията на чл. 79, ал. 3 ЗДДС /към ДВ, бр. 113/07 г. /, във връзка с бракуваните ДПЖ кожи с Протокол за брак на активи от 10.03.2016 г., с облагаема стойност 140 337. 56 лева, е начислен ДДС в размер на 28 067. 51 лева и лихва от 5 942. 08 лева.

За да отмени РА в обжалваната част, съдът е приел, че не са налице предпоставки за изключване приложението на чл. 28, ал. 2 ЗКПО, респ. чл. 79, ал. 3 ЗДДС, свързани с "непреодолима сила" и промени във физико-химичните свойства в нормални размери /т. нар. фира/, както и не е спазен базовия принцип от чл. 10 ЗКПО за документална обоснованост на счетоводните разходи, но всичко това не може да промени главния фактически извод, че бракуваните материални запаси са били категорично с отдавна изтекъл срок на годност, поради което са осъществени хипотезите на признаване на разхода от тяхното бракуване за данъчни цели в ракурса както на чл. 28, ал. 3, т. 3 ЗКПО, така и на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС.

Решението на съда е неправилно.

По ЗКПО

Съгласно чл. 28, ал. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводните разходи от липси и брак на материални запаси.

Според чл. 28, ал. 3 от ЗКПО. ал. 2 не се прилага, когато разходите се дължат на

1. непреодолима сила;

1. технологичен брак или промяна на физико-химичните свойства, установени с нормативен акт или с фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт, и в обичайните за съответната дейност размери;

1. изтичане срока на годност съгласно нормативен акт или фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт. и в обичайните за съответната дейност размери.

С протокол за брак на активи от 10.03.2016 г., съгласно Заповед № 6 от 05.03.2016 г. за извършен брак на ДПЖ кожи, по кредита на счетоводна сметка 304/1 "Стоки на склад" от ревизираното дружество са отписани стоки представляващи 14 132 кг. Свински парени кожи на стойност 140 337, 56 лв. бракуването е обосновано с промяна на физико-химическите свойства на свинските кожи в следствие на прекъсване на електрозахранването на хладилните камери в складовете където е била съхранявана стоката.

Предвид фактическата обстановка по делото, не е налице нито една от изброените хипотези на чл. 28, ал. 3 от ЗКПО, поради което приложимата норма за счетоводния разход за брак през 2016 г. е чл. 28, ал. 2 от ЗКПО. В представения от "Меком 2007" ЕООД протокол за бракуване на материални запаси от 10.03.2016 г., като причина за бракуването, е посочено промяна на физико-химични свойства, причинени от спиране на ел. ток. Тази причина не попада в нито една от хипотезите на чл. 28, ал. 3. т. 1-3 от ЗКПО.

Следва да се има предвид, че посочената в чл. 28. ал. 3, т. 2, предложение второ от същия закон – промяна на физико-химическите свойства установени с нормативен акт или с фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт и в обичайните за съответната дейност размери, регламентира такива промени във физико-химичните свойства на стоките, които са резултат на обичайната дейност, т. е. става въпрос за т. н. "фири". Тези изменения на стоките настъпват при нормални експлоатационни условия и спазване на необходими температури за съхранение и транспорт, но поради своето естество стоките намаляват своето физическо тегло /изпарение при замразяване и охлаждане за месо и млечни храни/ или биологично се разлагат - напр. плодове и зеленчуци. Тези загуби от теглото на стоките са в рамките на възприети отраслови или фирмени допустими норми и се признават след надлежно документиране. В настоящия случай не става въпрос за "фира", а и не се твърди от жалбоподателя.

Както е посочено от съда, не може да се разглежда и въпросът на непреодолима сила довела до промяна на физико- химическите свойства на процесните стоки. Спирането на тока поради натрупване на задължения към доставчика на ел. енергия не може да бъде приравнено към категорията "Непреодолима сила".

Съгласно разпоредбата на чл. 28, ал. 3, т. 3 от ЗКПО алинея втора не се прилага, когато разходите се дължат на изтичане срока на годност съгласно нормативен акт или фирмени стандарти, когато не е налице нормативен акт, и в обичайните за съответната дейност размери. Видно от заключението на вещото лице по СВМЕ, което е изцяло кредитирано и въз основа на което са формирани изводите на съда, липсва нормативно определен срок на годност за процесиите стоки. Следователно, за приложение на горепосочената норма е от значение наличието на фирмени стандарти. Такива не са представени нито по време на ревизията, нито в съдебното производство. Поради това, не са осъществени предпоставките на чл. 28, ал. 3, т. 3 от ЗКПО.

По ДДС

При ревизията е установено, че за бракуваните ДПЖ кожи през 2016 г. от "Меком 2007" ЕООД е упражнено право на приспадане на данъчен кредит в размер на 40280, 43 лв. по фактура № 615/03.06.2012 г. и в размер на 17590. 44 лв. по фактура № 616/05.06.2012 г.

Съгласно чл. 79. ал. 3 от ЗДДС /в редакцията за 2016 г. /, регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит.

Съгласно чл. 80. ал. 1. т. 3 от ЗДДС /в редакцията за 2016 г. /. корекции по чл. 79, ал. 1 - 7 не се извършват за стоки или услуги, ако са изминали 5 години от началото на годината, в която е упражнено правото на данъчен кредит, а за недвижимите имоти - 20 години.

Съгласно ал. 2 на същия член корекции по чл. 79. ал. 3 не се извършват в случаите на:

1. унищожаване, липса или брак, причинени от непреодолима сила, както и в случаите на унищожаване на акцизни стоки под административен контрол по реда на Закона за акцизите и данъчните складове;

1. унищожаване, липса или брак, причинени от аварии или катастрофи, за които лицето може да докаже, че не са причинени по негова вина или по вина на лицето, което използва стоката;

1. липси, произтичащи от промяна на физико-химичните свойства в нормални размери, съответстващи на установените норми за пределни размери на естествените фири, и липси на стоки при тяхното съхраняване и транспортиране съгласно нормативен акт или фирмени стандарти и нормали;

1. технологичен брак в допустимите норми, определени с технологичната документация за съответното производство или дейност;

1. брак поради изтичане срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт;

С оглед установените факти и събрани доказателства при ревизията, от дружеството не са представени доказателства относно наличие на хипотезите в чл. 80, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, поради което приложимата разпоредба по отношение на бракуваните стоки с облагаема стойност 140337, 56 лв., е чл. 79, ал. 3 от закона. За дружеството е възникнало задължение да извърши корекцията на ДДС, съгласно протокол за брак на активи от 10.03.2016 г., през данъчен период м. 03/2016 г. на основание чл. 79, ал. 4 от ЗДДС.

Следователно, ревизионният акт, с който на основание чл. 79, ал. 3 и чл. 4 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 28 067. 51 лв. за данъчен период м. 03/2016 г., следва да се потвърди като законосъобразен.

По частната жалба, предвид изхода по делото настоящата съдебна инстанция намира, че определението следва да бъде отменено, като по разноските съдът ще се произнесе с настоящото решение.

При този изход на спора на касатора се следват деловодни разноски в размер на 4436 лева, представляващи юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и платената държавна такса.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение