Решение № 8323 от 23.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15448/2008 г.

Решение № 8323 от 23.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15448/2008 г., I о., докладчик съдията Румяна Монова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Лонг" ЕООД, гр. Плевен, представлявано от Васил Георгиев и процесуален представител срещу решение № 125 от 29.9.2008 г., постановено по адм. дело № 227 от 2007 година на Великотърновски окръжен съд, с което отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 1501357 от 13.7.2006 г. на ТД на НАП - Плевен, потвърден с решение № 546 от 4.10.2006 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП. Твърди, че решението е неправилно поради противоречие с материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди незаконосъобразност на ревизионния акт и нищожност на РА. Иска отмяна на решението, постановяване на друго по същество, с което се отменят атакуваните актове или се обяви нищожност на РА, както и присъждане на разноски за двете инстанции. Ответникът по така подадената касационна жалба - директор на дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП я оспорва в подаден отговор от 5.12.2008 г., счита, че е неоснователна и решението следва да бъде оставено в сила. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховен административен съд, първо "А" отделение, като взе предвид допустимостта и основателността на касационната жалба по наведените в нея касационни основания и предвид разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срок и от надлежна страна, разгледана по същество е частично основателна и следва да бъде разгледана с оглед разпоредбата на чл. 227 ал. 1 от АПК. Делото е за втори път пред настоящата инстанция. С решение № 9937 от 22.10.2007 г. на ВАС, по адм. дело № 4451 от 2007 година въпросът относно нищожността на РА, свързана с издаване на заповедта за възлагане на данъчна ревизия, е бил разрешен. Делото е върнато за ново разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол при двата пъти разглеждане на делото е бил РА № 1501357 от 13.7.2006 г. на ТД на НАП - Плевен, потвърден с решение № 546 от 4.10.2006 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП, с който на дружеството не е било признато право на данъчен кредит за периоди на 2001, 2002, 2003, 2004 и 2005 година със съответните лихви, както и допълнително определени преки данъчни задължения за 2001 и 2002 година и лихви върху тях. За да отхвърли жалбата съда е приел, че не са доказани предпоставките за признаване на правото на данъчен кредит със събраните по делото доказателства, както и относно определените задължения по ЗКПО. Решението е частично неправилно. Обосновани са правните изводи относно непризнаването на данъчен кредит по фактури, издадени от "Евроойл" 2000" ООД за м. 1.2001 година, от "Акби" ООД за м. 12.2001 година, от "М. М. Транс-Трейдинг" за м. 12.2001 година, от "Олимп Олива" ЕООД за м. 7 и 10.2001 година, от "Евротранс" ЕООД за м. 2, 4, 7 и 8.2001 година, м. 10.2002 г. и м. 3.2003 година, от ЕТ "Пиер-2000" за м. 11.2001 година, тъй като не са намерени на адресите и не са представили никакви документи, изисквани при насрещната проверка. Данните от съдебно-счетоводната експертиза за тези доставчици не би могло да бъдат ползвани, тъй като същите са непълни и не са въз основа проверявани счетоводства, както наложи съдебната практика. Правилно е решението и относно данъчния кредит, претендиран по фактури, издадени от "Мондео" ЕООД за месеците 4, 5 и 12 на 2002 година, тъй като макар представител да е бил намерен, не са събрани никакви данни за плащане на сумите по фактурите, т. е. няма платежни документи. След като не са представени и никакви доказателства относно начисляването на данъка (предвид проверяваните периоди) по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), както и някакви данни за реалност на доставката по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), правилно съда е възприел изводите на органите по приходите за липса на предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит на основание чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.) и чл. 65, ал. 4, т. 4 от с. з. Обосновани са изводите относно определените преки данъчни задължения за 2001 година и за 2002 година поради увеличение на данъчната основа за съответната година с определени суми - за 2001 година с такава по фактура, издадена от ЕТ "Пиер 2000-Л. Божинова", за 2002 година - със сума недоказани транспортни разходи. По делото не са събрани никакви доказателства нито за плащане, нито за отразяване на направените разходи. Поради което изводите на съда са правилни. Решението е неправилно и касационната жалба е частично основателна, но не по наведените в нея касационни основания, за останалата част от претендирания данъчен кредит по фактури на другите доставчици - "Бяла роза 1" ЕООД, "Камитекс" ООД, "Гея 96" ЕООД, "Невис ойл" АД и ЕТ "Мико 69" по следните съображения: Твърдяните отново в нея (в касационната жалба) нарушения на закона от съда поради нарушение на процесуалните правила при издаване на ревизионния акт са били основен предмет на разглеждане от първата касационна инстанция и делото е било върнато за разглеждане по същество. В тази насока изводите на окръжния съд са правилни и не следва отново този въпрос да бъде разискван в настоящето решение. Неправилните изводи относно част от фактите са във връзка с липсата изцяло на диференцирана преценка на събрани още при ревизията доказателства, както и тези, събрани в съдебното производство, които са относно само част от спорните въпроси, във връзка с описаните по-горе спорни доставчици. Тези изводи са неправилно изведени относно правото на данъчен кредит по ЗДДС за следните фактури и доставчици, както следва: Ревизионният акт е издаден при действащите за момента разпоредби на ДОПК, където се прие, че твърденията на всяка една от страните подлежат на доказване по общия ред и в тази връзка са представяни и събирани доказателства от страна на данъчно-задълженото лице. Фактическите констатации на органите по приходите не се ползват с презумптивна доказателствена сила, като беше разпоредбата на чл. 108, ал. 8 от ДПК (отм.) Събраните доказателства е следвало да бъда преценявани в тяхната съвкупност, нещо което не е направено от първата инстанция. Относно фактурите, издадени от "Гея 96" ЕООД за данъчни периоди на м. 9, 11, 12.2002 година и м. 1, 2 на 2003 година за котелно и дизелово гориво са налице данни за издадени фактури на касатора от този доставчик, данъка е начислен и са представени справки-декларации и регистрационен дневник за продажби за процесните периоди, видно от приложен по делото протокол за извършена насрещна проверка № 03-05-9/2-2612 от 15.8.2005 година. Към него са приложени от доставчика дневник на синтетични и аналитични сметки, списък на издадените фактури, договор от 7.9.2001 година за наем на недвижим имот със специални към него резервоари за нефтопродукти от по 1600 т. заедно с площадка и монолитна сграда като срокът на договора е до 7.9.2004 година. Няма данни същия да е прекратяван и самите органи по приходите не спорят по въпроса с ползваните вместимости. По делото има и договор за наем от 1.10.2002 година за наем между "Гея 96" ЕООД и "Лонг" ЕООД на 2000 куб. метра свободна резервоарна вместимост в Петролна база в Промишлената зона за срок от три години. Към тези данни са прибавени и декларация от управителя на "Гея 96" ЕООД, че извършваните транспортни разходи са били за сметка на касатора "Лонг" ЕООД. Относно кадровата и техническата обезпеченост са представени общи данни за съответните години и конкретни разпечатки от ведомости за наети пет лица и заплатени на тях суми за заплати, с начисляване на всички видове лични вноски. Едновременно с това е представена и справка за получени и продавани стоки с описание на съответните фактури, дати количества и получатели, вкл. и ИН на НДР на получателя, данни за наличие към тези периоди на съответното гориво при доставчика - фактури от "Плама" АД, "Нова плама" АД, "Проучване и добив на нефт и газ", както и касови бонове-стр. 331/1407 от делото, дневни извлечения за направените плащания. Всички тези доказателства се допълват с данните от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, прието в съдебното заседание от 18.9.2008 година, която не е била оспорена, както не са били оспорени в съдебното производство е описаните по-горе доказателства. Поради което се следва извод за наличие на формалните предпоставки по чл. 64 от ЗДДС (отм.) и чл. 6 от с. з. за признаване правото на данъчен кредит по тези фактури на касатора. По отношение на фактурите, издадени от "Бяла роза 1" ЕООД за данъчни периоди на м. 7 и 12 на 2001 г., 3, 9 и 12 на 2002 г., на м. 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 и 12 на 2003 година и м. 1, 2, 3, и 5 на 2004 година за доставки на промишлено гориво, дизелово гориво, бензин, промишлен газьол се установява, че са издадени от регистрирано по ЗДДС лице, включени са в дневниците за продажби и справките декларации за съответните данъчни периоди, данъкът е отразен в счетоводството на дружеството като задължение към бюджета и СД съответно на изискванията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), представени са справки за получени и продадени стоки, хронологичен регистър, дневни извлечения за плащания, операционни бележки. Според представената декларация на управителя, но основно от доказателствата плащанията са извършени и са от смесен тип - по банков път и в брой, както и чрез прихващане на задължения - дневни извлечения от обслужващата банка, протоколи за прихващане на взаимни задължения, касови ордери, отчет оператори на фискални бонове от стр. 928 до до 1091 на том II на приложенията, както и стр. 1130 и сл., стр. 1168 и сл. Дължимият данък е превеждан по ДДС сметка на доставчика за съответните периоди. Дружеството разполага с наета складова база за съхранение на горива по представен договор за наем от 1.08.2001 година за наем на складова база за съхранение на течни горива и договор от 1.01.2003 година за заем за послужване за временно и безвъзмездно ползване на резервоари - 200 куб. м., разположени в "Агробиохим", гр. Стара Загора със срок 31.12.2003 г. Представени са фактури от 28.12.2004 г. за наем на база ГСМ за периода на м. 1.2004 година до декември 2004 година. За периода на 2001 г. - 2003 година дружеството разполага и със собствени специализирани транспортни средства, а от 2004 година ползва нает транспорт, като е представен и договор от 1.01.2004 г. за превоз между доставчика и "Камитекс"ООД за превоз на горива, допълнен с фактура от 23.12.2004 година за извършен транспорт съгласно договор. Представени са и пътни листове - стр. 1095 и сл. от приложенията. Във фирмата са работили четири лица до 31.08.2003 година - придружителни писма относно данни за осигурените лица в дружеството, а след този период ползва наети лица от фирми, с които има сключени договори. Всички доказателства са по делото и не са оспорени. Допълнителни данни, които не са в противоречие с изброените и само ги допълват са и тези от изготвеното заключение на съдебно-счетоводната експертиза. Друго доказателство изцяло в подкрепа на гореизложеното е и издаденият на дружеството "Бяла роза 1" ЕООД ДРА № 384 от 5.10.2005 година този акт обхваща процесните данъчни периоди, тъй като е въз основа на проведена ревизия за периода от 17.04.2000 г. до 31.05.2005 година. Ревизията е проведена при спазване на проверка на всички счетоводни данни по счетоводството на доставчика и при отбелязване, че при доставките, по които това дружеството е изпълнител няма никакви корекции. Дори и да може да има за някои от периодите твърдения за предходни доставки (тъй като за основните данъчни периоди има внасяне по ДДС-сметка на доставчика и това ограничава проверката до пряката доставка) в този акт има и откази за признаване на данъчен кредит по доставки от други лица, разгледани като предходни. Всички тези доказателства оформят извод за наличие на всички предпоставки за признаване правото на данъчен кредит по чл. 64 от ЗДДС (отм.) и чл. 6 от с. з. Относно фактурите издадени от "Камитекс" ООД за данъчни периоди на м. 8, 9, 10 и 11 на 2001 година, м. 3 и 6 2002 година и м. 2 и 3 на 2005 година за доставки на дизелово гориво, промишлено гориво, бензин, котелно гориво и евродизел е установено, че са издадени от регистрирано лице, включени са в дневниците за продажби е справката декларация за съответните данъчни периоди, данъкът е отразен в счетоводството по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), справки за получени и продадени стоки - протокол за извършена насрещна проверка № ТДД0305922616 от 13.6.2005 г. Представена е и декларация на управителя на дружеството, както и два броя договори за доставка на горива - рамков и конкретен от 2001 година. За осъществяване на процесните доставки, с оглед тяхната специфичност е използвана наета складова база за съхранение на горива. Представен е договор за наем от 5.7.2001 г. за временно ползване на база за съхранение на течни горива, находяща се на територията на гр. Стара Загора. Дружеството е ползвало наети транспортни средства. През 2002 година с нотариален акт № 153 от 24.6.2002 година е закупен терен - обект за стопанска дейност "Склад за регенериране на масла, като е описано, че се съдържат още много видове складове, включително четири склада със самостоятелни входове и т. н. Транспортът за 2003 година е за сметка на доставчика "Камитекс" ООС, за което са представени пътни листове, а за 2004 и 2005 година е за сметка на дружеството-касатор видно от договор за покупко-продажба от 26.3.2002 година "Лонг" ЕООД е закупило полуремарке-цистерна, марка "Добрич", която е в движение, както и автомобил "Шкода" - влекач. Приложени са свидетелства за регистрация на МПС. Според приложения протокол за насрещна проверка № 66-24-2839 от 30.6.2005 г. фирмата притежава техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките, както и данни - пътни листове за извършвани превози със собствения закупен транспорт за транспортиране на различни видове горива от "Лонг" ЕООД. Тези данни се допълват от заключението на съдебно-счетоводната експертиза и са достатъчни да оформят извод за наличие на предпоставките по ЗДДС за признаване на правото на данъчен кредит, включително чл. 6 от ЗДДС (отм.). Относно фактурите, издадени от ЕТ "Мико-69-Красимир Василев", за гориво и транспорт, за данъчни периоди на м. 4, 5 и 6 на 2001 година и м. 3.2002 година се установява, че същите са издадени от търговец регистриран по ЗДДС, които отговарят на изискванията по Закона за счетоводството. Фактурите са включени в дневниците за продажби и справката декларация за процесните данъчни периоди, данъкът е начислен по смисъла на чл. 55 ал. 6 от ЗДДС. Разплащането е извършено по банков път и чрез протоколи за взаимно прихващане на задължения като са представени банкови дневни извлечения, протоколи за прихващане. Представени са справки за получените и продадени стоки за съответните периоди, хронологичен регистър, аналитичен регистър, както и инвентарна книга относно налични на дружеството четири броя резервоари, помпа с мотор, маркуч, записани от 1999 година и отписани едва през месеците 6, 9 и 11 на 2004 година и касов апарат. Т. е. към процесните месеци дружеството е разполагало с техническа обезпеченост за съхранение на горива и възможност за продажби. Едновременно с това са представени и данъчни фактури за платен наем през м. 4 и 5 и 6 на 2001 г. и м. 3.2002 година от "Домостроител" СЗ "А". Тези данни се допълват и от заключението на вещото лице. Поради което следва да се признае правото на данъчен кредит по разпоредбите на чл. 64 и сл. от ЗДДС (отм.) и чл. 6 от с. з. Относно фактурите, издадени от "Невис ойл" АД за доставка на различни горива за данъчни периоди на м. 6, 7, 8, 9, 10, 11 и 12 на 2004 г. и м. 1 и 2 на 2005 година се установява, че са издадени от регистрирано по ЗДДС лице, включени са в дневниците за продажби и справките декларации за съответните данъчни периоди, данъкът е начислен по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), видно от приложен протокол за извършване на насрещна проверка № ТДД0305922616 от 13.6.2005 година. Представен е договор за доставка на горива между касатора и доставчика - рамков договор от 1.6.2004 г., справки за получени и продадени стоки за съответните периоди, отчет по журнала на операциите. Разплащането по фактурите е в брой, по банков път и чрез прихващане - като са представени касови бонове, платежни нареждания, банкови извлечения и протоколи за взаимно прихващане на задължения, регистрация на фискалните устройства, дневния финансов отчет. За периода на издаване на фактурите дружеството е разполагало с наета складова база за съхранение на горива въз основа на договор за наем от 1.3.2004 година (площадка за петролни резервоари) и представени фактури за платен наем на вместимостите. Според представения амортизационен план дружеството е разполагало с резервоари - 7 на брой с дата на въвеждане в експлоатация м. 9-12.2004 година, без да е имало извеждане от експлоатация. Дружеството, чрез представена декларация, е ползвало нает транспорт за доставка на горивата - специализиран камион за превоз. Имало е техническа и кадрова обезпеченост - видно от представените доказателства са баротили 5 лица - един по трудов договор и четири по граждански договори. Тези данни се допълват също от заключението на вещото лице. Предвид тези данни няма пречка на получателя по доставките да се признае правото на данъчен кредит по ЗДДС - чл. 64 и чл. 6 от с. з. Предвид изложените по-горе мотиви следва решението на ВтОС да бъде частично отменено и да се постанови решение по същество на спора, с което се отмени частично обжалвания ревизионен акт. На касатора следва съобразно уважената част да бъдат присъдени разноски в размер на 3768 лв. за всички инстанции според представените доказателства. В останалата част решението следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения и на основание чл. 227 от АПК, Върховен административен съд, първо "А" отделение