Решение № 10350 от 24.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 2648/2024 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) гр. София, срещу решение 50 от 12.01.2024 г., постановено по адм. дело 325 по описа на Административен съд гр.Перник за 2023 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт /РА/ Р-22001422006036-091-001 от 22.05.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП, потвърден изцяло с решение 1118 от 10.08.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с който на СИЛ-3 ЕООД са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, в общ размер на 156 937.42 лв., от които 142 609.82 лв. главница и лихви за забава в размер на 14 327.60 лв. за данъчен период от м.01.2022 г. до м.03.2022 г. и от м.05.2022 г. до м.08.2022 г. Според касатора са налице всички основания за отмяна на атакуваното решение по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че първоинстанционният съд неправилно е посочил размера на определените с ревизионния акт задължения, произтичащи от отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от Хайбранд ЕООД, Меранто ЕООД и Еърстринг ЕООД. Задълженията по акта, произтичат, както от отказаното право на приспадане на данъчен кредит по горепосочените доставчици, така и от деклариран, но невнесен от лицето данък по справките-декларации (СД), за който освен, че съществуват задължения за главница, произтичат и такива за лихва. От таблица 1 на акта е видно, че за м.06.2022 г. задълженото лице е декларирало данък за внасяне в размер на 3 763.33 лв. /колона 6, ред 6/, от които е внесъл само 3 305.63 лв. /колона 8, ред 6/; за данъчните периоди м.07.2022 г. и м.08.2022 г., е деклариран данък за внасяне съответно в размер на 6 666.38 лв. и 8 281.74 лв. /колона 6, ред 7 и 8/, но за посочените периоди внесения данък е в размер на 0.00 лв. /колона 8, ред 7 и 8/. Т.е. лицето има общо задължения в размер на 15 405.82 лв. /главница по СД/ само от декларирания от него и невнесен данък за периодите м.06, 07, 08.2022 г. Според касатора тези задължения няма как да бъдат предмет на спор пред съда и ревизионния акт неправилно е отменен и в тази част, както и в частта за лихвите във връзка с СД в общ размер на 1 315.07 лв. Мотивите на съда, с които същият отменя ревизионния акт касаят единствено правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите издадени от тримата доставчици - Хайбранд ЕООД, Меранто ЕООД и Еърстринг ЕООД, които обаче са в общ размер на 141 513.60 лв., от които главница в размер на 127 204 лв. и лихви за забава в размер на 13 012.53 лв., както и лихви за невнесен в срок данък по СД в размер на 1 315.07 лв. Счита, че не е доказана кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците Хайбранд ЕООД, Меранто ЕООД и Еърстринг ЕООД за извършване на услугите. Според касатора, не е доказано извършването на услугите от посочените доставчици. При извършените насрещни проверки на трите дружества, сочени за доставчици на СИЛ-3 ЕООД е установено, че гражданските договори са с едни и същи лица на еднакви длъжности, използвали са едни и същи транспортни средства по идентични договори за наем с две дружества: Транс ВН 2013 ЕООД и НВ Трейд БГ ООД. По отношение на договорите за наем на МПС не са ангажирани доказателства за приемане и предаване на въпросната техника и лицата, които са я обслужвали. От посочените наемодатели Транс ВН 2013 ЕООД и НВ Трейд БГ ООД не са ангажирани доказателства. Не са представени приемо-предавателни протоколи за предаване на товарната техниката, няма данни счетоводно да са отчетени приходи от тази дейност и да е начислен ДДС, съгласно изискванията данъчното законодателство. Излага съображения, че няма отразени в дневниците за продажби фактури, издадени от наемодателите към наемателите Еърстринг ЕООД; Хайбранд ЕООД и Меранто ЕООД за отчитане на приходи и начисляване на ДДС за наеми. Изложени са и съображения, че от отговора на ИА Автомобилна администрация е видно, че само едно лице е притежавало свидетелство за правоспособност, а сочените дружества не притежават лицензи за превоз на товари, съгласно изискванията на НАРЕДБА 33 от 3.11.1999 г. за обществен превоз на пътници и товари на територията на Република България. Не са представени количествено-стойностни сметки на разходите за обекта, послужили при издаване на протоколите, или справки за вложените спомагателни материали /гориво, материали, консумативи/, труд, разходи за външни услуги, във връзка извършените СМР, от които е видно как е определена/калкулирана цената на услугите. Освен това липсва следа за извършени разходи във връзка с изпълнение на спорните услуги, които са за сметка на изпълнителя според договорите, в това число: разходи, свързани с командироването на лица до обекта на Мина Бели Брег АД, [населено място], в т.ч. транспортни разходи до населеното място, предвид че вписаните в гражданските договори лица са от различни населени места - [населено място], гр. Перник, [населено място], обл. Русе, гр. Кюстендил. За тези лица няма данни за извършени разходи за начислени и изплатени заплати, за необходимите и задължителни предпазни средства. Липсата на горепосочените доказателства подкрепя извода, че не е документално доказано извършването на доставка на услуги, по смисъла на чл. 9 от ЗДДС по процесиите фактури от Хайбранд ЕООД, Меранто ЕООД и Еърстринг ЕООД. Като допълнителен аргумент за нереалност на доставките е посочено, че на СИЛ-3 ЕООД е издаден ревизионен акт Р-22001422000646-091- 001/17.08.2022 г., за извършена ревизия за определяне на задълженията по ЗДДС за периодите от 05.10.2021 г. до 31.12.2021 г., с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Еърстринг ЕООД. Издаването и използването на цитираните фактури от получателя за упражняване на право на данъчен кредит, може да се счита за част от данъчна измама, тъй като е прието, че приложените фактури са с невярно съдържание. В този смисъл е решение от 07.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 49. Аналогично и в решение по дело С-454/98 /т. 62/ е прието, че общностното право не изключва възможността държавите членки да считат съставянето на фиктивни фактури, посочващи неправомерно ДДС като опит за данъчна измама и да прилагат в тези случаи глобите или санкциите, специално предвидени в националните им законодателства. По изложените съображения иска решението да бъде отменено като неправилно във връзка с отказаното право на данъчен кредит. Моли, решението да бъде обезсилено в частта, в която ревизионния акт Р-22001422006036-091-001/22.05.2023 г., е отменен за сумата над 141 513.60 лв. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, съобразно представен списък по чл. 80 ГПК (л. 103). Прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение от ответната страна. Ответникът СИЛ-3 ЕООД, чрез адв. Бърчев оспорва касационната жалба. Претендира адвокатско възнаграждение за касационна инстанция в размер на 13 080 лв., съобразно представен списък (л. 104). Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение, че подадената касационна жалба е процесуално допустима, а по същество изразява становище за нейната основателност. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред административния съд е бил ревизионен акт Р-22001422006036-091-001 от 22.05.2023 г., издаден от С. С. А. на длъжност началник на сектор Ревизии в Дирекция Контрол при ТД на НАП Варна, възложил ревизията и А. Д. С. на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, потвърден изцяло с решение 1118 от 10.08.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП гр. София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), с който на СИЛ-3 ЕООД са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, в общ размер на 156 937.42 лв., от които 142 609.82 лв. главница и лихви за забава в размер на 14 327.60 лв. за данъчен период от м.01.2022 до м.03.2022 и от м.05.2022 до м.08.2022 г. Правото на данъчен кредит на задълженото лице е отказано по фактури с предмет на доставка изкопни работи, издадени от Хайбранд ЕООД, Меранто ЕООД и Еърстринг ЕООД. За да постанови спорното решение и да достигне до извод за незаконосъобразност на процесния ревизионен акт, съдът е обсъдил всички събрани по делото доказателства. Спорният между страните въпрос е свързан с това дали са налице законовите предпоставки за упражняване право на данъчен кредит от дружеството по процесните фактури, издадени от тримата доставчика. Всички фактури са оформени съгласно стандартите по Закона за счетоводството (ЗСч.) и към тях са представени доказателства за плащане, реално извършване на услугите, както и последваща реализация. Счетоводното отчитане и плащанията са описани конкретно и ясно от вещото лице по изслушаната по делото съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ), която е кредитирана от съда. Първоинстанционният съд е изложил съображения, че ревизиращите органи са направили своите изводи за нереални доставки само и единствено въз основа на липса на доказателства за кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците. За да разреши спора е обсъдил подробно всички събрани по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССчЕ, като въз основа на тях е приел, че всички извършени услуги, осъществени от преките доставчици са реални и в последствие са използвани за икономическата дейност на ревизираното лице. Според решаващия състав, липсата на обезпеченост на доставчиците - материално-техническа и кадрова не е предпоставка за непризнаване на правото на данъчен кредит и в този смисъл се е позовал на съдебната практика на СЕС и ВАС. По изложените съображения ревизионният акт е отменен, като е прието, че допълнително определените с ревизионния акт задължения са незаконосъобразни. Решението е правилно. Спорът между страните е относно приложението на материалния закон, като следва да бъде извършена преценка дали от представените по делото доказателства се установява реалност на осъществените доставки от горепосочените доставчици. Неоснователно е оплакването на касатора, че първоинстанционният съд неправилно е посочил размера на определените с ревизионния акт задължения. С решение 1118 от 10.08.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП е потвърден процесния акт, в частта с която на СИЛ-3 ЕООД са установени задължения по ЗДДС за данъчен период от м.01.2022 г. до м.03.2022 г. и от м.05.2022 г. до м.08.2022 г., поради което съдът не се е произнесъл свръх петитум и решението не подлежи на частично обезсилване. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. Наличието на данъчно събитие - осъществена доставка, която да е реална, е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване на ДДС, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. В процеса на доказване се вменява в тежест на ревизираното лица да установи положителните предпоставки за да му бъде признато право на данъчен кредит. Правилно административния съд, в мотивите на атакуваното решение и въз основа на приетите по делото доказателства е обосновал, че дружеството се е справило с вмененото му задължение. Трайната практика на СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО и т.49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. Практиката на СЕО и СЕС не освобождава съда от задължението, в съответствие с националните правила за доказване, да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на услуги по спорните фактури. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т.е. услугите да са реално извършени. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил тази преценка и правилно е достигнал до заключението, че са налице реални доставки. Този извод се подкрепя от представените и налични и при двете страни по доставката взаимосвързани и съответстващи си документи, от които се доказва реалното извършване на услугите. Правилно съдът се е позовал и на заключението по ССчЕ, което е изследвало счетоводните операции при доставчик и получател по спорните доставки, за да направи констатации за съответни записвания, сочещи счетоводно отразяване по фактурите, както и извършено плащане по тях. Последващата реализация на получените услуги в икономическата дейност на лицето, като съществен елемент, обосноваващ законосъобразното възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Вещото лице е посочило, че ревизираното лице не е получавало услуги от вида на процесните от други доставчици и без спорните доставки не е била възможна реализацията на последващите доставки. При наличие на представени договори, протоколи за извършени дейности, доказателства за последващи доставки, във връзка с извършените услуги, първоинстанционният съд обосновано е счел за доказано действителното осъществяване на фактурираните стопански операции. Изложените мотиви, подкрепящи този извод, се споделят от настоящият касационен състав, поради което не следва да бъдат преповтаряни и на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно, съдът препраща към тях. Основателно е прието в обжалваното решение във връзка с доставките, извършени от преките доставчици, че материално - техническата и кадровата им обезпеченост, не е предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит. Само липсата на материално-техническа и кадрова обезпеченост не може да бъде основание за отказ да бъде признато право на данъчен кредит. Освен това, по делото не се е твърдяло процесните доставки да са осъществени от други конкретни доставчици, различни от процесните и които да са ползвали данъчен кредит по оспорените доставки. Съобразно трайната съдебна практика на ВАС, последователна с практиката на СЕС, че отказът на органа по приходите да признае на ревизираното лице право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушение, противоречи на изискванията на чл. 167, 168, б а, чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11. Ако поради нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата и посочени като основание за правото на приспадане, се приеме, че сделката не е действително извършена, трябва да се установи, въз основа на обективни данни и без да се изисква от получателя на фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави - че получателят на фактурата е знаел или трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС. В настоящият казус това не е установено. Касационните оплаквания са свързани основно с оплаквания за нередности между преките доставчици и наетите от тях МПС, които пропуски няма как да бъдат вменени в тежест на ревизираното лице, при представени доказателства за реалност на процесните доставки. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора на ответната страна следва да се присъдят разноски за касационна инстанция в размер на 13 080 лв., представляващи заплатен адвокатски хонорар. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение