Решение № 141 от 5.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9577/2011 г.

Решение № 141 от 5.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9577/2011 г., VIII о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Постъпила е касационна жалба от "България Дивелъпмънт" ЕООД против решение № 2656/1.06.11 г., постановено по адм. д. 7671/10 г. по описа на Административен съд - София-град в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) № 2000905168/23.12.2009 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП - София, потвърден по реда на чл. 156, ал. 4 от ДОПК и с решение № 998/12.07.2010 г. директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ"). Касационният жалбоподател твърди, че обжалваната от него част на съдебното решение е неправилна като необоснована и постановена в нарушение на материалния и процесуалния закон, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Подробни съображения в подкрепа на искането за отмяна на оспорената част от съдебното решение са изложени в касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при Централното управление на Националната агенция за приходите - София-град, редовно призован за съдебно заседание, не е изпратил представител и не е изразил становище по касационната жалба. Директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при Централното управление на Националната агенция за приходите - София-град е подал касационна жалба против същото решение в частта, с която е прогласен за нищожен РА № 2000905168/23.12.2009 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП - София, потвърден по реда на чл. 156, ал. 4 от ДОПК и с решение № 998/12.07.2010 г. ДД "ОУИ". Твърди, че в тази част решението на административния съд е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, неправилно тълкуване и прилагане на процесуалните норми на ДОПК и е необосновано. Иска да бъде отменено съдебното решение в оспорената от него част по подробни съображения, изложени в касационната жалба. Ответникът по тази касационна жалба "България Дивелъпмънт" ЕООД я оспорва и иска да бъде отхвърлена по съображения в писмено възражение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба на "България Дивелъпмънт" ЕООД и основателност на касационната жалба на ДД "ОУИ". Върховният административен съд, осмо отделение, като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в отменителни касационни основания, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок, поради което са процесуално допустими, разгледани по същество са неоснователни. С обжалваното решение № 2656/1.06.11 г., постановено по адм. д. 7671/10 г. по описа на АССГ е обявен за нищожен РА № 2000905168/23.12.2009 г. на ТД на НАП - София, потвърден по реда на чл. 156, ал. 4 от ДОПК и с решение № 998/12.07.2010 г. ДД "ОУИ" в частта, в която за данъчни периоди 1.04.07 г. - 30.04.07 г., 1.06.07 г. - 30.06.07 г. и 1.07.07 . - 31.07.07 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 18539,83 лв. по данъчни фактури, издадени от "Нордик" ООД и е отхвърлена жалбата на "България Дивелъпмънт" ЕООД в останалата оспорена част на РА, в която за данъчни периоди 1.12.07 г. - 31.12.07 г. и 1.04.08 г. - 30.04.08 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 17262,03 лв. по данъчни фактури, издадени от "Нордик" ООД и е извършено увеличение на финансов резултат със сумата 35801,86 лв. за 2006 г. и със сумата 136 339,17 лв. за 2007 г. АССГ е присъдил и разноски по компенсация в полза на дружеството в размер на 188,66 лв. По касационната жалба на "България Дивелъпмънт" ЕООД: По отношение частта от решението, с която е отхвърлена жалбата на "България Дивелъпмънт" ЕООД, а именно против частта от РА, в която за данъчни периоди 1.12.07 г. - 31.12.07 г. и 1.04.08 г. - 30.04.08 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 17262,03 лв. по данъчни фактури, издадени от "Нордик" ООД и е извършено увеличение на финансов резултат със сумата 35801,86 лв. за 2006 г. и със сумата 136 339,17 лв. за 2007 г. административният съд е изложил подробни мотиви относно установената от него фактическа обстановка, според която всички данъчни фактури, издадени от "Нордик" ООД не отразяват осъществени реални облагаеми доставки. Описаните във фактурите "услуги по договор" не е доказано, че са извършени от издателят на фактурите "Нордик" ООД поради липса на установяване на конкретно възложените в отделните периоди услуги по договора от 20.03.06 г. и респективно конкретно изпълнение. Неоснователно е възражението в касационната жалба, че при постановяване на обжалваното съдебно решение не са обсъдени всички събрани по делото доказателства. Видно от мотивите на АССГ е извършен анализ на всички писмени доказателства и заключението на съдебната експертиза. Съдът изрично е посочил основният си извод, въз основа на който приема, че РА в тази част е законосъобразен, а именно, че не е налице конкретизация на възложената работа. С оглед на този извод, който е обоснован със съдържанието на договора от 20.03.06 г. и липсата на допълнителни конкретни възлагания на определена работа, съдът е приел, че другите писмени доказателства, ангажирани от "България Дивелъпмънт" ЕООД не могат да бъдат обсъждани като относими към факти от значение за правния спор. Правилно съдът е преценил, че е необходимо да бъде установено какви конкретни дейности представляват съдържанието на общия предмет "услуги по договор", за да се пристъпи към доказване тяхното изпълнение. В този смисъл писмените документи, представени от "България Дивелъпмънт" ЕООД с писмена молба под опис и приети в съдебното заседание на 10.03.11 г., не могат да бъдат разглеждани като писмени доказателства, установяващи факти, които представляват фактически действия по изпълнение на договора от 20.03.06 г., защото не установено какво конкретно е възложено да бъде изпълнено. Не е налице и вътрешно противоречие в изложените от първоинстанционният съд мотиви. Правната възможност да бъде възложено управлението на едно юридическо лице на друго не е отречена от решаващият съд, но тази възможност не изключва задълженията за управителя на дружеството, които произтичат от Търговския закон. Обстоятелството, че Евгени Апостолов не е получавал възнаграждение като управител на"България Дивелъпмънт" ЕООД не могат да не бъдат разглеждани заедно с другото безспорно обстоятелство, че е управител и на "Нордик" ООД. По изложените съображения касационната инстанция намира, че обжалваното решение в тази част следва да бъде оставено в сила като правилно, законосъобразно и обосновано, постановено без допуснати процесуални нарушения. По касационната жалба на Директор на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП - София-град. С обжалваната от ДД "ОУИ" част от съдебното решение е прогласен за нищожен РА № 2000905168/23.12.2009 г. на ТД на НАП - София, потвърден по реда на чл. 156, ал. 4 от ДОПК и с решение № 998/12.07.2010 г. ДД "ОУИ", в частта, в която за данъчни периоди 1.04.07 г. 30.04.07 г., 1.06.07 г. - 30.06.07 г. и 1.07.07 . - 31.07.07 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 18539,83 лв. по данъчни фактури, издадени от "Нордик" ООД. Съдът е изложил изключително подробни съображения относно правното значение на издаден АПВ № 6249/24.09.07 г. по отношение възможностите за извършване на ревизия на данъчните периоди и задължения, който са обхванати от този АПВ. АССГ е приел, че при влязъл в сила АПВ същите данъчни периоди и задължения могат да бъдат обект на ревизия, която е възложена по реда на чл. 133 от ДОПК и от органа по чл. 134 от ДОПК, поради което РА, издаден след проведена ревизия, възложена по общия ред на чл. 112 и чл. 113 от ДОПК е нищожен. Така постановеното решение е правилно и законосъобразно. Настоящият съдебен състав, с оглед задълженията на ВАС да осъществява надзор за точното и еднакво прилагане на законите в административното правораздаване по чл. 125, ал. 1 от Конституцията на Република България, се присъединява към изразеното в съдебните решения становище на мнозинството състави на ВАС, разглеждащи данъчни дела - а именно, че преди изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК с ДВ, бр. 108/2007 г. влезлите в сила АПВ по ДОПК се ползват със стабилитет на индивидуални административни актове и определят данъчни права. Действително по отношение на този въпрос е налице противоречива съдебна практика, която следва да бъде преодоляна при приключване на производството по тълкувателно дело № 1/2011 г. на Общото събрание на колегиите на Върховния административен съд. Независимо от липсата на дефиниция на данъчен акт в ДОПК в чл. 129, ал. 7 и чл. 131, ал. 2 от ДОПК е предвидено АПВ и мълчаливите откази за издаване на АПВ да се обжалват по реда за обжалване на РА - тоест те се приравняват на индивидуален административен акт по отношение на административния и съдебен контрол. Индивидуалният административен акт според чл. 21 от АПК създава права и задължения или засяга права и интереси на адресата. С проверката, предхождаща издаването на АПВ се установяват факти и обстоятелства от значение за задълженията за данъци, без да се установяват задължения за данъци според чл. 110, ал. 3 от ДОПК. В случая с АПВ е прието наличието на определени суми ДДС за възстановяване, произтичащи от възникнало право на приспадане на данъчен кредит - тоест установени са права за адресата, без да се нарушава забраната на чл. 110, ал. 3 от ДОПК за установяване на задължения за данъци. Признатото със стабилен индивидуален административен акт право на приспадане на данъчен кредит не би могло да бъде преразглеждано по по-облекчен ред от установеното с влязъл в сила ревизионен акт данъчно задължение. В този случай ревизията може да бъде възложена само от органа по чл. 134 от ДОПК - териториален данъчен директор и само той може да определя надлежно издателя на РА на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК вр. чл. 134, ал. 4 ДОПК. В случая ревизията е възложена от началник сектор "Ревизии" в дирекция "ДОК" на ТД на НАП - София, който със ЗОКО е определил и компетентния да издаде РА орган. Налице е ненадлежно определяне на издателя на РА за данъчни периоди 1.04.07 г. 30.04.07 г., 1.06.07 г. - 30.06.07 г. и 1.07.07 . - 31.07.07 г. за задължения по ЗДДС, което води и до материална некомпетентност на издателя на РА и съответно нищожност на РА в спорната част. Обосновано АССГ е приел, че от правно значение за правните характеристики на АПВ, правните последици, които поражда АПВ и неговия стабилитет са правните норми, действащи към датата на издаване на АПВ, а не на заповедта за възлагане на ревизия. Настоящият съдебен състав намира, че с оглед правилата за определяне действието на правните норми във времето правните последици от издаването на АПВ следва да бъдат преценявани с оглед действащите към датата на издаването му правни норми, а не спрямо последващи изменения на закона, на които не е придадено изрично обратно действие. Изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК в сила от 19.12.07 г. ограничава правните последици на издадените след тази дата АПВ, но не променя правния характер на издадените преди това и влезли в сила АПВ. Този анализ следва да се извършва при преценката по какъв ред и от кой орган следва да се възлага извършване на ревизия на данъчни периоди и задължения, за които има издадени АПВ, а не да се установява компетентния орган в зависимост от това преди или след 19.12.07 г. е издадена ЗВР. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че атакуваното съдебно решение и в тази част е правилно, законосъобразно и обосновано. С оглед изхода на спора и по двете касационни жалби разноски за настоящата инстанция не следва да бъдат определяни. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение,