Решение № 3497 от 20.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8068/2017 г.

Решение № 3497 от 20.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8068/2017 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика /"ОДОП"/ - В. Т. при ЦУ на НАП, против решение № 142/10.05.2017 г. на Административен съд - В. Т., постановено по адм. д. № 189/2017 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-04000414003037-091-001/10.07.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с решение № 400/2.10.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - В. Т., и в полза на жалбоподателя "Т." ЕООД са присъдени направените разноски в размер на 1 795 лв. В касационната жалба се твърди неправилност на решението поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът е преценил неправилно доказателствата по делото и е възприел безкритично твърденията на жалбоподателя; не е установил точно фактическата обстановка; не е обсъдил констатациите и изводите на органите по приходите и решаващия орган, изложени в издадените от тях актове, и е постановил съдебния си акт в нарушение на материалния закон - ЗДДС. П. се отмяна на решението изцяло, вкл. в частта му за разноските, и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата против РА, както и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за всички инстанции общо в размер на 19 982.72 лв. Ответникът по касационната жалба - "Т." ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. В. Търново, ул. "К. О." №... /съдебен адрес: гр. Г., пл. "В." №.../ - оспорва касационната жалба чрез процесуалния си представител адв. Павлова. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Великотърновския административен съд е бил РА № Р-04000414003037-091-001/10.07.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с решение № 400/2.10.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - В. Т., с който на ревизираното дружество "Т." ЕООД са установени задължения за ДДС в размер на 219 586.32 лв. и лихви - 26 981.80 лв. в резултат на отказано право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС по 34 фактури, издадени от "Б. м. 2011" ЕООД в данъчните периоди от м. юли 2013 г. до м. октомври 2014 г. с предмет "сирене" и "деликатес", и по 41 фактури, издадени от "Т. к." ЕООД в данъчните периоди м. януари, м. февруари, м. март и м. юни 2014 г., с предмет на доставките "кашкавал". По аргумент на чл. 226, ал. 1 АПК въпросите за допустимостта на оспорването и валидността на РА като издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК са разрешени с решението на Върховния административен съд по адм. д. № 72/2017 г., с което е отменено първоначално постановеното от Великотърновския административен съд решение по адм. д. № 788/2015 г., и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд за постановяване на решение по съществото на спора и цялостна проверка на законосъобразността на оспорения РА. Правилни са изводите на съда, че чрез събраните в ревизионното производство документи, представени от ревизираното дружество, двамата доставчици и дружеството - превозвач "Е. ф. к." ЕООД, както и от свидетелските показания, ССЕ и Съдебно-технологичната експертиза /СТЕ/ се доказват двете основни предпоставки за признаване правото на приспадане на "Т." ЕООД в качеството му на получател по процесните фактури, а именно: доставките на стоките /предаването им и приемането им/ и използването им за осъществените с тях облагаеми доставки от "Т." ЕООД /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11, Боник, т. 33/. Към всяка една от фактурите, издадени от "Б. м. 2011" ЕООД, са приложени стокова разписка, удостоверяваща предаването на стоката от шофьора /с посочени имена/ на вписания в нея рег. номер товарен автомобил от името на доставчика и приемането на същата от Г. Б., началник склад в "Т." ЕООД; търговски документ с вписан номер на товарния автомобил, номер и дата, съответстващи на датите на стоковите разписки, и съдържащ наименование на стоката "сирене PVC 8 кг.", количество, партида, фирма производител - "Б. м. 2011" ЕООД, ветеринарен рег. номер, номер на търговския документ за производство, срок на годност, приемо-предавателен протокол, подписан от В. А. за доставчика и от Г. Б. за "Т." ЕООД, фактура за реализация на стоката в полза основно на "К. Б." ЕООД, складова разписка с номер на поръчка и описание на стоките, . пътен лист, издаден от превозвача "Е. ф. к." ЕООД с вписан маршрут Р. - Кауфланд - П. /централен склад/. Автентичността на оспорените от ответника частни документи е доказана в производството по чл. 193 ГПК. Разпитан като свидетел, В. А. потвърждава изготвянето и подписването на търговските документи, приемо-предавателните протоколи и пътните листи в качеството му на търговски представител на "Б. м. 2011" ЕООД, а впоследствие на негов управител, както и на част от стоковите разписки, когато е осъществявал превоза на стоките. Разпитан като свидетел С. С. потвърждава подписите в стоковите разписки, когато той е осъществявал превоза на стоките. Двамата свидетели, както и Г. Б., потвърждават приемането на същите в склада на "Т." ЕООД в гр. Р.. Според заключението на вещото лице по назначената ССЕ в склада на жалбоподателя в Р. се използва складова програма, която отчита движението на постъпилата стока при нейната продажба. При продажба дружеството издава фактура и складова разписка, която при доставянето й се подписва от лицето, което я е получило /основно стоките се продадени на "К. Б." ЕООД/. Чрез програмата вещото лице е проследило количествата заприходено сирене и деликатес роли /общо и конкретно от доставчика "Б. м. 2011" ЕООД/ помесечно, съответно реализираната в полза на "К. Б." ЕООД и други клиенти. Вещото лице е дало заключение, че има добра аналитична отчетност на сметка 304 "стоки" с наименованието на продукта, а при изписването му за продажба тя е още по-подробна заради изискванията на "К. Б." ЕООД. С оглед така установените факти законосъобразен е изводът на административния съд, че е доказано предаването и получаването на стоката от доставчика на жалбоподателя, реализацията на същата чрез следващи облагаеми доставки, както и че стоките във фактурите са индивидуализирани в достатъчна степен, че да е възможно чрез счетоводните записвания и стоковата програма да се проследи постъплението им в склада на "Т." ЕООД и техните продажби. Така даденото експертно заключение опровергава твърденията на приходните органи, че проследяването на този процес е невъзможно. Неоснователен е и доводът на касатора, че приемо-предавателните протоколи са съставени за целите на ревизията и не могат да бъдат обвързани с фактурите, поради това, че има разминаване в датите на някои от тях и датите на протоколите. В решението на решаващия орган са коментирани три фактури. Към първата са налице три протокола, последният от които е издаден на датата на фактурата, към втората са издадени четири протокола, четвъртият с дата 31.10.2013 г., а фактурата е с дата 1.11.2013 г., третата е с дата 1.08.2013 г., а протоколите към нея с дати 2, 3 и 4 август. Обвързването на протоколите с фактурите и останалите документи е обяснено подробно от жалбоподателя и същите са подредени в отделни класьори, представени отново в съдебното производство. Същото се установява с оглед количества и вид на стоките, а и с оглед вписаните в документите дати. С. А. е обяснил, че към една фактура са издавани няколко протокола, тъй като доставките са извършвани в няколко последователни дни. Ако са доказани посочените по-горе две предпоставки, както в случая, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, вкл. разполагаемост със стоките, и непредставянето на доказателства за транспорт, доказателства за счетоводно отразени в счетоводствата на доставчиците разходи във връзка с доставките, освен ако приходната администрация докаже, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки. /решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, т. 40, решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и С-142/11, Mahagйben и D бvid, т. 66; решение на СЕС от 6 септември 2012 по дело C-324/11, G. T., т. 45; решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, М. П., т. 31, определение от 15 юли 2015 по дело С-123/14, Италес, т. 42/. Независимо от това, както е посочил първостепенният съд, още в хода на ревизионното производство е доказано, че транспортирането на стоката е извършено с вписаното в документите транспортно средство, от шофьори на доставчика, а благодарение на процесуалната активност на жалбоподателя в съдебното производство е доказано, че тя е произведена от доставчика и той е разполагал с достатъчно налични количества, за да може да осъществи доставките, във връзка с които е издал процесните фактури. От приетата по делото съдебно-технологична експертиза, изготвена от вещото лице след посещение в производствената база на "Б. м. 2011" ЕООД в гр. Н. Пазар и проверка на предоставената му от това дружество технологична документация и съобразяване с капацитетните възможности, наличния персонал, площ на хладилните складове, счетоводни документи за закупени суровини и материали, се установяват произведените количества сирене, както и че е реално не само преработването на закупените суровини и материали, но и са реални произведените количества продукция. Именно във връзка с възраженията на ответника вещото лице е дало заключение, че сиренето е възможно да се транспортира до склада на жалбоподателя с товарен автомобил, който не е хладилен, тъй като е узряло, наредено в пластмасови кутии по 8 кг. и залято с разтвор от сол. Вещото лице по съдебно-икономическата експертиза е проверило счетоводството на доставчика и е установило извършените плащания към всяка една фактура, заприходената произведена продукция по сметка 303 "Продукция" и изписаната готова продукция при нейната реализация и е оформило данните за произведена продукция, реализирани продажби общо и такива в полза на "Т." ЕООД в табличен вид. От таблицата е видно, че произведената продукция е повече от реализираната, а реализираната общо е повече от тази, продадена на "Т." ЕООД. Ответникът по делото се е домогвал да докаже, че след като "Т." ЕООД е наело склада в гр. Р. от "С. П." АД, последното разполагащо със значителен производствен капацитет, "Т." ЕООД всъщност продава на"К. Б. ЕООД стока, произведена от "С. П." АД, а не такава, получена от "Б. м. 2011" ЕООД. Тези свои твърдения мотивира с обстоятелството, че в "Т." ЕООД са назначени работници, които преди това са работили в "С. П." АД, както и поради родствена връзка между управителя на "С. П." АД и пълномощника на "Т." ЕООД. Както е посочил съдът в мотивите на своето решение, тези твърдения на ответника не са доказани, а от всички събрани доказателства се установява осъществяването на доставките от "Б. м. 2011" ЕООД към "Т." ЕООД. По аналогичен начин стои въпросът и с доставките от втория доставчик - "Т. к." ЕООД. Във връзка с осъществяването на доставките от доставчика и предаването/получаването на стоките към фактурите са приложени: стокова разписка с вписани в нея количество и вид на стоката, предал /шофьор/ приел Г. Борисов за "Т." ЕООД, рег. номер на превозното средство и номер на товарителницата, товарителница с вписани данни за изпращач, получател, превозвач - "Е. ф. к." ЕООД, място на товарене, място на разтоварване, подписи и печати на трите дружества; търговски документ, издаден от управителя на дружеството - доставчик; складова разписка и приемо-предавателен протокол. Автентичността на оспорените от ответника частни документи е доказана. Чрез разпита на управителя на "Т. к." ЕООД Петракиев, шофьорите на "Е. ф. к." ЕООД и Борисов е установено къде и от кого е взета стоката и къде е доставена, от кого и на кого е предадена. Вещото лице по назначената ССЕ дава заключение, че независимо от посоченото в документите към фактурите описание на стоката като "пити кашкавал" и "големи пити кашкавал" аналитичната отчетност на стоковата сметка и складовата програма осигуряват възможност за проследяване на реализацията на същата. В табличен вид са посочени количествата кашкавал, придобити от всички доставчици /заприходени/, количествата от "Т. к." ЕООД и реализираните в полза на "К. Б." ЕООД, "ДЕСС" ООД, "Б. С. С. Х." ООД. Вещото лице е извършило проверка и на счетоводството на доставчика, при която е установило, че в изпълнение на договор за консигнация с "И. ППМ" ЕООД "Т. к." ЕООД е получавало през процесните периоди от време чрез складови разписки и приемо-предавателни протоколи /описани в заключението/ съответните количества "кашкавал пита 8 кг.". Продадените стоки след изтичане на тримесечието в изпълнение на клаузите на договора за консигнация се установяват след проверка на наличните количества и счетоводните документи и се фактурират от консигнанта. През м. април 2014 г. "И. ППМ" ЕООД е издало на "Т. к." ЕООД 7 фактури. Отново в табличен вид в заключението са посочени количествата, получени от доставчика от "И. ППМ" ЕООД за всеки месец, и количествата, които са реализирани, съответно количествата, доставени на "Т." ЕООД, които са по-малко от общо продадените и от получените. Заплащането от получателя по процесните фактури е по банков път /две фактури/ и в брой /към фактурите са приложени фискални бонове, издавани са и приходни касови ордери/. Така установените и от първоинстанционния съд факти въз основа на събраните доказателства опровергават тезата на ответника за липса на доставки на стоки въобще. Този извод неправилно ревизиращият екип е обосновал с обстоятелството, че ревизираното дружество не е разполагало с товарителниците и не ги е представило в хода на ревизията, а те са представени от превозвача, както и поради това, че в две от тях е вписано място на натоварване "Б., ул. "М.. А." ...., където е седалището на дружеството - доставчик, а не адреса на склада - С., "Малашевска" № 1, както и с това, че автомобилът е лизингов, собственост на "Х." ООД, но последното дружество не е декларирало фактури за плащане на лизинговите вноски от "Е. ф. к." ЕООД в дневниците си за продажбите, а "Е. ф. к." ЕООД не е декларирало такива фактури в дневниците си за покупките; според данните от ОД на МВР - Р. автомобилът все още е собственост на "Х." ООД и "Е. ф. к." ЕООД не е представило доказателства за вписването му в регистъра по чл. 6, ал. 1 от Закона за автомобилните превози в издадения му лиценз за международен автомобилен превоз, не е доказало разходи за гориво. Според мотивите в решението на решаващия орган, тези обстоятелства налагат извод, че автомобил "Ивеко" с рег. № Р6495 не е използван от сочения доставчик на транспортната услуга и превоз на стоките изобщо не е осъществен. Както беше посочено по-горе, липсата въобще на доказателства за транспорт не налага сама по себе си отказ на правото на приспадане на получателя по доставката. Независимо от това в конкретния случай още в хода на ревизията "Е. ф. к." ЕООД е представило писмени обяснения, пътни листи, товарителници, лиценз за международен автомобилен превоз, договор за финансов лизинг, фактури за гориво, договор за превоз с "Т." ЕООД, фактура за транспортна услуга. Вещото лице по ССЕ е извършило проверка в счетоводството на този доставчик в счетоводната фирма, с която то има сключен договор, и е установило, че към фактурите за закупено гориво са приложени пътните листи и товарителниците. По данните от пътните листове за налично гориво от предходния ден, количество заредено гориво, данните от фактурите вещото лице е дало заключение, че "Е. ф. к." ЕООД е закупувало гориво и е изразходвало такова във връзка с осъществяването на транспортните услуги в полза на жалбоподателя. Доводът на ответника, че не е доказана реализацията на стоката в полза на "Б. С. С. Х." ООД, тъй като последното е производител на млечни продукти, в т. ч. кашкавал, и няма нужда да закупува такъв от "Т." ЕООД, също не е подкрепено от доказателства. Насрещна проверка на това дружество в хода на ревизията не е извършвана, от него не са изискани обяснения и документи във връзка с конкретните доставки от жалбоподателя, нито за реализацията на тази стока, нито за количествата произведен от него кашкавал, нито за тяхната реализация, а и твърдението, че се касае за производител също не е доказано. Данните в търговския регистър сочат НКИД описание от Р. Б.: общо строителство на сгради и строителни съоръжения; деклариран пред НАП, НСИ КИД 2008 код: 4633 - търговия на едро с мляко и млечни продукти, яйца, хранителни масла и мазнини. По така изложените съображения настоящата касационна инстанция намира за неоснователни доводите, изложени в жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - В. Т., за допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост на оспореното решение, както и за противоречието му с материалния закон. Фактите по делото са точно установени въз основа на правилна преценка на доказателствения материал, тезата на ответника по делото е обсъдена и на всички възражения е отговорено. Спазени са изискванията на приложимите материални норми на ЗДДС - чл. 168, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 от същия закон за наличието на облагаема доставка, по която ревизираното дружество е получило стоки, и за това да ги е използвало за своите облагаеми доставки като предпоставки за признаване на правото му на данъчен кредит. Решението на Великотърновския административен съд е правилно и следва да бъде оставено в сила. Ответникът в настоящото касационно производство не заявява претенция за разноски. Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК Върховният административен съд, първо отделение