Решение № 8 от 3.01.2023 г. на ВАС по адм. д. № 8956/2019 г.

Решение № 8 от 3.01.2023 г. на ВАС по адм. д. № 8956/2019 г., I о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Пловдив против решение № 1041 от 13.05.2019 г. на Административен съд – Пловдив, постановено по административно дело № 373/2019 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ №Р-16001618002836-091-001/25.10.2018 г., потвърден с Решение № 18/14.01.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив, с който по отношение на Н. Т. са установени задължения на основание чл. 19 от ДОПК за задължения на "ЕМ ЕНД ЕН 99" ЕООД по ЗКПО – корпоративен данък, ЗДДС, данък по чл. 42 от ЗДДФЛ, осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО, УПФ и ЗОВ по декларации обр. 6 общо в размер на 35852, 35 лева главница и 15092, 49 лева лихви и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 150 лв. В касационна жалба се твърди неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди РА. Заявява се искане за присъждане на сторените разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба – Н. Т. – в писмен отговор оспорва същата и иска да бъде оставено в сила първоинстанционното решение, както и да му бъдат присъдени сторените разноски за касационното производство. Прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд – Пловдив е бил РА №Р-16001618002836-091-001/25.10.2018 г., потвърден с Решение № 18/14.01.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив, с който по отношение на Н. Т. са установени задължения на основание чл. 19 от ДОПК за задължения на "ЕМ ЕНД ЕН 99" ЕООД по ЗКПО – корпоративен данък, ЗДДС, данък по чл. 42 от ЗДДФЛ, осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО, УПФ и ЗОВ по декларации обр. 6 общо в размер на 35852, 35 лева главница и 15092, 49 лева лихви. Първоинстанционният съд е приел, че оспорването е допустимо, че РА е издаден от компетентни органи по приходите след надлежно възложено от компетентен орган ревизионно производство без да са допуснати съществени процесуални нарушения. Съдът е посочил, че не е спорно между страните, че за периода от 08.02.2013 г. до 14.04.2015 г., Н. Т. е управител на "Ем Енд Ен 99" ЕООД, за който период са определените задължения на дружеството. Не е спорно, че дължимите ДДС и корпоративен данък са установени с PA № Р-16001616009256-091-001/31.08.2017 г. за периода, през който управител е Н. Т., определени по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Предвид на това решаващият състав е приел, че в случая е налице и втората предпоставка - поведение на лицето, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите. Съдът е изложил, че субект на укриването е управителят, доколкото при действието на чл. 141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи дейността му /чл. 141, ал. 1 от ТЗ/. Така несъмнено формира представи относно сключването и изпълнението на сделките, които ЗДДС квалифицира като облагаеми доставки. Информирането на приходната администрация за извършените и получените облагаеми доставки се извършва във формата на справка-декларация (чл. 125 от ЗДДС). Съдът е констатирал, че е достигнат оборот за регистрация по ЗДДС във връзка с получени приходи от наем и от извършени фризьорски и козметични услуги на клиенти, но дружеството не е подало заявление за регистрация по ЗДДС по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС към 31.03.2014 г. и не е начислявало дължимия ДДС за извършените от него облагаеми доставки на услуги след 29.04.2014 г. Изложил е мотиви, че е налице укриване на факти и обстоятелства изразяващи се в разминаването между декларираното и действителното. На следващо място съдът е приел, че не са ангажирани доказателства относно констатациите на приходните органи, че през времето, през което ревизираното лице е било управител на дружеството, не са заплатени декларираните задължения за ДОО; за вноски за здравно осигуряване; отговорност за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за периода 1.03.2013 г. – 28.02.2015 г. Относно отговорност за ДЗПО УПФ – за осигурители за периода 1.03.2013 г. – 28.02.2016 г. съдът е изложил и допълнителен довод, че след 14.04.2015 г. жалбоподателката, вече не е била управител на дружеството, тъй като същото е прехвърлено с договор от 06.04.2015 г. и вписване на това обстоятелство на 14.04.2015 г. Във връзка с прехвърлянето на дяловете съдът е обсъдил и елементите от фактическия състав на чл. 19, ал. 2 от ДОПК и е приел, че не е доказано това прехвърляне да е извършено недобросъвестно от управителя Н. Т., както и не е доказана причинно-следствената връзка между него и невъзможността за събиране на задълженията. За недоказана съдът е приел следващата кумулативна предпоставка на чл. 19, ал. 1 ДОПК – невъзможност за събиране на вземането, тъй като липсва установяване на момента, от който е настъпила невъзможността задълженията да бъдат събрани и вследствие на кои действия/бездействия. В тази насока съдът е приел, че за отговорността по чл. 19 от ДОПК не е достатъчно установяването на данъчно задължение, което е във връзка с поведението на лицето, а е необходимо това задължение да не може да бъде изпълнено заради поведение на лицето. Констатирал е, че в случая органите по приходите не са изследвали поведението на ревизираното лице спрямо имуществото на дружеството – продажби на дружествени дялове, апорти, липса на получаване на парични суми и разпределение на дивидент по отношение на управителя, запорите, а се ограничили да изберат този от двамата управители, като отговорен по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, поради обстоятелството, че ГФО е подписан от него, както и са приели, че след като "ЕМ ЕНД ЕН 99" ЕООД не погасява задълженията си, не е декларирал и не притежава актуални банкови сметки, движими и недвижими активи, които да послужат за обезпечаване на публичните вземания, е налице обективна невъзможност за събиране на публичните задължения на дружеството. Първоинстанционният съд е приел за неустановена и последната кумулативна предпоставка – причинно – следствена връзка между поведението на лицето и несъбраните задължения на "ЕМ ЕНД ЕН 99" ЕООД. Като аргумент в подкрепа на това излага, че не са налице доказателства за действия на ревизираното лице по разпореждане с имущество на дружеството или други действия, предприети след образуване на ревизионното производство спрямо юридическото лице, насочени към осуетяване или възпрепятстване събирането на дължимите публични вземания. Връзката, която изисква отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК не е просто между поведението на лицето и възникването на публичните задължения, а между поведението на лицето и несъбираемостта на тези задължения. Съдът е възприел като недоказано твърдението на органите по приходите, че с подаване на ГДД, в която не са декларирани приходите и разходите на дружеството, което е довело и до недеклариране на ДДС, Т. е целяла именно невъзможност за събиране на публичните задължения на дружеството. Не е установено при ревизията, че поведението на ревизираното лице, изразяващо се в подаване на съответните ГДД и ГФО, подписани от него е единствената причина за несъбиране на задълженията на дружеството. Не е посочено и какви действия на разпореждане са извършени с наличните парични средства в касата на дружеството в размер на 9 000 лв. към 31.12.2013 г. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. С разпоредбата на чл. 19 от ДОПК е създаден особен случай на лична имуществена отговорност на лица, управляващи задължени за данъци /осигурителни вноски субекти - задължени лица по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК. В нормата са предвидени две хипотези на възникване на отговорността, като в случая спорът се свежда до това налице са елементите на фактическия състав на хипотезата на чл. 19, ал. 1. При тълкуването на разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, първоинстанционният съд правилно е приел, че нейният фактически състав включва кумулативно следните елементи: 1. лицето да има качеството на орган на управление или на управител на задължено лице по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК към момента, към който са установени публичните задължения; 2. да е налице поведение на това, изразяващи се в действие или бездействие, чрез което се укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред органа по приходите или публичния изпълнител; 3. причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за събиране на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски и 4. невъзможност за събиране на публични вземания - данъци и задължителни осигурителни вноски. От гледна точка на разпределяне на доказателствената тежест първоинстанционният съд правилно е приел, че тежестта на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на органа по приходите, който следва да докаже същите съгласно изискванията на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Настоящият касационен състав намира, че подаването на ГФО и ГДД по ЗКПО с неверни данни за получени облагаеми доставки и реализирани приходи от продажби от "ЕМ ЕНД ЕН 99" ЕООД е релевантно за установяване задълженията на дружеството с издадения РА № Р-16001616009256-091-001/31.08.2017 г. Налице е разлика във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството за данъци, от този по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, обуславящ отговорността на управителя му за невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството за данъци. За прилагането на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК релевантната е връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на дружеството, а такава връзка с декларираните данни в ГФО и ГДД по ЗКПО не е налице. Това укриване на факти, както беше посочено, е относимо към дължимостта на данъци от дружеството, но не и към събирането им. В практиката си Върховния административен съд, безпротиворечиво приема, че проява на укриване на факти е посочването в ГФО и ГДД по ЗКПО на занижен финансов резултат. Субект на укриването е управителят, доколкото при действието на чл. 141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи дейността му /чл. 141, ал. 1 от ТЗ/. Дори да се приеме, че това е така, фактическия състав на чл. 19, ал. 1 от ДОПК включва и причинна връзка между това укриване на факти и обстоятелства и невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството. Както е приел административният съд органите по приходите не са доказали, че невъзможността да бъдат събрани установените с РА задължения на "ЕМ ЕНД ЕН 99" ЕООД се дължи именно на неверните данни в подадените декларации и ГФО. За да бъде ангажирана отговорността на управителя по чл. 19, ал. 1 от ДОПК е необходимо да е налице пряка причинна връзка между неговите действия и несъбирането на задълженията на представляваното от него юридическо лице, а не хипотетична такава. Правилен е и изводът на съда за това, че не се установява такава пряка причинна връзка и между прехвърлянето на дружествените дялове преди издаването на РА на дружеството и невъзможността за събиране на задълженията, установени с него. Правилно също така съдът е посочил в мотивите на своето решение, че действието по прехвърляне на дружествените дялове не представлява укриване на факти и обстоятелства, които по закон управителят е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, по смисъла на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. В тази връзка съдът е обсъдил и хипотезата на чл. 19, ал. 2 от ДОПК. Фактическият състав на чл. 19, ал. 2 от ДОПК изисква отчуждаване на имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски. Предпоставките за ангажиране отговорността на управителя по чл. 19, ал. 2 от ДОПК не са доказани нито във връзка с прехвърлянето на дружествените дялове, нито във връзка с други действия на управителя и това е така, защото тези предпоставки не са изследвани в хода на ревизията. По така изложените съображения оспореното решение на Административен съд – Пловдив следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на разноските за настоящото касационно производство, представляващи заплатеното адвокатско възнаграждение в размер на 1 200 лв. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение