Решение № 6742 от 17.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11579/2012 г.

Решение № 6742 от 17.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11579/2012 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Ел Мар - СМ" ЕООД - гр. Бургас, представлявано от управителя Светослав Минков Марков, срещу решение № 1432 от 3.08.2012 г., постановено по адм. д. № 2069/10 г. от Бургаския административен съд, Х-ти състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 2001000163/26.07.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-291/15.09.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас. Със същото решение е осъден жалбоподателя да заплати на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас разноски по делото в размер на 2 213,31 лв. В същата се прави оплакване, че решението на Бургаския административен съд е неправилно поради допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Отправя се искане до Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Бургаския административен съд и вместо него да постанови друго такова по същество на спора, с която да отмени обжалвания РА. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, тричленен състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. По същество е не основателна. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на на "Ел Мар - СМ" ЕООД - гр. Бургас, представлявано от управителя Светослав Минков Марков, срещу ревизионен акт № 2001000163/26.07.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-291/15.09.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас, в частта му за непризнато право на данъчен кредит по периоди и доставчици, подробно описани в мотивите на решението, както и относно преобразуване на финансовия резултат на търговеца по реда на ЗКПО и определяне на допълнителни задължения за данък добавена стойност и корпоративен данък. Прието е, че актът е издаден от компетентен орган, при спазване на установената форма и при спазване на административнопроизводствените правила при съставянето му. След това съдът е изложил подробни мотиви за всеки един от данъчните периоди по отделните фактури и доставчици и защо приема, че ревизионния акт е законосъобразен в тази си част. Основанието за непризнаване на правото на данъчен кредит е наличието на хипотеза по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС поради липса на доказателства за реално извършване на доставките /в по-голяма част с предмет СМР/, като от решаващият съд е прието, че тези констатации на органа по приходите не са опровергани от жалбоподателя. Липсата на реални доставки е послужила за преобразуване на финансовия резултат на търговеца на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО във вр. с чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от същия закон. Решението на административния съд е правилно и законосъобразно, а оплакванията на касатора - неоснователни. По т. I. 1 от жалбата се правят оплаквания, които касаят законосъобразността на ревизионния акт и решението на директора на Д "ОУИ". Съгласно чл. 208 и сл. от АПК, предмет на касационно обжалване е решението на първоинстанционния съд, поради което оплакванията срещу административния акт не следва да бъдат обсъждани от настоящата касационна инстанция. Оплакванията относно невъзприемане на заключението на вещото лице по допусната съдебно-графологическа експертиза, не могат да бъдат споделени. При условията на чл. 202 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК административният съд е изложил ясни мотиви защо не възприема заключението на вещото лице - липса на достоверност на подписите на лицата, които са изследвани от експерта. С оглед на това съдът не е възприел като годни доказателства декларациите на физическите лица, които твърдят, че са извършили определена работа, срещу което им било заплатена уговорено възнаграждение. В т. II, 2 от жалбата се правят оплаквания по относно изводите на съда за непризнаване на право на данъчен кредит по отделни доставчици. Мотивите на административния съд за непризнаване на право на данъчен кредит по фактурите на доставчика "Евростроежи" - ЕООД са изложени подробно в обжалваното решение, като много детайлно е изложена фактическата обстановка и е извършен анализ на събраните в хода на ревизията и ангажираните допълнително писмени доказателства от жалбоподателя. В касационната жалба се правят оплаквания, че от страна на административният съд не е съобразено, че изложеното от управителя на дружеството, че не притежава счетоводство на същото, не отговаря на обективната действителност, тъй като част от фактурите са издадени след като той е вписан като управител. Твърди се още, че неправилно не са кредитирани представените декларации от физически лица, които установяват реалното извършване на доставките. Направените оплаквания не се споделят от настоящия състав на касационната инстанция. Първоинстанционният съд е изследвал въпроса относно наличие на представителна власт на лицата, издатели на процесните фактури и е направил обосновани изводи, че от доказателствата по делото не може да бъде установено те да са притежавали правомощия да могат да представляват дружеството доставчик. Обясненията на управителя на дружеството, че той не притежава счетоводство на дружеството също не са оборени с надлежни доказателства. По-горе са изложени мотиви защо съдът не е кредитирал заключението на вещото лице по графологическата експертиза, като в тази насока следва да бъде добавено, че ако работата е извършена по договорка от физически лица, то няма как да е извършена от соченото за изпълнител дружество. По отношение на доставчика "Металик 05" - ЕООД решаващия съд е извършил подробен анализ на събраните в хода на ревизията и в впоследствие пред съда писмени доказателства и е посочил приема, че те не установяват реалност на доставките. В касационната жалба се правят оплаквания, че в хода на ревизията е бил посочен пълномощник на доставчика, но той не е бил потърсен от органа по приходите, както и че неправилно не са кредитирани представените декларации от физически лица, като според жалбоподателят липсва законово изискване за нотариална заверка на подписите. Направените оплаквания също са неоснователни. Защо съдът не е приел заключението на графологическата експертиза бе посочено по-горе в мотивите на настоящия съдебен акт. В допълнение следва да бъде посочено, че законът наистина не изисква нотариална заверка на подписите под протоколи за приемане на работа и прочие, но след като представените от жалбоподателя доказателства са оборени от насрещната страна, при условията на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с чл. 193, ал. 3, изр. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК тежестта на доказване на достоверността на подписа, в това число, че той действително е положен от лицето, лежи на данъчно-задълженото лице. По делото действително са представени декларации от физически лица, но липсват ясни и категорични доказателства, че точно тези лица са подписали същите, в това число и чрез разпита им като свидетели по реда на чл. 57, ал. 2 от ДОПК. Отделно от това по делото не са ангажирани доказателства относно извършване на разходи от доставчика за възнаграждение на физически лица по граждански договор, съответно осчетоводяване на такива разходи. Мотивите на административния съд за неоснователност на жалбата срещу РА в частта на непризнатото на право на данъчен кредит по фактурата на доставчика "Елтим" - ООД - гр. Пловдив са свързани с това, че този доставчик не е бил открит по време на ревизията, а в последствие и от вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза, поради което не е установено реалността на доставката на посочената машина - ел. трансформатор. Оплакванията на касатора, че от органа по приходите не е била извършена проверка относно действителното осъществяване на доставката и че административният съд неправилно е възприел констатациите на ревизионния акт в тази му част са неоснователни. Доколкото тази фактура има за предмет конкретно определена вещ, то правилно от страна на административния съд е посочено, че за прехвърляне на собствеността върху същата е следвало да бъдат ангажирани надлежни доказателства, в това число и такива относно наличието на такава при доставчика и нейното транспортиране и предаване. Между страните по делото няма спор, че такъв вид трансформатор е монтиран на обект, изпълнен от "Ел Мар СМ" - ЕООД, а спорът се свежда до това, дали "Елтим" - ООД е притежавал такъв трансформатор, за да може да го продаде на купувача, имали ли извършено плащане, начин на извършване на транспорта и и прочие. Доказателства в тази насока не са ангажирани, в това число и чрез съдебно-счетоводната експертиза. Относно непризнатото право на данъчен кредит по фактурите на "Стройкомплекс 06" - ЕООД са изложени подробни мотиви в обжалваното решение. В касационната жалба се правят оплаквания, че жалбоподателят е оспорил твърденията на приходната администрация относно събраните обяснения на лица, работили по граждански договори, като са представени доказателства относно лице, което действително е извършило работата, които неправилно не са ценени от съда. Твърди се още, че при тази фактическа обстановка доказателствената тежест е на приходната администрация, а не на данъчно-задълженото лице. Направените оплаквания са неоснователни. От страна на ревизираното лице в хода на делото към фактурите на доставчика са били представени протоколи за извършената работа, които са били оспорени от представителя на приходния орган, с оглед на което е било открито нарочно производство по оспорване, като на жалбоподателя е било указано, че носи доказателствената тежест за установяване на достоверността на същите. Последният е заявил, че ще се ползва от протоколите като доказателства, но не е ангажирал доказателства за тяхната автентичност. С оглед на това административният съд правилно е приел, че от ответната страна е проведено успешно оспорване на протоколите като писмени доказателства за установените с тях факти, на база на което е изграден и извод, че липсват доказателства за реално извършване на услугите, предмет на фактурите. Писмените обяснения на 7 бр. лица са били събирани с оглед на представените при ревизията доказателства, че те са наети на трудов договор с доставчика, а представените от жалбоподателя доказателства относно изпълнението на работите от лице, което той сочи, като наето на граждански договор от доставчика, също са били оспорени и по-сходни на изложени по-горе причини е прието, че оспорването по отношение на тях е проведено успешно. посочено е, че не са ангажирани и доказателства за извършване на разходи от доставчика по изпълнението на услугите, в това число тяхното счетоводно отразяване, като предвид гореизложеното е направен краен извод за законосъобразност на ревизионния акт в тази му част. Доказването на наличието на предпоставките за възникване на право на данъчен кредит, които са факти от обективната действителност, води до възникване на благоприятни последици за данъчно-задълженото лице, поради което съгласно правилата за разпределяне на доказателствената тежест в процеса /чл. 154, ал. 1 от ГПК, съответно чл. 170 от АПК те следва да бъдат доказани от него. В този смисъл оплакването за размяна на доказателствената тежест и възлагането й на приходната администрация, се явява неоснователно. Предвид идентичност на фактическата обстановка, мотивите на съда относно непризнатото право на данъчен кредит по доставките на "Стройинс инвест" - ЕООД и оплакванията на касатора следва да бъде прието, че решението на административния съд е правилно и законосъобразно и в тази му част. Оплакванията по т. I. 3 от жалбата в по-голямата си част се отнасят до ревизионния акт и решението на директора на Д "ОУИ", поради което по изложените по-горе мотиви не следва да бъдат обсъждани. Твърденията за нарушение на материалния закон предвид даденото тълкуване в решението на СЕО по обединени дела № С-80/11 и С-142/11 също са неоснователни. Фактическата обстановка по делото не е идентична с фактическата обстановка по спора по посочените по-горе дела на Съда на Европейския съюз. Нито в ревизионният акт, нито в съдебното решение са направени изводи за извършена измама, а само за недоказване реалността на процесните доставки, т.е. на тяхното действително извършване, поради което съдебните решения на общностния съд не водят до други изводи, извън установените по делото. В практиката си СЕС нееднократно е посочвал, че реалността на доставката на стока или услуга е от значение за приспадане правото на данъчен кредит. Ако процесните доставки са извършени реално, то както доставчикът, така и получателят следва да притежават доказателства за това изпълнение. Наличието само на фактури не може да бъде доказателство за реалното изпълнение на доставките. За реалността на доставките винаги трябва да се представят достатъчно убедителни писмени доказателства по изпълнението им. От друга страна правото на Европейския съюз не съдържа правила относно преценката на доказателствата за осъществяване на доставките, като националните съдилища прилагат националните си процесуални правила при преценката настъпило ли е данъчно събитие по фактурата, издадена на ревизираното лице, както правилно е постъпил административния съд в случая. Неоснователни на последно място са и оплакванията на касатора по т. II от жалбата относно частта от решението, с която е отхвърлена жалбата против частта от ревизионния акт за преобразуване на финансовия резултат на дружеството по реда на ЗКПО и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви за забава. Единствено реално извършената доставка на стока или услуга може да служи като основание за документиране на извършен разход от получателя по фактурата. На база на установените факти и обстоятелства в хода на ревизията са изградени констатации за липса на реални доставки по процесните фактури, които констатации не са опровергани от ревизираното лице в хода на съдебното обжалване, поради което правилно е прието както от ревизиращия орган, така и от административния съд, че е налице хипотеза по чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО във вр. с чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 от същия закон за преобразуване на финансовия резултат и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Бургаския административен съд не страда от пороците, твърдяни в касационните жалби и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,