Решение № 11476 от 13.12.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София срещу решение 462 от 15.03.2022 г., постановено по адм.д. 844/2021 г. по описа на Административен съд Благоевград, с което е отменен ревизионен акт Р-22000120006537-091-001/23.03.2021 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, потвърден с решение 876/10.06.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, с който на Броукс ЕООД са определени задължения по ЗДДС в размер на 12 729, 75 лв., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Гого Транс 09 ЕООД и Топливо 2001 ЕООД. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски. Ответната страна Броукс ЕООД не изразява становище по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Със заповед за възлагане на ревизия Р-22000120006537-020-001/30.10.2020 г., издадена от Е. Станкова началник на сектор Ревизии в дирекция Контрол в ТД на НАП София, е възложено извършването на ревизия на Броукс ЕООД за определяне на задълженията му по ЗДДС за периода от 16.10.2018 г. до 31.10.2018 г. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. Ревизията е възложена във връзка с решение 1382 от 31.08.2020 г. на Административен съд Благоевград, постановено по адм.д. 312/2020 г., с което е бил обявен за нищожен ревизионен акт Р-22000118007201-091-001/02.08.2019 г. Ревизионното производство е било образувано за установяване на задължения по ДДС за периода 01.10.2018 г. 12.10.2018 г., завършило с издаване на ревизионен акт Р-22000118007201-091-001/02.08.2019 г., с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 12 729,75 лв. по издадени от Топливо ЕООД фактури. В хода на ревизията са извършени процесуални действия, които са описани в ревизионния доклад и в ревизионния акт. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на данъчните задължения на дружеството, и на основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК на дружеството е било връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице. Изготвен е ревизионен доклад Р-22000120006537-092-001/26.02.2021 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт Р-22000120006537-091-001/23.03.2020 г., с който на Броукс ЕООД са определени задължения по ЗДДС в размер на 12 729, 75 лв., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Гого Транс 09 ЕООД и Топливо 2001 ЕООД. Ревизионният акт е обжалван по административен ред пред по-горестоящия административен орган, който с решение 876/10.06.2021 г. е потвърдил ревизионния акт. При съобразяване на обстоятелството на издаден акт за дерегистрация по ЗДДС 10991801943188/26.09.2018 г., органите по приходите са приели, че в периода от 16.10.2018 г. до 31.10.2018 г. дружеството не е регистрирано по ЗДДС лице и не следва да се уважава претенцията му за приспадане на данъчен кредит по фактури 11/16.10.2020 г., 12/17.10.2020 г., 13/18.10.2020 г., 14/19.10.2020 г., 15/22.20.2020 г., 16/23.10.2020 г., 17/24.10.2020 г., 18/25.10.2020 г., 19/26.10.2020 г., 22/29.10.2020 г., 25/30.10.2020 г., 26/31.10.2020 г., издадени от Топливо 2001 ЕООД и фактура 26/18.10.2020 г., издадена от Гого Транс 09 ЕООД. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, той е отменен с решение 462 от 15.03.2022 г., постановено по адм.д. 844/2021 г. по описа на Административен съд Благоевград. Съдът е приел, че дружеството е регистрирано по ЗДДС с акт за регистрация 21273/01.03.2018 г., като регистрацията е прекратена с акт за дерегистрация 43188/26.09.2018 г. Актът за дерегистрация 43188/26.09.2018 г., потвърден с решение 370/01.03.2019 г. на решаващия административен орган, е обжалван по съдебен ред, като жалбата е отхвърлена с влязло в сила решение 2137/16.10.2019 г., постановено по адм.д. 359/2019 г. на Административен съд Благоевград, който факт е безспорен между страните. На 05.12.2018 г. е издаден нов акт за регистрация по ЗДДС 83145/05.12.2018 г. Актът за прекратяване на регистрацията на дружеството по ЗДДС е издаден служебно на основанията по чл. 176, т. 1, 3 и 5 ЗДДС, в който случай за дата на дерегистрация се счита датата на връчване на акта чл. 110, ал. 2, изр. 2 ЗДДС. Именно датата на връчване на акта е била спорна по делото, като от данните по ревизионното производство се установява, че за дата на връчване на акта за дерегистрация по ЗДДС е приета датата 12.10.2018 г. Съдът е приел, че отсъстват каквито и да са данни, събрани в хода на ревизионно производство, за датата на връчване на акт за дерегистрация 43188/26.09.2018 г. Осъществилите ревизията органи са се позовали на датата 12.10.2018 г. , за която не са събрани доказателства да е дата на връчване на акта по чл. 176 ЗДДС. Доказателства за връчване на акта на 12.10.2018 г. не са събрани и в предходното ревизионно производство, в рамките на което ревизиращият екип е приел, че актът за дерегистрация не е връчен. Отсъстват и доказателства за връчване на акта чрез прилагане по реда на чл. 32 ДОПК - протоколи за посещение на адреса за кореспонденция (най-малко 2 през 7 дни), или безспорни доказателства, че адресът за кореспонденция по чл. 28 е несъществуващ. Връчването на акта за дерегистрация от 26.09.2018 г. по реда на чл. 32 ДОПК е отречено и в производството по неговото обжалване. Съдът е приел е, че най-ранната дата, от която може да се приеме, че дружеството е узнало за издадения акт за дерегистрация по чл. 176 ЗДДС е 27.12.2018 г., на която дата е подадена жалбата му срещу него. При липсата на доказателства за връчване на акта за дерегистрация на 12.10.2018 г., за дата на прекратяване на регистрацията по ЗДДС следва да се приеме именно датата 27.12.2018 г. До тази дата отсъства фактическо основание за прилагане на правилото на чл. 110, ал. 2, изр. 2 ЗДДС. Затова и ревизионният акт, мотивиран за отказа за признаване на право на приспадане на данъчен кредит именно с дерегистрация по ЗДДС, считано от 12.10.2018 г., подлежи на отмяна. Приел е, че при невръчен към 12.10.2018 г. акт за прекратяване на регистрацията по ЗДДС, дружеството не е било надлежно дерегистрирано от тази дата, съответно за ревизирания период от 16.10.2018 г. 31.10.2018 г. се счита за регистрирано по ЗДДС лице, като датата на регистрация по ЗДДС е датата на първоначалната му регистрация 01.03.2018 г. Следователно условието по чл. 68, ал. 1 ЗДДС дружеството да е регистрирано по ЗДДС лице е изпълнено към месец октомври 2018 г. (за ревизирания период 16.10.2018 г. - 31.10.2018 г.) и издаденият само на основание дерегистрацията му по ЗДДС от 12.10.2018 г. ревизионен акт, с който са установени задължения по ЗДДС, произтичащи от непризнаване право на приспадане на данъчен кредит по издадените, е незаконосъобразен. Решението е правилно. При правилно установени факти, първоинстанционният съд е формирал правилни правни изводи. С решение 462 от 15.03.2022 г., постановено по адм.д. 844/2021 г. по описа на Административен съд Благоевград, е отменен ревизионен акт Р-22000120006537-091-001/23.03.2021 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, потвърден с решение 876/10.06.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, с който на Броукс ЕООД са определени задължения по ЗДДС в размер на 12 729, 75 лв., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Гого Транс 09 ЕООД и Топливо 2001 ЕООД. С ревизионен акт Р-22000120006537-091-001/23.03.2020 г., на Броукс ЕООД са определени задължения по ЗДДС в размер на 12 729, 75 лв., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Гого Транс 09 ЕООД и Топливо 2001 ЕООД. Първоинстанционният съд правилно е определил предмета на спора по отношение на датата на връчване на акта за дерегистрация, с оглед на обстоятелството, че основанието за издаване на ревизионния акт е само факта на дерегистрация на дружеството по ЗДДС. Установява се, че актът за прекратяване на регистрацията на дружеството по ЗДДС е издаден служебно на основанията по чл. 176, т. 1, 3 и 5 ЗДДС. Съобразно посочения текст, компетентен орган по приходите може да прекрати регистрацията на лице, не може да бъде открито на посочения от него адрес за кореспонденция по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс т. 1; системно не изпълнява задълженията си по този закон т. 3; не посочи електронен адрес за кореспонденция за период, по-дълъг от три месеца от възникване на задължението за уведомяване т. 5. Процедурата за дерегистрация по инициатива на орган по приходите е регламентирана в чл. 110 от ЗДДС, като съобразно чл. 110, ал. 2 от ЗДДС, в случаите по ал. 1, т. 1 и 2 актът за дерегистрация не се връчва на лицето, а датата на дерегистрацията е датата на възникване на съответното обстоятелство по чл. 107. В останалите случаи датата на дерегистрация е датата на връчване на акта за дерегистрация. В процесния случай е приложима нормата на чл. 110, ал. 2, изречение второ от ЗДДС, като датата на дерегистрация е датата на връчване на акта за дерегистрация. Именно датата на връчване на акта е била спорна по делото, като от данните по ревизионното производство се установява, че за дата на връчване на акта за дерегистрация по ЗДДС е приета датата 12.10.2018 г. Правилни са изводите, че отсъстват каквито и да било данни, събрани в хода на ревизионното производство, за датата на връчване на акт за дерегистрация 43188/26.09.2018 г. Осъществилите ревизията органи са се позовали на датата 12.10.2018 г., за която не са събрани доказателства да е дата на връчване на акта по чл. 176 от ЗДДС. Доказателства за връчване на акта на 12.10.2018 г. не са събрани и в предходното ревизионно производство, в рамките на което ревизиращият екип е приел, че актът за дерегистрация не е връчен. Отсъстват и доказателства за връчване на акта чрез прилагане по реда на чл. 32 ДОПК - протоколи за посещение на адреса за кореспонденция (най-малко 2 през 7 дни), или безспорни доказателства, че адресът за кореспонденция по чл. 28 е несъществуващ. Връчването на акта за дерегистрация от 26.09.2018 г. по реда на чл. 32 ДОПК е отречено и в производството по неговото обжалване. С решение 370/01.03.2019 г., директорът на дирекция обжалване и данъчно-осигурителна практика София е приел, че акт за дерегистрация по ЗДДС 010991801943188/26.09.2018 г. не е бил редовно връчен дори по реда на чл. 32 от ДОПК. Правилно съдът е приел е, че най-ранната дата, от която може да се приеме, че дружеството е узнало за издадения акт за дерегистрация по чл. 176 ЗДДС е 27.12.2018 г., на която дата е подадена жалбата му срещу него. При липсата на доказателства за връчване на акта за дерегистрация на 12.10.2018 г., за дата на прекратяване на регистрацията по ЗДДС следва да се приеме именно датата 27.12.2018 г. До тази дата отсъства фактическо основание за прилагане на правилото на чл. 110, ал. 2, изречение второ от ЗДДС. Затова и ревизионният акт, мотивиран за отказа за признаване на право на приспадане на данъчен кредит именно с дерегистрация по ЗДДС, считано от 12.10.2018 г., е незаконосъобразен. Правилно съдът е приел, че при невръчен към 12.10.2018 г. акт за прекратяване на регистрацията по ЗДДС, дружеството не е било надлежно дерегистрирано от тази дата, съответно за ревизирания период от 16.10.2018 г. 31.10.2018 г. се счита за регистрирано по ЗДДС лице, като датата на регистрация по ЗДДС е датата на първоначалната му регистрация 01.03.2018 г. Следователно условието по чл. 68, ал. 1 ЗДДС дружеството да е регистрирано по ЗДДС лице е изпълнено към месец октомври 2018 г. (за ревизирания период 16.10.2018 г. - 31.10.2018 г.) и издаденият само на основание дерегистрацията му по ЗДДС от 12.10.2018 г. ревизионен акт, с който са установени задължения по ЗДДС, произтичащи от непризнаване право на приспадане на данъчен кредит по издадените, е незаконосъобразен. Освен това Съдът на Европейския съюз по-специално посочва, че регистрацията с идентификационен номер по ДДС, предвидена в член 214 от Директивата за ДДС, както и предвиденото в член 213 от тази директива задължение на данъчнозадълженото лице да декларира кога започва, променя или преустановява своята дейност представляват само формални изисквания за целите на контрола, които не могат да поставят под въпрос по-специално правото на приспадане на ДДС, доколкото материалните условия, пораждащи това право, са изпълнени (решение от 9 юли 2015 г., Salomie и Oltean. Въз основа на това Съдът заключава, че на задължено по ДДС лице не може да се попречи да упражни правото си на приспадане с единствения мотив, че не е било регистрирано по ДДС, преди да използва стоките, придобити в рамките на обложената му дейност (решение от 18 ноември 2021 г., дело С-358/20). При съобразяването на тези обстоятелства следва извода за законосъобразност на решението на първоинстанционния съд. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение