Решение № 3162 от 24.3.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административно-процесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано по касационна жалба на Актив Груп ЕООД, приподписана от адв. Георгиева, срещу решение 540 от 20.04.2022 г. по адм. дело 821/2020 г. по описа на Административен съд Варна, с което е отхвърлена жалбата на касатора против Ревизионен акт /РА/ Р-03002519004501-091-001 от 06.01.2020г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение 30/18.03.2020г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) Варна при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), с който на дружеството са установени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчни периоди, както следва: м.07.2014г. главница 4 104.58 лв. и лихва 2 248.72 лв.; м.08.2014г. главница 18 364.43 лв. и лихва 9 902.45 лв.; м.11.2014г. главница 3 649.35 лв. и лихва 3 412.33 лв.; м.12.2017г. главница 8 224.11 лв. и лихва 2 130.90 лв.; м.03.2018г. главница 10 909.76 лв. и лихва 2 201.62 лв. и дружеството е осъдено да заплати в полза на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП сумата в размер на 2 484.45 лв., юрисконсултско възнаграждение. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при пороци по чл.209, т.3 АПК. Касаторът счита за неправилен извода на съда, че са неотчетени в действителният им размер приходи от продажба на имоти на физически лица, на база на установено плащане по личната банкова сметка на управителя на ревизираното лице Л. Яменова. Твърди, че постъпилите средства по личната сметка на Л. Яменова са ирелевантни за настоящото производство, тъй като ревизията се провежда на дружеството, а не на физическото лице. Като основание за превода е посочено захранване сметка, а не плащане по НА 3550/2014 г., поради което не е доказано, че плащането е извършено във връзка с продажбата на недвижим имот. Съдът неправилно не е кредитирал заключението на вещото лице по Съдебно-оценителската експертиза (СОЕ), съгласно което пазарните цени на процесните недвижими имоти за 2014 г. са по-ниски от продажната цена по НА 3550/2014 г. Поради изложеното счита, че не са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК и ревизията неправилно е проведена по особения ред. Съдът неправилно е приел, че основната и допълнителна ССЕ са обективно и компетентно дадени, защото същите не отговарят на поставените им задачи и в тях не са обсъдени всички представени по делото доказателства. Касаторът твърди, че съдът е допуснал съществено процесуално нарушение като е отхвърлил приемането на представените с молба вх. 14067 от 27.09.2021 г. писмени документи. С това действие, съдът е лишил дружеството от възможността да събере доказателства, с които да опровергае заключението по основната и допълнителна ССЕ. По отношение на втория спорен въпрос касаторът счита, че определянето от приходните органи на пазарна цена на продадените недвижими имоти, за което не са ползвани специални знания на експерти, е незаконосъобразно, защото в хода на ревизията не е възложена експертиза по чл. 60 ДОПК. Така данъчната основа за облагане е определена неправилно. Съдът необосновано не е кредитирал заключението на вещото лице по СОЕ във връзка с установените пазарни цени. Според касатора, съдът е постановил решението си върху доказателства, събрани по ненадлежния ред, поради което решението му е постановено при съществени нарушения на процесуалните правила. Иска се отмяна на решението и на РА, както и присъждане на направените разноски пред двете съдебни инстанции, съобразно представен списък (л.60). Ответникът - директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП оспорва касационната жалба. Иска решението да бъде оставено в сила. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 861.86 лв. (л.54). Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл.218 и чл.220 АПК, намира жалбата за процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: В ревизионното производство е установено, че основният предмет на дейност на Актив Груп ООД, през ревизираните данъчни периоди е посредническа дейност на агенция за недвижими имоти, строителство чрез възлагане на жилищни сгради и консултантска дейност. По делото не е било спорно, че задълженото лице е изградило чрез възлагане жилищен комплекс еднофамилни къщи в землището на гр. Търговище, местност Гинов кладенец и е упражнило право на приспадане на данъчен кредит за получени СМР от ЕМУ АД, такса присъединяване от Енерго про мрежи АД и др. За извършените продажби на обекти от този комплекс заедно с прилежащия терен жалбоподателят притежава нотариални актове и издадени фактури, които са представени по време на ревизията. Фактурите са отразени в дневниците за продажбите и за тях е осчетоводен приход в сч. с/ка 70 Приходи от продажби. По време на ревизията е установено, че ревизираното лице е осъществило продажби на недвижими имоти на цени много по-ниски от цените на другите продажби, осъществени от него на идентични имоти в същия парцел. От събраните по време на ревизията доказателства е установено, че по едната продажба Актив Груп ЕООД е получило плащане по банковата сметка на дружеството и доплащане по личната банкова сметка на управителя на дружеството. Въз основа на изложеното е прието, че са налице обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК налице са данни за укрити приходи или доходи и по т. 4 воденото счетоводство на дружеството не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Предмет на спора пред административния съд е било дали са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за извършване на ревизията по особения ред и правилно ли е определена от органите по приходите данъчната основа за облагане с ДДС. Пред първоинстанционния съд са представени и приети заключения по основна и допълнителна ССЕ и основна и допълнителна СОЕ. Съдът е кредитирал заключенията на вещите лица като обективни и компетентно изготвени. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу РА, първоинстанционният съд е приел, че ревизията правилно е проведена по особения ред, тъй като от събраните по делото доказателства се установяват предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Съдът е кредитирал заключенията по основната и допълнителна ССЕ и въз основа на тях е направил извод, че при водене на счетоводството на РЛ не са спазени принципите на текущо начисляване, документална обоснованост и предимство на съдържанието пред формата. Не са представени документи и регистри, отразяващи аналитичното отчитане на стопанските операции, както и обективното изчисляване и отразяване на себестойността на имотите. Съдът е приел, че допуснатите нарушения при счетоводното отчитане, в т.ч. и неспазването на основни счетоводни принципи следва да се приравни на невъзможност за установяване на основата за данъчно облагане. Съдът е приел за правилен изводът на органите по приходите, че не е представена счетоводна отчетност и че воденото счетоводство не дава възможност да бъдат правилно установени данъчните основи за съответните данъци. За обосновани са приети и изводите на приходните органи за неотчетени приходи от осъществените от дружеството продажби на недвижими имоти, неотчетени в счетоводството на дружеството. В тази насока съдът е приел, че по едната продажба Актив Груп ЕООД е получило плащане по банковата сметка на дружеството и доплащане по личната банкова сметка на управителя. Възраженията на ревизираното лице, че доплащането е свързано с даден заем от физическото лице, който е върнат на заемодателя на датата на извършената продажба на имотите, са приети за недоказани. Прието е, че в случая са налице данни за укрити приходи. Направен е извод, че неотчитането на приходи от продажбите на недвижими имоти е довело до неначисляване и внасяне на ДДС, поради което е направен извод, че са налице и основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Въз основа на събраните по делото доказателства, административния съд е приел, че приходните органи правилно са определили продажната цена на имотите по метода на сравнимите неконтролирани цени, регламентиран в Наредба Н-9/14.08.2006 г. Съдът е приел, че приложеният метод е правилен, защото по време на ревизията е установено сходството в предмета на изследваните сделки покупко-продажба на земя и сгради, с едно и също местоположение, предназначение, конструкция, вложени материали, технология, използвани активи, един и същ географски пазар. Според съда, органите по приходите правилно са приели, че ревизираното лице е осъществило продажби на недвижими имоти на цени много по-ниски от цените на другите продажби, осъществени от него на идентични имоти и правилно е определена пазарната им цена, като въз основа на нея са установени допълнителни задължения за ДДС. Решението е правилно. Неоснователно е оплакването на касатора, че не са налице основания за извършване на ревизията по особения ред. Първоинстанционният съд обосновано е приел, че не са отчетени в действителният им размер приходи от продажба на недвижими имоти на физически лица. От представените по делото доказателства фактура 00 74/15.07.2014 г., с получател С. Салим на обща стойност 50 000 лв., в т.ч. и ДДС, нотариалния акт, обективиращ извършената продажба на недвижими имоти, извлечение от банковата сметка на дружеството и извлечение от личната сметка на управителя на ревизираното лице, се установява, че на 17.07.2014 г. по банковата сметка на ревизираното лице е преведена сумата от 50 000 лв. с наредител С. Сали (приобретател на недвижимия имот), а по личната сметка на управителката на РЛ Л. Яменова на същата дата от същия наредител е преведена сумата в размер на 24 627,50 лв. Настоящият съдебен състав намира за обосновани изводите на първоинстанционния съд, че преведената по личната сметка на управителя сума е доплащане във връзка с продадения от ревизираното лице на Салим, недвижим имот. Неоснователно е оплакването на касатора, че постъпилите средства по личната сметка на Л. Яменова нямат отношение към спора, тъй като ревизията се провежда на дружеството, а не на физическото лице. Обосновано съдът е приел, че ревизираното дружество не е доказало друго основание на въпросния паричен превод и е направил логичен извод, че получената по сметката на управителката парична сума представлява укрит приход във връзка с извършената продажба на недвижим имот от ревизираното лице по нотариален акт 3550/2014. Въз основа на този извод правилно е прието от съда, че са налице предпоставките за провеждане на ревизия по особения ред. Заключенията на съдебно-счетоводната експертиза, които съдът е обсъдил, подкрепят този извод, но дори и без тях основанието по чл.122, ал.1, т.2 ДОПК е доказано. Предвид изложеното, определянето на данъчната основа за облагане на продажбата по фактура 00 74/15.07.2014 г. и установеното задължение за данъчен период м.07.2014г. са законосъобразни, защото след като е установено, че преведената на управителката сума е част от насрещната престация по доставката на недвижимия имот, тази част е част от данъчната основа и подлежи на облагане. Данъчната основа за облагане на извършените продажби на недвижими имоти от същия, построен от ревизираното дружество комплекс и задълженията за ДДС за данъчни периоди м.08 и м.11.2014г. , м.12.2017 и м. 03.2018г. са определени по аналог на първата сделка, извършена от ревизираното дружество и на продажбите по нотариални актове 864/25.02.2016г. и 1498/04.04.2016г. на земя, извършени също от ревизираното дружество. Съгласно тези аналози цената за 1 кв. м. земя е в размер на 4,69 лв. без ДДС, а на 1 кв.м. разгърната застроена площ (РЗП) 462,85лв. При определянето на аналозите е взето предвид, че през 2013г. РЛ е прехвърлило собствеността на 7 обекта от процесния комплекс на търговското дружество АБВ България ЕООД, които дружеството-получател е продало на различни физически лица през 2015, 2017 и 2018г. и от тези продажби не може да се направи извод за обективни обстоятелства, които да обуславят продажни цени от 8 250 до 12 000лв. без ДДС, каквито са цените по процесните фактури. Първоинстанционният съд правилно е приел, че този начин на определяне на данъчната основа е в съответствие с разпоредбите на Наредба Н-9 от 14.08.2006г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени (Наредба Н-9) поради пълното сходство в предмета на изследваните сделки покупко-продажба на земя и сгради, с едно и също местоположение, предназначение, конструкция, вложени материали, технология, използвани активи, един и същ географски пазар с този на неконтролираните сделки, които са извършени от самото ревизирано лице или от дружество, което е получило от него недвижими имоти, които после е продало на други физически лица. По чл.8 от Наредба Н-9 методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. Обосновано съдът е потвърдил заключението на приходните органи, че в ревизионното производство, макар да не е назначена експертиза, данъчната основа на процесните сделки е определена по метода на сравнимите неконтролирани цени. Тези изводи са правилни и относно сделките през 2017 и 2018г., защото чл.14 от Наредба Н-9 допуска съпоставимите неконтролирани сделки да са осъществени в различен период на контролираната сделка, стига в двата периода да действат едни и същи икономически условия, които влияят на резултатите от сделките. В съдебното производство не са събрани доказателства, оборващи презумптивната доказателствена сила на констатациите на РА относно размера на данъчните основи на продажбите. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че съдът неправилно не е кредитирал заключението на вещото лице по СОЕ. В даденото основно и допълнително заключение по СОЕ не са посочени всички конкретни сделки, които са използвани като аналози за определяне на пазарните цени; за част от процесните периоди вещото лице е заявило, че липсват аналози. Вещото лице е разпитано в откритото съдебно заседание на 24.01.2022 г. и е заявило, че не всички нотариални актове за продажби, използвани като аналози са налични по преписката. Отделно от това, макар в експертизата да е посочено, че са прегледани документите по делото, вещото лице е оставило без всякакво внимание наличието на продажби в ревизираните периоди на обекти на недвижима собственост от процесния жилищен комплекс от АБВ БългарияЕООД, купени от ревизираното лице през 2013г., както и неконтролираните сделки с участието на самото ревизирано лице, послужили за аналози в ревизионното производство при определянето на данъчната основа. Този факт е достатъчен, за се приеме, че изводите на вещото лице не се основават на установени по делото факти относно такива продажби и заключението е необективно. Поради изложеното, настоящият съдебен състав на касационната инстанция намира, че основното и допълнително заключение по СОЕ не са от естество да опровергаят констатациите на РА относно размера на данъчната основава за облагане и поради това необсъждането му от страна на първоинстанционния съд не съставлява съществено нарушение на процесуалните правила, както твърди касаторът. Неоснователно е касационното оплакване, че съдът е допуснал съществено процесуално нарушение като е отхвърлил приемането на представените с молба вх. 14067 от 27.09.2021 г. писмени документи. С определение 209 от 26.01.2022 г. съдът е открил производство по оспорване на датата на съставяне и съдържанието на представените с молба от 27.09.2021 г. писмени доказателства, като на ревизираното лице е указано, че е негова тежестта на доказване на автентичността на доказателствата. Такова доказване не е проведено. От друга страна, представените доказателства са били във връзка с начина на водене на счетоводството на ревизираното дружество в данъчни периоди преди ревизираните и относно себестойността на продадените обекти, което не е било в спорния предмет на доказване по делото. Предвид изложеното, съдебното решение не страда от пороците, обосновани в касационната жалба и следва да остане в сила. С оглед изхода на спора на ответника по касационната жалба следва да се присъди претендираното юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 861.86 лв., съобразно чл. 8, ал. 2, във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение