Решение № 7283 от 16.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 2736/2021 г.

Решение № 7283 от 16.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 2736/2021 г., I о., докладчик съдията Петя Желева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу решение № 2320/14.12.2020 г., постановено по адм. дело № 3888/2019 по описа на Административен съд – Пловдив, в частта с която по жалба на И. К. е изменен Ревизионен акт (РА) № Р-16001619001237-091-001/03.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 665/21.11.2019 г. на изпълняващ правомощията на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив, като са намалени допълнително установените задължение по следния начин: за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2014 г. от 805, 13 лв. на 332, 94 лв., лихви- от 355, 09 лв. на 146, 84 лв.; за 2015 г. - от 790, 28 лв. на 114, 54 лв., лихви - от 268, 07 лв. на 38, 85 лв.; за 2016 г. - от 1 185, 49 лв. на 608, 58 лв., лихви- от 281, 91 лв. на 144, 72 лв.; Вноски за ЗОВ: ДОО за 2014 г. от 925, 93 лв. на 645, 12 лв., лихви - от 455, 61 лв. на 331, 76 лв.; ДЗПО-УПФ за 2014 г. от 361, 69 лв. на 252 лв., лихви - от 177, 97 лв. на 129, 59 лв.; ЗО за 2014 г. от 578, 70 лв. на 403, 20 лв., лихви- от 284, 77 лв. на 207, 37 лв.; ДОО за 2015 г. от 908, 86 лв. на 645, 12 лв., лихви- от 355, 68 лв. на 266, 22 лв.; ДЗПО-УПФ за 2015 г. от 355, 02 лв. на 252 лв., лихви- от 138, 95 лв. на 104 лв.; ЗО за 2015 г. от 568, 04 лв. на 403, 20 лв., лихви - от 222, ЗЗ лв. на 166, 41 лв.; ДОО за 2016 г. от 1363, 37 лв. на 699, 89 лв., лихви - от 371, 37 лв. на 213, 59 лв.; ДЗПО-УПФ за 2016 г. от 532, 56 лв. на 273, 40 лв., лихви- от 145, 06 лв. на 83, 43 лв.; ЗО за 2016 г. от 852, 10 лв. на 437, 43 лв., лихви - от 232, 10 лв. на 121, 49 лв.; ДОО за 2017 г. от 779, 84 лв. на 761, 76 лв., лихви - от 162, 04 лв. на 159, 57 лв.; ДЗПО-УПФ за 2017 г. от 282, 55 лв. на 276 лв., лихви - от 58, 69 лв. на 57, 80 лв.; ЗО за 2017 г. от 452, 08 лв. на 441, 60 лв., лихви - от 93, 94 лв. на 92, 51 лв. и отменен РА, в частта на установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2017 г. в размер на 620, 48 лв., ведно със законните лихви в размер на 84, 63 лв., както и в частта, с която НАП е осъдена да заплати на И. К. разноски в размер на 178 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът не е съгласен с приетото от съда, че разходите за дейността на ревизираното лице /РЛ/ са по-големи от тези, приети в хода на ревизията, като счита, че съдът се е позовал на необосновано заключение по назначена ССчЕ, което в констативно-съобразителната си част не съдържа ясна и подробна характеристика на изследваните търговци, от която да се формира извод за съпоставимост на извършваната от тях търговия и тази на ревизираното лице. Освен това се твърди, че при изготвяне на заключеното липсват конкретно посочени критерии за съпоставимост на сделки с продукти или услуги. Твърди се, че най-доближаващи се до реалната надценка са данните, предоставени от ЕТ "ВИК-Н. К. ", собственост на майката на ревизираното лице, и тъй последния е единственото назначено лице по трудов договор във фирмата на майка си е извършвал дейността, както чрез ЕТ, така и самостоятелно като физическо лице. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на И. К. против ревизионния акт, както и присъждане на разноски за държавна такса и юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - И. К., оспорва касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и са процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението, в оспорената част Административен съд /АС/–Пловдив, по жалба на И. К. е изменил и отменил РА № Р-16001619001237-091-001/03.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 665/21.11.2019 г. на изпълняващ правомощията на Директор на Дирекция "ОДОП"- Пловдив, в частта на установените задължения за данъчните периоди – 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ, вноски за ДОО, за УПФ и за ЗО и лихви общо за горницата над 8 810, 64 лв. до размера на 15 050, 42 лв. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентен орган, в установената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения. Относно приложението на материалния закон, съдът е приел за безспорно установено, че през ревизирания период, И. К. е извършвал онлайн търговия със стоки чрез куриерска фирма "Еконт експрес" ООД, като не отчитал част от приходите от извършените продажби по установения от закона ред, както и, че същият няма заведена счетоводна отчетност и не съхранява документи, необходими за установяване на основата за облагане с данъци. Тези факти съдът е приел аз достатъчни, за да се направи извод за наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, предвиден в чл. 122 и сл. от ДОПК. След анализ на събраните в хода на ревизията доказателства и с оглед изричното признание на жалбоподателя, съдът е приел, че правилно е определен в хода на ревизията размерът на получените доходи (суми) от извършените онлайн продажбите на процесните стоки през ревизирания период чрез "Еконт Експрес" ООД. Приел е, че спорът между страните се концентрира във въпроса правилно ли органите по приходите са определили търговската надценка, послужила като основа за определяне на отчетната стойност на продадените стоки, съответно на облагаемия доход, върху който са определени дължимите данъци и ЗОВ. Според решаващия състав, при определяне на търговската надценка, с която са извършвани процесните продажби, органите по приходите не са съобразили, че използваните като съпоставими сделки (осъществявани от ЕТ "ВИК-Н. К. ") не са извършени при сходни условия, най-малко защото търговията не е извършвана онлайн. Поради липса на сходство на условията, при които е осъществявана контролираната и сравнимата неконтролирана дейност на посочения ЕТ по делото е назначена съдебно-счетоводна експертиза, при която вещото лице е съобразило, че жалбоподателя няма други разходи освен покупната стойност на стоките, печалбата е равна на надценката и представлява разликата между приходите от продажби (продажната стойност на продадените стоки) и разходите (покупната стойност на продадените стоки). При това положение експертът е направил извод, че надценката при жалбоподателя е равносилна на печалбата при регистрираните търговци. Поради това за определяне на надценката при жалбоподателя, вещото лице не е използвало разликата между покупната и продажната стойност на продадените от търговците стоки (т. нар. надценка), а е използвал за база коефициент на рентабилност на приходите от продажби, който представлява съотношение между нетната печалба и нетния размер на приходите от продажби. Изчислените коефициенти за рентабилност на приходите от продажби на всеки търговец експертът е осреднил (чрез величината средно аритметично) и е използвал за определяне на печалбата/надценката на жалбоподателя за процесните периоди, въз основа на която впоследствие е изчислил и дължимите данъци и ЗОВ. Според решаващия състав, така възприетия подход от вещото лице, най-точно определя печалбата (облагаемия доход) на жалбоподателя, доколкото последният не е имал разходи за заплати, за осигуровки, за външни услуги (счетоводни услуги, разходи за наем и др.), за амортизации, за материали, а основният и почти единственият му разход е стойността, на която са закупени продадените стоки. Освен това използваните за аналог търговски дружества са извършвали търговската си дейност (през периода 2014 г. – 2017 г.), при сходни условия с тези при които ревизираното лице е осъществявало своята дейност (онлайн търговия на авточасти). Възприемането на печалба/търговска надценка, различна от определената с оспорения РА, наложило ново преизчисляване на задълженията на К. по ЗДДФЛ и за ЗОВ, съобразно които, ревизионният акт е изменен, като се намалени установените публични задължения. Решението, в обжалваната му част е неправилно, като постановено в нарушение на закона и необосновано. По делото няма спор по фактите и същите са правилно установени. За ревизираните периоди 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г., И. К. е реализирал доходи от търговска дейност по занятие - онлайн търговия със стоки чрез куриерска фирма "Еконт експрес" ООД срещу заплащане, като така получените доходи от търговска дейност по занятие не са документирани и декларирани, а също така РЛ не е подавало и годишни данъчни декларации по чл. 50 ЗДДФЛ. Правилно съдът е приел, че са налице основания по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК. Настоящата инстанция не споделя извода на първоинстанционния съд за неправилно определена основа за облагане за данък по ЗДДФЛ и ЗОВ. В хода на ревизията е извършен анализ на всички относими към РЛ обстоятелства, съгласно чл. 122, ал. 2 ДОПК. Облагаемият доход от извършваната дейност като търговец за всички периоди е определен като равен на разликата между установените при ревизията приходи от продажби и съответстващите им разходи - в случая определена отчетна стойност на продадените стоки. Ревизиращият екип е приложил процент надценка, получена въз основа на данните, които са взети от подадените ГДД по чл. 50 за 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. на ЕТ "Вик - К. К. ", чийто предмет на дейност е търговия на дребно с части и принадлежности за автомобили, каквато е и дейността осъществявана от лицето И. К.. Освен това е безспорно установено, че И. К. е син на собственика на ЕТ - К. К. и е единствения назначен на трудов договор в ЕТ. От представените от ЕТ "Вик - К. К. " оборотни ведомости за 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. се установява, че надценката е както следва: за 2014 г. - 24, 8704655 %; за 2015 г. - 26, 2642627 %; за 2016 г. - 29, 2411391 %; за 2017 г. - 25, 7688055 %. Следователно всички относими обстоятелства за определяне на основата за облагане, съгласно чл. 122, ал. 2 ДОПК, са взети предвид, а в хода на съдебното производство жалбоподателят не е ангажирал писмени доказателства, от които да се установява различен размер на облагаемите доходи, нито доказателства за направени разходи за дейността в по-висок размер от приетите в хода на ревизията. Неправилно първоинстанционния съд приема, че оборимата презумпция на чл. 124, ал. 2 от ДОПК за истинност на обоснованите констатации на РА, въз основа на които на РЛ са определени посочените по-горе задължения, е оборена със заключение по назначена ССчЕ, което за определяне на търговската надценка използва декларираната печалба на други търговци, осъществяващи онлайн търговия на авточасти. Основателни в тази насока са доводите в касационната жалба, че при липса на данни на каква стойност са купувани продаваните онлайн стоки, най-доближаващи се до реалната надценка са данните, предоставени от ЕТ "ВИК-Н. К. ", а не на други онлайн търговци, защото ЕТ "ВИК-Н. К. " е собственост на майката на ревизираното лице, а последния като единствено назначено лице по трудов договор във фирмата на майка си извършва търговията с авточасти както като физическо лице чрез куриерска фирма, така и чрез ЕТ, собственост на майка му. Неправилно съдът приема, че само защото продават онлайн други търговци търгуват при по-сходни условия с ревизираното лице, без да са събрани доказателства от къде и на каква цена купуват стоките - авточасти, които се продават онлайн. При тези факти, с оглед неопроверганата презумпция на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, решавайки делото по същество, съдът е следвало да отхвърли жалбата на И. К. срещу РА, в обжалваната му част, а като е отменил частично установените задължения, съдът е постановил едно неправилно решение, което следва да бъде отменено, като вместо него бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата на И. К. срещу Ревизионен акт № Р-16001619001237-091-001/03.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 665/21.11.2019 г. на изпълняващ правомощията на Директор на Дирекция "ОДОП" – гр. Пловдив, в частта на установените задължения за данъчните периоди – 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ, вноски за ДОО, за УПФ и за ЗО и лихви общо за горницата над 8 810, 64 лв. до размера на 15 050, 42 лв. При този изход на спора, решението на административния съд следва да бъде отменено и в частта на разноликите. С оглед материалния интерес по делото пред първата инстанция от 15050, 42 лв., И. К. дължи на НАП разноски за юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното производство в размер на 981, 50 лв. С оглед обжалвания интерес пред касационната инстанция от 6 239, 78 лв., И. К. дължи на НАП разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 642 лв. и внесена държавна такса от 499, 10 лв. или общо разноски за двете инстанции в общ размер на 2 122, 60 лв. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, във вр. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение,