Решение № 2374 от 1.03.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14877/2014 г.

Решение № 2374 от 1.03.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14877/2014 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Мотор Яхтинг" ЕООД срещу Решение № 2033 от 17.09.2014 г. по адм. дело № 4372/2013 г. по описа на Административен съд - Варна, тридесети състав.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва се крайният извод на първоинстанционния съд за законосъобразност на РА. Иска се отмяната на решението и постановяване на решение по същество на спора, с което да бъде отменен ревизионния акт. Претендират се разноски по делото.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. Варна при ЦУ на НАП, не изразява становище по жалбата.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред Административен съд - Варна е бил Ревизионен акт /РА/ № 03251300082 от 23.08.2013 г., издаден от началник отдел "Ревизии и проверки", възложил ревизията и орган по приходите в ТД на НАП гр. Варна - ръководител на ревизията, в частта потвърдена с Решение № 688 от 18.11.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на ревизираното дружество по повод доставки от и към "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД са установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 11.2009 г., м. 06., м. 09. - м. 12.2010 г., м. 03., м. 04., м. 06., м. 07., м. 10., м. 11. 2011 г., м. 02. - м. 06., м. 08. и м. 10.2012 г. в общ размер на 276 059 лв. главница и 13 420,98 лв. лихва.

В хода на ревизията е установено, че на 3.10.2008 г. между "ЛЗ Яхтинг" ЕООД (към настоящия момент "Мотор Яхтинг" ЕООД) и "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД е сключен договор за покупко-продажба на моторна яхта Sunseeker Manhattan 70 за цена от 2 500 000 евро. На същата дата е подписан договор за финансов лизинг за моторна яхта Sunseeker Manhattan 70 с лизингодател "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД, лизингополучател и доставчик - "ЛЗ Яхтинг" ЕООД. На същата дата е подписано и тристранно споразумение между лизингодател "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД, лизингополучател и доставчик - "ЛЗ Яхтинг" ЕООД, с което страните са се съгласили преведената сума от лизингополучателя на доставчика да бъде прехвърлена в полза на лизингодателя като авнсово плащане съгласно договор за покупко-проджаба с доставичка. На 20.09.2012 г. между лизингодател-купувач "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД и достачик-продавач и лизингополучател "Мотор Яхтинг" ЕООД е сключено споразумение за разваляне на договор за покупко-продажба поради причина, че доставчикът-продавач към тази дата не е изпълнил задължението си по договора да достави обекта на договора по причини, които са субективни. Доставчикът - продавач се е задължил да възстанови на лизингодателя - купувач заплатената покупна цена по договора, като в срок до 1.10.2012 г. се дължи сумата в размер на 100 000 лв., а разликата до пълния размер е уговорено да се плати чрез последователни месечни вноски. На 24.09.2012 г. е сключен анекс към споразумение за разваляне на договор за покупко-продажба, с което страните са се споразумели, че споразумението за разваляне на договора влиза в сила от датата на първото извършено плащане, но най-късно на 15.10.2012 г. Приходните органи са приели, че не е налице реален обект както на покупко-продажбата, така и на договора за финансов лизинг, тъй като моторната яхта Sunseeker Manhattan 70 не е налична. Констатирано е, че "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД е извършило авансови плащания в общ размер на 4 693 992 лева ( на 7.10.2008 г. и на 9.01.2009 г.), а са издадени фактури с данъчна основа 4 889 575 лв. и ДДС 977 915 лева. С оглед на това приходините органи са посочили, че кредитно известие (КИ) № 0000000322/15.10.2012 г. следва да бъде със стойност данъчна основа - 3 911 660 лева и ДДС - 782 332 лева, с оглед на това не са признали сумата на КИ за начисленото ДДС със знак минус над сумата от 782 332 лева. По отношение на фактурите, издадени от "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД на "Мотор Яхтинг" ЕООД с предмет "лихва междинен период" във връзка с договора за финансов лизинг от 3.10.2008 г. ревизиращите органи са приели, че договорът за лизинг няма предмет и не следва да се приема като договор за лизинг, след като няма лизингова вещ, предмет на договора за лизинг, неправилно е начислена лихва за междинен период за този лизинг, т. е. процесните фактури са издадени без основание и липсва данъчно събитие по смисъла на ЗДДС. С оглед на това на основание чл. 9, чл. 12, чл. 68, чл. 69 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС приходните органи са приели, че не следва да бъде признато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД във връзка с договора за финансов лизинг от 03.10.2008 г.

Според първоинстанционния съд РА е постановен в съответствие с приложимите материални разпоредби на ЗДДС, при спазване на административнопроизводствените правила за провеждане на ревизия, в определената форма, от компетентен орган и в съответствие целта на закона, което го прави законосъобразен, а подадената жалба срещу него - неоснователна.

Приел е, че законосъобразно е извършена корекция за данъчен период м. 10.2012 г., като не е призната сумата на КИ № 0000000322 от 15.10.2012 г. за начисления ДДС със знак минус над сумата 782 332 лв., т. е. за разликата до 977 915 лв., а именно - за 195 583 лв., тъй като от страна на лизингодателя са направени две плащания в размер на общо 4 889 992 лв. - на 7.10.2008 г. и на 09.01.2009 г. (всяко от по 2 346 996 лв.), от които данъчната основа е общо 3 911 660 и 782 332 лв. ДДС, а издадените фактури № 136 и № 156 от жалбоподателя са с общ размер на данъчната основа 4 889 575 и ДДС в размер на 977 915 лв.

По отношение на 27-те фактури с предмет "лихва междинен период", издадени от "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД, първоинстанцонният съд е приел, че правилно приходните органи са изложили, че не следва да бъде признато правото на данъчен кредит по тях. Посочил е, че сключеният между страните договора не е типичен договор за финансов лизинг, при който участват три лица - лизингодател, лизингополучател и трето лице доставчик на обекта на лизинга между които се сключват два договора: единият за продажба между лизингодателя и третото лице-доставчик, а вторият - за лизинг между купувача по продажбата и лизингополучателя. Изложил е, че сключеният договор между тях договор представлява т. нар. договор за обратен лизинг, който не е забранен от закона и също като типичният е форма на кредитиране. Действително страните са свободни да сключват всякакви споразумения, включително и договори за "обратен" лизинг, но при преценка на тяхната действителност, т. е. доколко те не са симулативни, съдът не е обвързан от изявленията на страните, а следва да ги цени с оглед събрания по делото доказателствен материал. Посочил е, че симулативните сделки са нищожни по право, че не пораждат правни последици и съдът следва да следи за тях служебно. Административният съд е приел, че събраните по делото доказателства не позволяват да се направи обоснован извод, че е налице действително задължение за извършване на обсъжданите доставки и услуги. Приел е, че са налице симулативни уговорки между страните, по повод на които са съставяни договори и са издавани фактури, които обаче не удостоверяват реално извършени доставки и услуги, а фиктивни такава. С оглед на това е стигнал до извода, че по делото е установено, че процесните фактури по договора за лизинг не удостоверяват действителни доставки - не е налице данъчно събитие. Това е основание да се приеме, че ДДС по обсъжданите фактури е начислен без основание. Доколкото ДДС не е бил дължим и изискуем, то не е възникнало изобщо право на данъчен кредит, по аргумент от чл. 68, ал. 2 от ЗДДС. Законът - чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, изрично предвижда, че не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно, в която хипотеза следва да попаднат случаите, когато данъкът е начислен без да са налице основания за това.

Така постановеното решение е правилно и не са налице релевираните от касатора основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК.

1. Във връзка с извършената корекция за данъчен период м. 10.2012 г., с която не е призната сумата на КИ № 0000000322 от 15.10.2012 г. за начисления ДДС със знак минус над сумата 782 332 лв., т. е. за разликата до 977 915 лв., а именно - за 195 583 лв., е правилен изводът на съда за материална законосъобразност в тази част на РА. Правилно и законосъобразно съдът е посочил, че от страна на лизингодателя са направени две плащания в размер на общо 4 889 992 лв. - на 07.10.2008 г. и на 9.01.2009 г. (всяко от по 2 346 996 лв.), от които данъчната основа е общо 3 911 660 и 782 332 лв. ДДС, а издадените фактури № 136 и № 156 от жалбоподателя са с общ размер на данъчната основа 4 889 575 и ДДС в размер на 977 915 лв. Съгласно чл. 115, ал. 1 от ЗДДС при изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата. Ал. 3 на същия чл. постановява, че при увеличение на данъчната основа се издава дебитно известие, а при намаление на данъчната основа или при разваляне на доставки - кредитно известие. В конкретния случай както приходните органи, така и първоинстанционният съд правилно са приели, че след като има реално плащане на една сума (общо 3 911 660 и 782 332 лв. ДДС по двете фактури), то не следва кредитното известие да бъде издавано за друга сума (данъчната основа 4 889 575 и ДДС в размер на 977 915 лв.) било то поради факта, че в договора за покупко-продажба е посочена тази сума. С оглед на това решението в тази си част е правилно и следва да бъде оставено в сила.

1. Решението е правилно и в частта, с която съдът е приел за законосъобразен ревизионния акт по отношение на отказаното право на данъчен кредит по 27-те фактури с предмет "лихва междинен период", издадени от "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД. Въз основа на така изложените факти и обстоятелства в първоинстанционното решение, обосновано административният съд е формирал извод за материална законосъобразност на РА. Правилно административният съд като инстанция по същество е достигнал до извода, че доставката по 27-те фактури е привидна (симулативна) и по отношение на нея следва да намери приложение чл. 70, ал. 5 ЗДДС, тъй като са налице симулативни уговорки между страните, по повод на които са съставяни договори и са издавани фактури, които обаче не удостоверяват реално извършени доставки и услуги, а фиктивни такава.

Действително, в настоящия случай е налице надлежно оформяне на договор за финансов лизинг на моторна яхта Sunseeker Manhattan 70. Това обаче не налага безусловно извода, че е налице действителна сделка, която поражда валидни гражданскоправни последици. В чл. 26 ЗЗД са визирани основанията, при които една сделка се смята за недействителна, като едно от основанията за нищожност на сключения договор е неговата привидност. Привидна (симулативна) сделка е тази, която се извършва, за да се създаде погрешна представа у трети лица, че е извършена такава сделка, но всъщност страните, които я извършват, не искат тя да породи правни последици. В някои случаи с привидна сделка страните прикриват сключването на друга сделка (прикрита), чийто последици желаят да настъпят (относителна симулация), а в други случаи, като процесния, е налице абсолютна симулация (зад привидната сделка няма друга прикрита сделка). Настоящият състав намира за правилна принципната позиция на първоинстанционния съд, че може да се позове на привидността предвид правилото, че всеки може да се позове на нищожността на един договор, но следва да бъде доказана привидността. В случая, от така събраните по делото доказателства административният съд е изследвал всички релевантни обстоятелства, сред които липсата на доказателства за реално извършено заплащане на "междинните лихви", а така също и несъмнената липса на реално предаване на вещта и доказателствата, че страните изначално не са имали намерение да бъде предадена яхтата по договора за финансов лизинг.

Като допълнение касационната инстанция следва да изложи, че изводът за наличие на симулативна сделка се подкрепя от следните факти: в хода на ревизия и първоинстанционното производство не са представени доказателства за осъществено плащане по договора за лизинг; обектът (яхта) не е преминал фактически във владение на ревизираното лице; няма данни начисленият данък от "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД във връзка с лизинга на яхтата да е внесен; в тристранното споразумение от 3.10.2008 г. в т. 1 изрично е посочено, че същото се налага поради "отказ на лизингополучателя от договор за поръчка на 1 бр. нова моторна яхта Sunseeker Manhattan 70, сключен с доставкича (т. е. ревизираното лице се е отказало към датата на сключване на договора за покупко-продажба и договора за финансов лизинг от поръчката на яхтата, която същото е следвало да достави). От друга страна, съгласно чл. 6.1. от Счетоводен стандарт 17 - Лизинг сделката за продажба с обратен лизинг е свързана с продажбата на актив от доставчик и отдаването под наем на същия актив обратно на доставчика. Лизинговото плащане и продажната цена са взаимнозависими, тъй като се договарят в пакет. Счетоводното третиране на продажба с обратен лизинг зависи от вида на съответния лизингов договор. В конкретния случай видно от договора за покупко-продажба и договора за финансов лизинг лизинговото плащане и продажната цена не са взаимнозависими, тъй като не са договорени в пакет.

С оглед на всичко изложено касационната инстанция намира, че договорът за финансов лизинг, сключен между "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД и "Мотор Яхтинг" ЕООД, е абсолютна симулация (зад привидната сделка няма друга прикрита сделка), с която се цели облагодетелстване на ревизираното лице спрямо фиска, с оглед на което правилно приходните органи са приели, че не е налице данъчно събитие и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС са отказали право на данъчен кредит по 27-те фактури с предмет "лихва междинен период", издадени от "Хипо Алпе - Адрия лизинг" ЕООД. Първоинстанционното решение в тази му част е правилно и законосъобразно, с оглед на което следва да бъде оставено в сила.

Настоящият съдебен състав на Върховен административен съд, Осмо отделение намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да се остави в сила.

С оглед изхода на спора на касатора не се дължат разноски. Такива не се дължат и на ответника по касационната жалба, тъй като не е направил искане за това.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,