Решение № 3187 от 7.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13255/2010 г.

Решение № 3187 от 7.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13255/2010 г., I о., докладчик председателят Анна Димитрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационни жалби, подадени от директора на дирекция "ОУИ", гр. София, при ЦУ на НАП и Димитър Иванов Иглев като ЕТ "Лъки - Димитър Иглев", гр. София, срещу решение № 2014/21.06.2010 г. по адм. дело № 8700/2009 г. на Административен съд - София -град. Касаторът - директор на дирекция "ОУИ", гр. София, при ЦУ на НАП, обжалва решението в частта му, с която са отменени частите от ревизионен акт /РА/ № 807417/27.04.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София - град, с която е извършено увеличение на финансовия резултат на ЕТ "Лъки - Димитър Иглев за 2006 г. с данъчните основи по фактурите, издадени от "Аква полис" ЕООД и е увеличен финансовия му резултат за 2007 г. със сумата 202 982 лв., представляваща сбор от данъчните основи по фактурите, издадени от "Аква полис" ЕООД, "Тим групс 2007" ЕООД, "Евро транс лиз" ЕООД и "Ивет къмпани" ЕООД. Касаторът поддържа в касационната жалба и в съдебно заседание чрез процесуален представител, че обжалваната от него част от решението е недопустима и алтернативно - неправилна като необоснована и материалноправно незаконосъобразна, иска обезсилването или отмяната му и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Директорът на дирекция "ОУИ", гр. София взима становище за неоснователност на другата касационна жалба. Касаторът - Димитър Иванов Иглев като ЕТ "Лъки - Димитър Иглев", гр. София, обжалва решението в частта му, с която е отхвърлено оспорването му срещу РА в останалата част и в частта за разноските. Касаторът иска в касационната жалба чрез процесуален представител отмяната му като неправилно - необосновано, материалноправно незаконосъобразно, постановено при съществени съдопроизводствени нарушения и постановяване на ново решение по същество на спора. Димитър Иванов Иглев в качеството му на ЕТ "Лъки - Димитър Иглев", гр. София, не взима становище по другата касационна жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба на директора на дирекция "ОУИ" в частта, в която се твърди недопустимост на решението и основателност в частта и, в която се твърди неправилност, както и за неоснователност на касационната жалба на едноличния търговец. Върховният административен съд, първо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 209 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са процесуално допустима, като подадени в срок и от надлежни страни. Разгледана по същество, касационната жалба на Димитър Иванов Иглев като ЕТ "Лъки - Димитър Иглев", е неоснователна. За да постанови оспорената от този касатор част от решението си, АССГ е приел, че с РА законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 8 519, 44 лв. за различни данъчни периоди през 2006 г. по фактури, издадени от "Аква Полис" ЕООД и "Рамона инженеринг" ЕООД поради липса на доказателства за реалността на доставката на фактурираните от първия доставчик стоки и фактурираните от втория доставчик услуги - строително - монтажни работи /СМР/, както и поради неначисляване на данъка от доставчиците по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.). Решението е правилно в тази си част. Неоснователен е доводът, че съдът е разместил тежестта на доказване. Налице е спор за материално право - право на приспадане на данъчен кредит. Жалбоподателят е този, който твърди, че правото му е възникнало, поради което върху него пада тежестта на доказване на предпоставките за възникването му по чл. 64 ЗДДС (отм.), между които реалността на доставките и начисляването на данъка от доставчика. При неангажиране на доказателства от негова страна за тези обстоятелства, съдът е направил обоснован извод, че тези предпоставки липсват. Настоящата инстанция ще се произнесе по жалбата в частта и за разноските и като вземе предвид изхода на делото и по другата касационна жалба. Разгледана по същество касационната жалба на директора на дирекция "ОУИ", гр. София, е частично основателна относно оплакването за недопустимост и основателна относно оплакването за неправилност. За да постанови обжалваната част от решението, АССГ е приел, че жалбата до съда е допустима в частта и, с която са установени данъчни задължения по ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и ЗДДФЛ за 2007 г., тъй като РА е обжалван изцяло пред горестоящия административен орган, независимо, че относно тази част са липсвали конкретни оплаквания. Съдът е приел за незаконосъобразно извършеното увеличение на финансовия резултат на едноличния търговец за 2006 г. с данъчните основи по издадените от от "Аква полис" ЕООД фактури на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) вр. чл. 15, ал. 2 и ал. 3, т. 2 от ЗКПО (отм.). Съдът е посочил, че съгласно чл. 14, ал. 1 ЗКПО (отм.), когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, дължимият данък на лицата се определя, без да се взема под внимание, частично или изцяло резултатът от тези сделки. Неправилен е обаче изводът на ревизиращия орган за наличие на хипотезата на чл. 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО (отм.), отнасяща се само за заплащане на възнаграждения или обезщетения за услуги, които не са осъществени. Независимо, че липсват каквито и да е било доказателства за реалността на фактурираните продажби на строителни материали, няма възможност за увеличение на финансовия резултат на основанието посочено от данъчните органи, тъй като са фактурирани продажби на стоки, а не услуги. Относно увеличението на финансовия резултат на едноличния търговец за 2007 г. с данъчните основи по издадените от "Аква полис" ЕООД, "Тим групс 2007" ЕООД, "Евро транс лиз" ЕООД и "Ивет къмпани" ЕООД фактури съдът също е приел, че е незаконосъобразно. Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Легалната дефиниция за документална обоснованост е дадена в чл. 10 от ЗКПО, според чиято ал. 1 счетоводният разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Редовността на документите не е достатъчно, необходимо е и вярно отразяване на стопанската операция - тоест да са налице и реално осъществени стопански операции. От друга страна нормата на чл. 15, ал. 3, т. 2 ЗКПО (отм.) не е възпроизведена в чл. 26 ЗКПО. Жалбоподателят е представил договори за изработка, сключени с физически лица и с търговци - възложители на ЕТ "Лъки - Димитър Иглев" за извършване на СМР през 2005 - 2007 г. на различни жилищни и административни сгради, които са индиция за последваща реализация на получените доставки по спорните фактури. От друга страна ревизиращият екип е установил, че през данъчния период 2007 г. ревизираното лице е формирало приходи - 287 362,83 лв. при декларирани разходи в размер на 282 060,22 лв. Ревизиращият орган е нарушил разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 2 от ЗКПО в редакцията за 2007 г., тъй като след като не е признал разхода, е следвало да не признава и реализирания приход, произтичащ от непризнатия разход. Решението е допустимо в частта, в която се съдържа произнасяне по РА относно ЗДДФЛ за 2007 г., по която липсва такова в решението на дирекция "ОУИ", тъй като съдът правилно е преценил, че РА е бил оспорен изцяло (тоест и в тази си част) пред горестоящия административен орган. В петитума на жалбата по чл. 152 ДОПК се иска отмяна на целия РА и именно петитумът на жалбата е от значение при преценка на обхвата и, а не конкретните оплаквания в нея. Предвид изложеното и тази част от РА има характер на обжалвана пред директора на дирекция "ОУИ" и неотменена от него, поради което и на основание чл. 156, ал. 1 ДОПК може да бъде обжалвана по съдебен ред. Решението е недопустимо обаче в частта, с която АССГ се е произнесъл по увеличение на финансовия резултата за 2006 г. по фактури на "Аква полис" ЕООД. Такова увеличение липсва в РА, същото е фигурирало единствено в ревизионния доклад (РД(, но не е възпроизведено в пораждащия данъчни задължения РА. Това е видно, както от липсата на изричен текст по отношение на тези фактури в РА, така и от по-малкия размер на увеличението на финансовия резултат в РА спрямо РД и по-малкия допълнителен размер данък за довнасяне в РА спрямо РД за 2006 г. по ЗОДФЛ (отм.). Решението е неправилно в частта, с която е отменен РА относно увеличен финансов резултат за 2007 г. поради непризнаване за данъчни цели на разходи на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 и ал. 3 от ЗКПО в размер на 202 982 лв. за услуги, които не са реално осъществени. По време на ревизията и съдебното производство не са събрани каквито и да е било доказателства, че фактурираните услуги са извършени, че е прехвърлено право на собственост върху фактурираните стоки, липсват и разплащателни документи. Наличието на договорите, цитирани от съда, не доказва размяна на престации по тях. Обоснованият извод от тези доказателства е, че фактурите не отразяват вярно извършени стопански операции, тъй като такива липсват. Спорните осчетоводени разходи са документално необосновани по смисъла н а чл. 26, т. 2 ЗКПО вр. чл. 10, ал. 1 и 3 от ЗКПО и правилно не са признати за данъчни цели от данъчните органи. Действително при непризнаване на разходи за данъчни цели, на основание чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО не следва да се признават за данъчни цели и приходите, възникнали от непризнатите разходи. По делото липсват формулирани твърдения от ревизирания субект за наличие на приходи за 2007 г., съответстващи на непризнатите разходи, нито пък са искани доказателства в тази насока (не е поставяна подобна задача и на счетоводната експертиза). Цитираните от съда разходи за 2007 г. на данъчнозадълженото лице са в по-голям размер от непризнатите разходи, поради което не може да се направи извод дали част от общия размер приходи произтича от непризнатите разходи и какъв е размерът му. Предвид разпределението на тежестта на доказване между страните на благоприятните за всяка страна факти, обоснованият извод е, че не са доказани факти, от които да се направи извод за нарушение на разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 2 от ЗКПО от страна на органа по приходите. С оглед изложеното решението следва да се обезсили като недопустимо в частта, с която е отменен РА относно извършено увеличение на финансовия резултат на ЕТ "Лъки - Димитър Иглев за 2006 г. с данъчните основи по фактурите, издадени от "Аква полис" ЕООД, и производството в този част да бъде прекратено. Решението като неправилно следва да бъде отменено в частта, с която е отменен РА относно извършено увеличение на финансовия резултат на ЕТ "Лъки - Димитър Иглев за 2007 г. със сумата 202 982 лв., представляваща сбор от данъчните основи по фактурите, издадени от "Аква полис" ЕООД, "Тим групс 2007" ЕООД, "Евро транс лиз" ЕООД и "Ивет къмпани" ЕООД и вместо него да се постанови друго, с което се отхвърля жалбата срещу тази част от РА. Решението в частта, с която е отхвърлена останалата част от жалбата е правилно и следва да бъде оставено в сила. Предвид крайния изход на делото - изцяло отхвърлена жалба срещу РА и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноски се дължат единствено на дирекция "ОУИ", но не и на едноличния търговец, поради което решението следва да бъде отменено относно присъдените му разноски в размер на 240 лева. На дирекция "ОУИ", гр. София, с оглед промяната в крайния резултат от делото следва да се присъдят (извън присъдените от първата инстанция) още 900 (деветстотин) лева. Воден от горното и на основание чл. 221 - 222 АПК Върховният административен съд, първо отделение,