Решение № 2277 от 27.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7875/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Брау Майстер ЕООД, [ЕИК], подадена чрез адв. П. Цанов, срещу Решение 892/16.05.2023 г., постановено по адм. д. 500/2022 г. на Административен съд Пловдив. С него е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-16001621002806-091-001/24.11.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) Пловдив, потвърден с Решение 55/07.02.2022 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при Централно управление (ЦУ) на НАП, в частта на допълнително начислен ДДС в размер на 11 605,33 лв. и лихви за просрочие в размер на 354,57 лв. В касационната жалба е наведено оплакване за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че правните изводи на съда не кореспондират с фактическата обстановка и събраните доказателства по делото. Според доводите, налице е допусната грешка от дружеството при декларирането на процесните доставки, която е следвало да бъде отчетена при постановяване на решението. Оспорва констатациите в решението за недоказаност на транспорта на процесните стоки до Германия като противоречащи на тълкуването на Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. В касационната жалба са отправени искания за отмяна на обжалвания съдебен акт и за присъждане на разноски, за което ще бъдат представени доказателства в хода на делото. В проведеното съдебно заседание касаторът редовно призован, не се представлява. Ответникът - директор на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. Бонева, оспорва касационната жалба по аргументи, изложени в писмена защита. Отправя искане да бъде отхвърлена като неоснователна, а първоинстанционното съдебно решение да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Прокурорът от Върховната прокуратура на Република България дава мотивирано заключение за процесуална допустимост и неоснователност на касационната жалба по същество. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи съгласно чл. 218, ал. 1 АПК, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и срещу подлежащ на инстанционен контрол съдебен акт, който е неблагоприятен за нея. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд Пловдив е бил РА Р-16001621002806-091-001/24.11.2021 г., издаден от З. Велиева орган, възложил ревизията и Ф. Карапиперов - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 55/07.02.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 55.17.02.2022 г., с който на Брау Майстер ЕООД, за данъчен период м. 06.2020 г., е начислен допълнително ДДС на основание чл. 86 ЗДДС във вр. с чл. 46 ал. 1 ППДДС в размер на 11 605,33 лв. и лихви за просрочие в размер на 354,57 лв., поради непризнати ВОД на стоки по чл. 7, ал. 1 ЗДДС и липса на основания за прилагане на нулева ставка на данъка. В констативната част на съдебното решение е отбелязано, че ревизията е при условията на чл. 155, ал. 4 ЗДДС във връзка с Решение 251/28.04.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив, с което е отменен PA Р-16001620004921-091-001/12.02.2021 г. и преписката е върната с указания за извършване на нова ревизия. Съгласно установяванията по делото, ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-16001621002806-020-001/14.05.2021 г., изменена по отношение на крайния срок за приключване със ЗИЗВР Р-16001621002806-020-002/20.08.2021 г. Изводите и предложенията за установяване на определения със заповедите ревизиращ екип са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-16001621002806-092-001/05.11.2021 г. Срещу констатациите в доклада е подадено възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК от страна на ревизираното лице, което е преценено като неоснователно при издаване на РА. В рамките на извършената проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК решаващият съд е приел, че ревизията е възложена и РА/РД са издадени от компетентни органи по приходите съгласно чл. 117, ал. 1 и чл. 119, ал. 2 ДОПК, при спазване на изискванията за писмена форма и в определения срок. Приложеният РА по делото е съставен като електронен документ и подписан от издателите с валидни КЕП съгласно разпоредбите на ЗЕДЕУУ. Административният съд е проследил извършените процесуални действия в хода на ревизията. Основната дейност на Брау Майстер ЕООД за процесните периоди е строителство на пивоварна върху нает имот в с. Йоаким Груево. Задълженото лице е декларирало във VIES-системата извършени доставки на стоки от територията на страната до територията на друга държава-членка на обща стойност 58 026,64 лв., които по смисъла на чл. 7 ЗДДС са вътреобщности доставки (ВОД). Предмет на издадените 5 фактури са, както следва: за фактура 9/06.04.2020 г. - сглобяеми стълбища; за фактура 10/06.04.2020 г. - морски контейнери; за фактура 11/06.04.2020 г. - морски контейнери; за фактура 12/06.04.2020 г. - Порше Карера 911 и за фактура 13/06.04.2020 г. - VW Touran. С цел изясняване на механизма на процесните ВОД, ревизиращият екип е изискал информация от задълженото лице и е извършил насрещна проверка на транспортната фирма Н и Н транспорт логистика ЕООД, проверки до трети лица, включително застрахователни институции, ОД на МВР Пловдив и Агенция Пътна инфраструктура. Освен посочените фактури, от страна на ревизираното лице са представени договор за прехвърляне на активи от 29.04.2020 г. с купувач De-Invest GMBH, споразумение за намаляване на стойността на продадената стока (ограда) със сумата от 115 000 евро, допълнение към него и договор за цесия. В дневниците за продажби и СД по ЗДДС за м. 07.2019 г. не е отразявана фактура за продажба на ограда на германското дружество. В решението на Административен съд Пловдив са описани подробно констатираните несъответствия от органите по приходите, довели до отказа с РА да бъдат признати декларираните от жалбоподателя ВОД. За изясняване на фактите по делото по искане на жалбоподателя е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), чието заключение е прието към доказателствения материал в с.з. на 29.09.2022 г. Според заключението на вещото лице, счетоводството на дружеството-жалбоподател е водено редовно по отношение на взетите стопански операции по процесните фактури, по които е начислен допълнително ДДС. Продажбата на активите е отразена счетоводно като липсват данни за извършени разходи по отчуждените активи след датата на тяхната продажба. При режим на призоваване е бил допуснат до разпит св. Р. Шунк, но поради декларирана невъзможност да се яви, съдът е постановил определение за заличаването му в с.з. на 20.01.2023 г. За да отхвърли жалбата съдът е обсъдил доказателствения материал по делото и е формирал заключение, че не са изпълнени предпоставките за ВОД или тристранна операция по смисъла на ЗДДС. По първия пункт аргументите са, че в хода на ревизията не са представени необходимите доказателства по чл. 45, т. 2, б. а ППЗДДС транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава-членка. В случая не е спорно, че доставките са възмездни и дружествата са регистрирани по ДДС в България, съответно в Германия, но от анализа на наличните товарителници не може да бъде установено по безспорен начин получаването на стоките описанието е неясно, липсват множество реквизити, не е посочено място на получаване, като една част от товарителниците са нечетливи. В част от наличните по делото липсват данни и подпис за изпращач и получател, отбелязани са различни дати, нито една от които не удостоверява превоз на стоки от 06.04.2020 г. Изложените последващи мотиви са свързани с анализа на представения договор за прехвърляне на активи от 29.04.2020 г. и съпътстващите го договор за цесия и за прихващане. В подкрепа на крайното заключение са отнесени липсата на документи за изпълнение на поетите задължения за уведомяване на длъжника и предаване на документи между цедента и цесионера. Съгласно доводите по твърденията за извършени тристранни операции, разпоредбата на чл. 9, ал. 2 ППЗДД поставя изискванията относно доказването на обстоятелствата по чл. 62, ал. 5 ЗДДС от посредника в тристранната операция, по-голямата част от които не могат да бъдат приети за изпълнени според изяснената фактическа обстановка. По тези съображения административният съд е постановил, че не са налице предпоставките за прилагане на нулева данъчна ставка и за законосъобразно начисляване на ДДС с РА. Обжалваното решение на Административен съд - Пловдив е валидно, допустимо и правилно. Установените от първоинстанционния съд факти са основани на доказателствата по делото. Не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Съгласно разпоредбата на чл. 220 АПК, Върховният административен съд преценява прилагането на материалния закон въз основа на фактите, установени от първоинстанционния съд в обжалваното решение. В подкрепа на защитната си позиция касаторът излага изцяло правни съображения, без да посочва конкретни факти и обстоятелства, които не са съобразени при постановяване на решението. Поради тази причина не се споделят доводите относно допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила във връзка с изясняването на спорните въпроси. Настоящият състав споделя мотивите в обжалваното решение относно материалноправните предпоставки, при които по силата на чл. 53, ал. 1 ЗДДС вътреобщностните доставки на стоки по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС, се облагат с нулева ставка. Начисленият ДДС в размер на 11 605,33 лв. за данъчен период м. 06.2020 г. е резултат от непризнаване на декларираните ВОД на стоки от Брау Майстер ЕООД към De-Invest GMBH по фактури с 9/06.04.2020 г., 10/06.04.2020 г., 11/06.04.2020 г., 12/06.04.2020 г. и 13/06.04.2020 г. Правилно първоинстанционният съд се е позовал на тълкувателната практика на Съда на ЕС по прилагането на чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета решение по дело C-409/04, Teleos plc и решение по дело С-273/11, Mecsek-Gabona Kft. Освобождаването от облагане с ДДС на вътреобщностните доставки се прилага само, когато правото да се разпорежда като собственик със стоката е прехвърлено на получателя по доставката и доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава-членка и че вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата-членка на доставката, от която е изпратена (т. 1 от диспозитива на решението по дело C-409/04, т. 31 от решението по дело С-273/11 и т. 29 от решение по дело С-430/09, Euro Tyre Holding BV). При тези условия възложените задължения на данъчнозадължено лице в областта на доказването следва да се определят в зависимост от условията, изрично заложени в това отношение от националното право, и в зависимост от обичайната практика, установена за сходни операции, а принципът на правната сигурност изисква данъчнозадължените лица да знаят своите данъчни задължения, преди да сключат дадена сделка - т.т. 38-39 от решението по дело С-273/11. При разглеждане на жалбата срещу РА първоинстанционният съд е квалифицирал точно спорния момент и е разпределил правилно доказателствената тежест в процеса. Не се откриват сочените касационни недостатъци в тази връзка. За процесните периоди на 2020 г. е приложим чл. 53, ал. 2 ЗДДС, поради което основанията за прилагане на нулева ставка се доказват с документите, предвидени в националното право - чл. 45 ППЗДДС. Тъй като касаторът поддържа, а и фактите сочат, че транспортът е извършен от трето лице за сметка на получателя, транспортирането на стоките до територията на Германия в случая се удостоверява с фактура и транспортен документ или писмено потвърждение от получателя съгласно чл. 45, т. 2, б. а ППЗДДС. Изводите на решаващия съд от анализа на транспортните документи и съпътстващата ги документация не само затвърждават, но и откриват допълнителни несъответствия към констатациите в РА/РД. Съображенията на касатора не опровергават същите по пътя на главното и пълно доказване. Съгласно чл. 9, § 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, товарителницата удостоверява до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. По отношение на останалите обстоятелства, товарителницата има характер на частен документ, чиято доказателствена сила подлежи на преценка във връзка с останалите доказателства по делото. В случая доказателствената сила на транспортните документи по отношение на точната дата и предмета на доставка е разколебана след съвкупната оценка на доказателствата. С оглед на изложеното и в съответствие с § 2 ДР ДОПК във вр. с чл. 180 ГПК, решаващият съд обосновано приема, че при липсата на писмени потвърждения от получателя - De-Invest GMBH, представените по делото международни товарителници не удостоверяват релевантния за спора факт относно транспорта на стоките. Не става ясно как представеният пред АС - Пловдив към молбата на процесуалния представител на жалбоподателя договор за покупко-продажба на МПС от 26.11.2020 г. на употребявано МПС марка Порше, модел 911 КАРЕРА, се отнася и може да бъде квалифициран като ВОД (или тристранна операция) по фактура 12/06.04.2020 г. Тъй като анализът на договорите за прехвърляне на активи, за цесия и споразуменията за намаляване на цената на продадените огради, потвърждава изцяло останалите съдебни изводи, детайлите в тази връзка не следва да бъдат повтаряни на този етап от процеса. Административният съд е разгледал всички направени възражения от жалбоподателя по делото и е обосновал несъмнено крайното заключение за законосъобразност на процесния РА. Въз основа на установените факти съдът правилно е отрекъл приложението на чл. 15 ЗДДС във вр. с чл. 62, ал. 5 ЗДДС. В тази насока изводът относно предпоставките по чл. 62, ал. 5 ЗДДС е направен след съвкупна преценка на писмените доказателства по делото и дори е указана възможността за последваща корекция, което не е било задължително. След проверката по заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Същото следва да се остави в сила, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК бъде направено препращане към останалата част от мотивите на решаващия съд, които се споделят като издържани от фактическа и правна страна. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК, на ответника НАП следва да се присъдят претендираните разноски за касационното производство в размер на 1 476,40 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,