Решение № 7521 от 16.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 2530/2020 г.

Решение № 7521 от 16.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 2530/2020 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХІІ на АПК.

Образувано е по касационна жалба на началника на отдел "Оперативни дейности" в ГД "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, представен от юрисконсулт Г. Манчева, срещу решение № 330/19.12.2019 г. на Административен съд Кюстендил по административно дело № 482/2019 г., с което е отменена заповед за налагане на принудителна административна мярка /ПАМ/ № 0417183/27.08.2019 г. на началника на отдел "Оперативни дейности" в ГД "Фискален контрол" при ЦУ на НАП. Оплакванията на касатора са за неправилност на решението заради противоречие с материалния закон. Твърди, че са доказани юридическите факти, представляващи материални предпоставки за налагане на ПАМ. Оспорва изводите на съда за пороци във формата на индивидуалния административен акт, изразени като липса на фактически основания и на мотиви относно срока на разпореденото ограничение в правната сфера на адресата на мерките. Иска отмяна на първоинстанционното решение и отхвърляне на оспорването срещу ЗПАМ.

Ответникът по касация "Т. 96" ЕООД не изразява становище по жалбата.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за основателност на жалбата.

При обсъждане на доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие за установено следното:

С оспорената пред АС Кюстендил заповед по отношение на "Т. 96" ЕООД са наложени принудителни административни мерки запечатване на обект и забрана на достъпа до стопанисваната от него бензиностанция в гр. Кюстендил, ул. "Овощарска" № 5 за срок от 14 дни. Фактическо основание за налагане на мерките е неизпълнението от търговеца на задължението му да издаде фискален бон от функциониращото в обекта ФУ при извършена на 23.08.2019 г. продажба стоки на стойност 0. 80 лева. Според администрацията източник на задължението са разпоредбите на чл. 3, ал. 1 и чл. 25, ал. 3 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ и чл. 118, ал. 1 ЗДДС, а неизпълнението му е установено при проверка в 11. 05 ч. на 23.08.2019 г. и удостоверено в протокол за извършена проверка от същата дата и отпечатани КЛЕН и дневен финансов отчет, в които не е отразена продажба на стойност 0. 80 лева. Като факт с правно значение е посочено наличието на касова разлика – наличните парични средства са в размер 1 817. 81 лева, а отчетените с ФУ 1 807. 03 лева. Правно основание за издаване на заповедта са разпоредбите на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.

С първоинстанционното решение е отменена ЗПАМ.

Според първостепенният съд обжалваният акт е издаден от компетентен орган, тъй като издателят му е от кръга на органите по приходите, на които със заповед № 3 ДУ-ОПР-16/17.05.2018 г. на изпълнителния директор на НАП е възложено правомощието по чл. 186, ал. 3 ЗДДС за налагане на ПАМ. Заповедта притежава съдържанието по чл. 186, ал. 3 ЗДДС и чл. 59, ал. 2 АПК. При издаването й са спазени административнопроизводствените правила по чл. 35 и чл. 36 АПК. В мотивите на съдебния акт са дефинирани материалните предпоставки за налагане на ПАМ и е прието е, че са доказани.

Отмяната на ЗПАМ е обоснована с липсата на мотиви относно срока на мерките. Съдът се е съгласил със съображенията на администрацията, че неиздаването на фискална бележка води до отклонение от данъчно облагане, но без да е определен интензитета на засягане на държавния интерес. Според инстанцията по същество е било дължимо изследване как стойността на покупката се отнася към дневния и към среднодневните обороти, какъв е броят на посетителите към момента на проверката; не е съобразена незначителната разлика между фактическата и регистрираната касова наличност при относително голям размер на дневния оборот. Не бил посочен начина на организиране на отчетността, който да води до отклонение от данъчно облагане. Неотразеното плащане било единствен и изолиран случай.

Първоинстанционният съдебен акт е правилен.

При действието на чл. 170, ал. 1 АПК в тежест на издателя на акта е да докаже убедително фактическите основания за издаването му, които представляват материални предпоставки за разпоредената правна промяна. Юридически факт, пораждащ правомощието на органа по приходите да наложи принудителната административна мярка по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" ЗДДС "запечатване на обект" е неспазването от задълженото лице на реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. В съответствие с чл. 118, ал. 1 ЗДДС всяко регистрирано или нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство. За реда за отчитане и съхраняване на издадените от ФУ документи въз основа на законовата делегация от чл. 118, ал. 4 ЗДДС е приета Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин. С арг. от чл. 25, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредбата задълженото лице издава касова бележка от ФУ за всяко плащане, с изключение на случаите на плащането чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1.

От касационните оплаквания е относимо само това за опущения на съда оцени като порок на формата на ЗПАМ, засягаща преценката за съответствието на акта с целта на закона, отсъствието на мотиви в оспорения административен акт относно срока на мярката. Недължимо е обсъждане на останалите доводи, тъй като те визират части от съдържанието на решението, в които изводите на съда съвпадат с позицията на органите по приходите.

Изложените от администрацията мотиви относно продължителността на срока са обвързани с превантивния характер на ПАМ, негативните последици от нарушението за фиска; вида на организиране на отчетността на търговеца, довели до извършване на нарушението; обоснованото предположение, че е една от целите на търговеца е отклонението от данъчно облагане; целената превенция за преустановяване на лошите практики в обекта, както и необходимото време за промяна в начина на организиране на дейността на търговеца.

Неотносими към правната промяна и бланкетни са мотивите в ЗПАМ. В съответствие с чл. 25, ал. 3 от Наредбата моментът, в който лицето по чл. 3 следва да издаде фискалния бон е този на извършване на плащането и едновременно с получаването на плащането да го предаде на клиента. Доколкото едновременно със запечатването се забранява и достъпа да търговския обект /вж. чл. 187, ал. 1 във вр. с чл. 186, ал. 1 ЗДДС/, то очевидно с налагането на мерките не се цели преустановяване на нарушението по документиране на конкретната продажба или възстановяване на правомерното развитие на административното правоотношение, тъй като то предполага активно поведение на адресата на мерките в търговския обект – издаване на фискална бележка от регистрираното в обекта ФУ. Затова и от целите на ПАМ по чл. 22 ЗАНН за мерките по чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1 ЗДДС е мислима само тази на превенцията – за предотвратяване на административни нарушения. Съответствието с тази цел не може да се изследва при неяснотата за избора на срок на ограничението в правната сфера на адресата на акта:

• Не е ясно как е дозиран интензитетът на въздействие върху правната сфера на адресата на ПАМ, та да се постигнат заявените цели на превенцията.

• Щом приписваното на задълженото лице нарушение всякога засяга фиска, то това отрицателно засягане е основание за създадената правна уредба за налагане на ПАМ, но не е критерий за срока на мярката.

• Не са описани видът и начинът на организиране на отчетността на търговеца, та констатациите за това да служат при индивидуализирането на мерките за административна принуда.

• Не е определена тежестта на нарушението. Стойността на твърдяната неотчетена продажба е 0. 04 % от дневния оборот към момента на проверката. Констатираната касова разлика е отрицателна, а не положителна, т. е неин източник не са други неотчетени продажби, а и касовата разлика е 0. 59 % от оборота за деня.

• Еднократността на установената от администрацията противоправна проява на търговеца прави необоснован изводът, че една от целите му е отклонение от данъчно облагане. И да е установена такава цел, пак не е ясно защо конкретно избраният срок на ограничаване на правната му сфера ще има коригиращ ефект.

• Сочената вече еднократност на нарушението и съдържанието на ПАМ очертават абсурда на намерението за преустановяване на лоши практики в обекта. Очевидно преустановяването на "лошите практики" се обвързва с прекратяването на дейността в обекта.

• Наличието в търговския обект на регистрирано ФУ предполага да е създадена организация за отчитане на извършваните в този обект касови продажби на стоки и/или услуги. Запечатването му и забраната на достъпа до него не осигуряват, а осуетяват създаването на "организация".

В съответствие с чл. 6, ал. 5 АПК издателят на акта е следвало да се въздържи от издаването му.

Дължимо е оставяне в сила на обжалваното решение.

Воден от горното, Върховният административен съд, Първо отделение