Решение № 17338 от 30.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 5029/2011 г.

Решение № 17338 от 30.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 5029/2011 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 416/22.02.2011 г., постановено по адм. дело № 3461/2010 г. по описа на Варненския административен съд в частта, в която РА № 180800350/17.11.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден в същата част с решение № 728/16.01.2009 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП е отменен в частта, в която на "ОТО-3" ООД - гр. Русе за 2003 г. е определен корпоративен данък в размер над 9 861,40 лв. до 29 836,30 лв. В останалата част жалбата на "ОТО-3" ООД е отхвърлена, но няма постъпила касационна жалба и в тази част решението на съда не е предмет на касационно обжалване, поради което частично е влязло в сила. Релевират се от настоящия касатор оплаквания за неправилност на решението в обжалваната му част поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че след като съдружниците в дружеството са внесли 85 000 лв. в касата на дружеството, то тази сума представлява приход по смисъла на НСС-18 във връзка с НСС-20. Наред с това според касатора по делото не са налични доказателства относно внасянето на процесните средства в касата на дружеството. Касаторът се оплаква, че съдът правилно е пресъздал фактическата обстановка по делото, но не е обсъдил всички допустими доказателства в тяхната съвкупност и е извел неправилни правни изводи, което прави решението и необосновано. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания са развити в касационната жалба, в която се иска отмяна на решението в обжалваната му част и отхвърляне на жалбата срещу ревизионния акт в същата част, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба "ОТО-3" ООД - гр. Русе, редовно призован не е изпратил свой представител, но е постъпила писмена молба, имаща характер на писмени бележки. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като правилно съдът е приел, че процесните суми следва да се третират като резерви, изхождайки от характера на събирателното дружество, каквото е било към момента на внасяне на сумите. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Делото за втори път е на разглеждане пред Върховния административен съд. С решение № 12247/20.10.2010 г. по адм. дело № 4386/2010 г. по описа на Върховния административен съд, IА отделение, с което е отменено решение № 178/29.01.2010 г. по адм. дело № 337/2009 г. на Варненския административен съд. С последното е бил отменен изцяло РА № 180800350/17.11.2008 г. ВАС, IА отделение е дал указания при новото разглеждане на делото от Варненския административен съд да се изследва въпроса как са получили процесните суми съдружниците и дали същите са реално внесени в дружеството. При новото разглеждане Варненският административен съд е постановил решение, което е предмет на настоящата касационна съдебна проверка, като е отменил частично посочения по-горе ревизионен акт в частта, в която е определен корпоративен данък на дружеството за 2003 г. над 9 861,40 лв. до 29 836,30 лв. Според първоинстанционният съд неправилно приходните органи са преобразували финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.) със сумата от 85 000 лв. Според съда тази сума не представлява заем от съдружниците, тъй като липсват доказателства такъв да е договарян и да е уговаряно връщане. Съдът е обсъдил, че към периода на постъпване на самите правноорганизационната форма на дружеството е събирателно дружество, което не формира собствен капитал под формата на дялови вноски, за разлика от дружеството с ограничена отговорност, каквото е към настоящия момент. Направен е извод от съда, че предоставените средства от съдружниците на ревизирания субект представляват резерви, а не приход по смисъла на НСС-18. Решението на първоинстанционния съд в обжалваната му част е неправилно. Спорът между страните по делото е какъв е характера на дадените парични средства от съдружниците на дружеството преди преобразуването му в дружество с ограничена отговорност- резерви или приход. Относно внасянето на тези суми в дружеството, предвид указанията, дадени в отменителното решение на ВАС, IА отделение, правилно съдът е приел, че те са внесени в дружеството. Процесните суми от 85 000 лв. са внесени от съдружниците, когато дружеството е било събирателно. Последното като търговско дружество се вписва в търговския регистър и това, което го отличава от останалите дружества е, че е безкапиталово, не регистрира капитал и такъв не се вписва в търговския регистър, както и съдружниците му отговарят неограничено с цялото си имущество. Липсата на задължение за вписване на капитал в търговския регистър обаче, не води до извод, че дружеството като персонално не формира капитал, тъй като като то е регистрирано, за да развива търговска дейност. Установено е, че сумите, които съдружниците са внесли не подлежат на връщане и това е видно от протокол от Общо събрание на събирателното дружество, поради което не може да се формира извод, че това са заемни средства, а и няма такива твърдения. Същите не представляват и допълнителни парични вноски по смисъла на чл. 134 ТЗ, тъй като те са относими само за дружества, които формират собствен капитал, подлежащ на вписване в търговския регистър, т. е. относим е само за капиталовите дружества. Освен това допълнителните парични вноски съгласно чл. 134, ал. 1 ТЗ подлежат на връщане по силата на закона, дори да няма уговорка между съдружниците за връщане. При събирателните дружества не се прилага разпоредбата на чл. 134 ТЗ, а и в процесния случай съдружниците изрично са взели решение внесените парични суми да не подлежат на връщане, поради което същите не могат да се отчитат като резерви. Следователно, след като събирателното дружество е взело решение за подпомагането му от съдружниците чрез парични средства и след като е решено тези парични средства да не се връщат, то те представляват приход по смисъла на НСС-18, а не резерви, както са отчетени от ревизирания субект. След като няма уговорка за връщане на дадените от съдружниците суми, то тяхното отчитане не е следвало да бъде като резерви, не е следвало да се отчитат в пасива на баланса, а като приходи, поради което законосъобразно е преобразуването на финансовия резултат с ревизионния акт на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.). В този смисъл е и решение по адм. дело № 579/2010 г. на ВАС, I отделение, в което изрично е прието, че "Размерът на направените от съдружника парични вноски определя размера на участието на съдружника в печалбите и загубите на дружеството, а също и размера на ликвидационния му дял при прекратяване на членството или на дружеството. Това е въпрос на вътрешните отношения между съдружника и дружеството, респективно на тези между съдружниците. Право на иск за предоставени на дружеството парични средства от съдружник последният има само ако действа като трето лице за дружеството (напр. в хипотезата на паричен заем, частен случай на която е даването на "заем за потребление" при безвъзмездно предоставяне на парични средства с уговорка за връщането им от дружеството на съдружника)". Не така би стоял въпросът, ако процесните суми бяха дадени в заем от съдружниците и като такъв, той подлежи на връщане, поради което с него не се увеличават активите на дружеството. Но процесния случай не е такъв. Освен това трябва да се отбележи, че дадените от съдружниците суми на дружеството, са станали собственост на последното, а не остават лични средства на съдружниците, след като не подлежат на връщане. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че решението в обжалваната му част е неправилно постановено и следва да бъде отменено. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по съществото на делото, с което се отхвърли като неоснователна жалбата на данъчния субект срещу посочения по-горе ревизионен акт в частта, в която е увеличен финансовия резултат и допълнително е определен корпоративен данък на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.). Предвид изхода на делото на касатора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 867,20 лв. на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и то е за цялото съдебно производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно, както е за адвокатските възнаграждения. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,