Решение № 1355 от 1.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5803/2018 г.

Решение № 1355 от 1.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5803/2018 г., I о., докладчик съдията Юлиян Киров Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационна жалба на О. Михайлов, действащ и като ЕТ "Омра - О. Михайлов", срещу Решение № 348 от 22.02.2018 г., постановено по адм. дело № 279/2016 г., по описа на Административен съд– В. (АС В.) в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № Р-03000315000680-091-001/23.09.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП – В., изменен с Решение № 607/04.01.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- В. при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за 2007 г., 2008 г., 2009 г.

Касационният жалбоподател счита обжалваното решение за необосновано и неправилно, постановено в противоречие с материално правни норми и при допуснати съществени процесуални нарушения.

Оспорват се изводите на съда по отношение на установяване задължения за данък по чл. 48, ал. 1 и ал. 2 ЗДДФЛ, и наличието на предпоставките за извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК. Намира, че неправилно съдът е приел, че приходните органи са доказали реализирани приходи от продажби на неосчетоводени стоки.

Моли да се отмени решението на АС В. и да се отмени Ревизионен акт № Р-03000315000680-091-001/23.09.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП – В. в обжалваната част. Претендира съдебноделоводни разноски пред двете инстанции.

По делото е постъпила и касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" В., срещу Решение № 348 от 22.02.2018 г., постановено по адм. дело № 279/2016 г., по описа на Административен съд – В. в частта, с която е изменен ревизионния акт. Намира решението в тази му част за неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК.

Изложени са твърдения, че съдът неправилно и необосновано при определяне на данъчната основа за облагане изключва фактурите, по които липсва положен подпис. М. за отмяна на решението в оспорената му част.

Касационният жалбоподател Директора на Дирекция "ОДОП" В. в молба от 13.11.2018 г., подадена от юрисконсулт Колева – поддържа жалбата и оспорва касационната жалба на О. А..

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Счита, че при постановяване на решението съдът не е допуснал нарушение на материалния закон или необоснованост, като същото е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Върховният административен съд – първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователни.

С обжалваното решение е изменен Ревизионен акт № Р-03000315000680-091-001/23.09.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП – В., изменен с Решение № 607/04.01.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика"-В. при ЦУ на НАП, с който на О. Михайлов действащ и като ЕТ "Омра – О. Михайлов" са установени: - за 2007 г. дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер 16088, 76 лв., внесен 16722, 15 лв., данък за възстановяване 633, 39 лв.;

• за 2008 г. дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер на 28019, 06 лв., внесен- 27745, 15 лв., данък за внасяне 273, 91 лв. и лихви 182, 50 лв.;

• за 2009 г. допълнително дължим данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ в размер на 4369, 39 лв. и 2417, 15 лв. лихви; за 2009 г. дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер 1047. 01 лв., внесен 5625. 57 лв., надвнесен/данък за възстановяване- 4578. 56 лв.

Вместо посоченото от адм. съд са установени следните размери: - за 2007 г. дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер на 16054. 71 лв., внесен 16722. 15 лв., данък за възстановяване 667. 44 лв.;

• за 2008 г. дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер на 27844. 54 лв., внесен 27745. 15 лв., данък за внасяне 99. 39 лв. и 66, 19 лв. лихви;

• за 2009 г. допълнителни задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ в размер на 3456. 09 лв. и 1911, 99 лв. лихви;

• за 2009 г. дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в размер на 259. 35 лв., внесен 5625. 57 лв., данък за възстановяване 5366. 72 лв.

Освен това е ОТХВЪРЛЕНО оспорването с жалбата в останалата част.

На първо място съдът е приел, че при задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК се констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Намира, че РА и решението с което е изменен са с изискуемото съдържание, с посочени правни основания за издаването им, поради което не страдат от пороци водещи до извод за нищожност.

От решаващият съд по делото е назначена съдебно- счетоводна експертиза, заключението по която не се оспорва от страните. Съдът е кредитирал заключението на вещото лице като основано на писмените доказателства и на специалните му познания.

Според приетата експертиза въз основа на определената данъчна основа е изчислена основата за облагане с ДДФЛ в табл. 3 от заключението и дължимият данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, както следва: за 2007 г. - 26, 36 лв., за 2008 г. - 226. 59 лв. и за 2009 г. - 686. 68 лв., както и дължимите лихви. При изчисления на годишна база и като съобразило посочените варианти, вещото лице заключава, че за 2007 г. и 2008 г. не е налице превишение, а относно 2009 г. са разгледани описаните в заключението 2 варианта, съобразно изготвените парични потоци - приложения към заключението.

Решаващият съд възприема, като правилно това, че органите по приходите са извършили съпоставка на имущественото и финансово състояние на ревизираното лице, с оглед събраните при ревизията доказателства и декларираното от него. Намира за правилно това, че в приходната част са включени изтеглените суми от банковите сметки /съгласно банковите извлечения/, получени дивиденти и рента, както и заеми, а в разходната част - разходи за пътувания в чужбина/ определени за установените от справката на сектор КИАД при ОД на МВР периоди на пребиваване в чужбина съобразно установените разходи по Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина/; разходи за издръжка и живот /по НСИ за едно лице, както и в същия размер - 1/2 от разходите за 2 деца/; внесени суми в ЕТ и по банковите сметки, покупки за ЕТ, върнати суми по заеми, за местни данъци и такси, авансова вноска за самоосигуряващо се лице, за закупени стоки, данък МПС, внесен пътен данък.

Според адм. съд гласните доказателства еднозначно свидетелстват, че средствата, които са предоставяни на Михайлов, вкл. чрез майка му са били необходими за дейността на фирмата му, за покриване на разходите и инвестициите свързани с разрастване на бизнеса му, за дейността на магазините, за зареждането им и именно за това са му ги предоставили. При липсата на доказателства средствата от заемите да са използвани за друго, освен за извършване на неотложни плащания свързани с дейността на ЕТ, а и при доказателствата за взети нови заеми през ревизирания период, е преценено, че пари от заетите не са били налични към 01.01.2007 г. у Михайлов.

За основателно е прието оплакването на жалбоподателя за неправилно определен размер на разходите за дневни по Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина за случаите, в които е пребивавал в съседна държава по-малко от едно денонощие. Разгледани са подробно разходите до Румъния, Турция и полагаемите парични средства.

Решаващият съд е разгледал възраженията в жалбата относно размера на определените в РА разходи за издръжка и живот, от събраните гласни доказателства - показанията на свидетелите Иванова и Николова, от които се установява, че през ревизираните периоди Михайлов е живял в едно домакинство с Г. Николова и двете им деца К. и П., години преди да сключат граждански брак, като двамата родители са работили и заедно са посрещали разходите.

На база тези обстоятелства е прието, че разходите за издръжка следва да се определят съгласно данните по НСИ за едно домакинство, като частта за жалбоподателя е в размер на 1/2 от тях за съответния данъчен период, след приспадане на статистическия разход за "данъци" за 2008 г. и 2009 г., за "жилищно обзавеждане и поддържане на дома" и за "разнообразни стоки и услуги" за 2009 г.

След анализ на установените данни са приети размерите на приходи и разходи на ревизираното лице на годишна база за 2007 г., 2008 г, 2009 г. Отчетено е, че за 2010 г., 2011 г. и 2012 г. с РА не са определени задължения, които да бъдат предмет на съдебната проверка и за този период РА не е изменян с Решението.

От адм. съд са разгледани задълженията за дейността като ЕТ за 2007 г., 2008 г. и 2009 г., в оспорения РА и обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК са обосновани с това, че ревизираното лице е получател на доставки на стоки по фактури, които не са осчетоводени и са издадени от доставчици.

Съдът приема, че не са налице доказателства за предаване на стоката по процесните фактури от доставчика на жалбоподателя или на негов упълномощен представител, поради което фактурите на които няма подпис за получил, не удостоверяват получаване на стоката. Счита, че поради това незаконосъобразно и неправилно тези фактури без подпис на получателя са взети предвид при определяне на данъчната основа за облагане на ЕТ.

Решението е правилно, а подадените касационни жалби са НЕОСНОВАТЕЛНИ.

В хода на първоинстанционното производство са събрани относимите доказателства за изясняване на спора от фактическа страна. От решаващия съд е извършено правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса. Решението е постановено след съвкупен анализ на събраните доказателства съобразно доказателствената им сила, при правилно разпределение на тежестта на доказване на релевантните факти и обстоятелства, в резултат на което са формирани обосновани и логически кореспондиращи си фактически и правни изводи.

Необосновано касационните жалбоподатели намират решението в обжалваните му части за неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Решаващият съд е обсъдил задълбочено и в пълнота всички събрани по делото доказателства. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила, фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал да законосъобразни правни изводи.

Правилно АС В. приема, че ревизионният акт и изменящото го решение са издадени от компетентни органи, в писмена форма, с подробни констатации за релевантните факти и обстоятелства за формираните данъчни основи и финансови резултати и установените задължения, респ. суми за възстановяване за всеки от периодите в обхвата на ревизията.

Правилно от решаващия съд е кредитирано заключението на вещото лице от назначената съдебно- счетоводната експертиза, което не се оспорва от страните.

Обосновано се приема, че ангажираните писмени и гласни доказателства от жалбоподателя и представителят му кореспондират с твърдението, че средствата посочени в разписките като изплатени от Михайлов на физическите лица представляват връщане на взетите преди това от него по представените договори парични заеми от тези близки, познати и приятели. В разходната част в РА са взети предвид сумите, които жалбоподателят е предал на физическите лица по разписките.

Необосновано касационният жалбоподател О. Михайлов оспорва изводите на съда по отношение на установяване задължения за данък по чл. 48, ал. 1, ал. 2 ЗДДФЛ, и това, че са налице предпоставките за извършване на ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК. Производството по делото е във връзка с установени неотчетени приходи от търговеца и нередовно водено счетоводство, което е индикация за доходи, които не са декларирани.

Наличието на само едно обстоятелство по чл. 122, ал. 1 ДОПК е достатъчно органът по приходите да определи данъчна основа по особения ред по ДОПК. В случая от събраните доказателства се установяват обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. С оглед факта, че при съпоставка на приходите и разходите на О. Михайлов за 2007 г. - са установени, че разходите превишават приходите му с 27 568. 45 лева основателно от органа по приходите е прието, че е налице хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Освен това обстоятелството, че ревизираното лице е получател по фактури за закупени стоки от доставчици, които документално не са намерили отражение в счетоводството му и не са отразени приходи за тяхната продажба има качеството на обстоятелство по чл. 122, ал. 1., т. 2 и т. 7 от ДОПК.

Споделя се извода на съда за неправилно определен размер на разходите за дневни по Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина за случаите, в които е пребивавал в съседна държава по- малко от едно денонощие. Органът по приходите е установил пътуванията на ревизираното лице от справката от МВР и обосновано направените разходи от ревизираното лице за пътуванията и за посетените места, са определени, съобразно Наредбата за служебни командировки. Определените разходи представляват обичайните такива по реда на чл. 122, ал. 2, т. 14 от ДОПК и са приложими като стойност, като в случая друго не се установява.

Обосновано решаващият съд е преценил, че при определяне на размера на посочените в РА разходи за издръжка и живот, следва да бъде отчетено, че през ревизираните периоди Михайлов е живял в едно домакинство с Г. Николова и двете им деца К. и П., години преди да сключат граждански брак, като двамата родители са работили и заедно са посрещали разходите.

Законосъобразно на база тези обстоятелства е прието, че разходите за издръжка следва да се определят съгласно данните по НСИ за едно домакинство, като частта за жалбоподателя е в размер на 1/2 от тях за съответния данъчен период, след приспадане на статистическия разход за "данъци" за 2008 г. и 2009 г., за "жилищно обзавеждане и поддържане на дома" и за "разнообразни стоки и услуги" за 2009 г.

Правилно съдът приема, че данъчната основа определена по реда на чл. 122 ДОПК за 2009 г. за облагане с данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е в размер на превишението на разходите над приходите с 34560, 94 лв. и дължимия данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е в размер на 3456, 09 лв.

С това установения като дължим данък по чл. 48, ал. 1 за 2009 г. в РА и в изменящото го решение до размера от 3456, 09 лв. и лихви до размера 1911, 99 лв. са правилни и законосъобразни.

Необосновани са твърденията на Директора на Дирекция "ОДОП" В. за неправилност на решението в обжалваната му част, поради това, че съдът неправилно и необосновано при определяне на данъчната основа за облагане изключва фактурите, по които липсва положен подпис. В. факти относно извършени доставки могат да бъдат доказвани от приходната администрация в рамките на производство за определяне на данъчни задължения, извършени по общия ред. Именно разпоредбата на чл. 122, ал. 2, т. 15 от ДОПК задължава органа по приходите при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2, да вземе предвид получените и извършени доставки. Данъчната администрация при извършване на насрещна проверка на доставчиците е разполагала с процесуална възможност да изиска необходимите доказателства за установяване реалното предаване на стоките.

Обоснован е изводът на адм. съд, че незаконосъобразно и неправилно процесните фактури без подпис на получателя са взети предвид при определяне на данъчната основа за облагане на ЕТ. След като по неподписаните фактури лисват данни за извършени доставки същите не следва да се отчитат при определяне на данъчната основа. Процесните неподписани от получателя фактури, съпоставими с останалите доказателства по делото и писмените обяснения на представляващите процесните доставчици, не удостоверят действително реализирани облагаеми доставки на стоки.

С такъв характер е и изводът, че фактурите с подписи на получател доказват получени стоки от доставчиците, които са ги издали, с оглед разпоредбата на чл. 301 от ТЗ. Необосновано касационният жалбоподател О. Михайлов намира, че неправилно съдът е приел, че приходните органи са доказали реализирани приходи от продажби на неосчетоводени стоки. Поради това при определяне на основата за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, следва да бъдат взети предвид само фактурите подписани за получил от страна на жалбоподателя.

В съответствие с установеното по делото адм. съд е определил дължимия данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Правилно решаващият съд приема, че РА изменен с Решението, в частта с която са установени допълнителни задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 4369. 39 лв. и 2417, 15 лв. лихви следва да се измени, като му се установят за 2009 г. допълнителни задължения в размер на 3456. 09 лв. и съответните лихви в размер на 1911, 99 лв.

Предвид на изложеното и при липса на касационни основания, решението като правилно следва да бъде оставено в сила.

По изложените съображения Върховният административен съд, първо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК