Решение № 3396 от 12.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7250/2012 г.

Решение № 3396 от 12.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7250/2012 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК вр. с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

С касационна жалба, подадена от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /с предходно наименование дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"/ София при ЦУ на НАП се обжалва решение № 1962/9.04.2012 г., постановено по адм. дело № 9657/2011 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/, в частта, в която е отменен ревизионен акт /РА/ № 1010239/7.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП София. Счита, че решението в обжалваната част е необосновано, постановено в нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Претенцията е за отмяна решението на АССГ в тази му част и постановяване вместо него на друго решение по съществото на спора, с което да се отхвърли изцяло жалбата на дружеството срещу РА. Претендира се присъждане на разноски.

С касационна жалба, подадена от "Рекламна агенция Бултоп" ЕООД гр. Своге се обжалва същото решение № 1962/9.04.2012 г., постановено по адм. дело № 9657/2011 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/, в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 1010239/7.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП София. Касаторът счита решението в обжалваната му част за необосновано и постановено в нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Претенцията е отмяна решението на съда в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионния акт и постановяване на решение по същество, с което се отмени изцяло РА. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции и евентуално - за изменение на първоинстанционното решение в частта му за разноските.

Всяка от ответните страни по касационните жалби взема становище за неоснователността им.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение, че касационните жалби са допустими. По съществото им намира касационната жалба на ДД "ОДОП" София за основателна, а жалбата на "Рекламна агенция Бултоп" ЕООД - за неоснователна.

Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема следното:

Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими.

С обжалваното решение АССГ е отменил, по жалба на "Рекламна агенция Бултоп" ЕООД, РА № 1010239/7.03.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП София, в частта му, потвърдена с решение № 1526/3.09.2011 г. на ДД "ОУИ" София при ЦУ на НАП, в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 7877,22 лв. по 7 бр. фактури, издадени от "Михалеви метал" ЕООД и съответните лихви за забава, както и в частта му, в която е преобразуван финансовия резултат /ФР/ на дружеството за 2008 г. с отчетени разходи за материали по фактура № 338/30.09.3008 г., издадена от "Тотал бетон 72" ООД и фактура № 475/30.09.2008 г., издадена от "Ан строй" ЕООД. Отхвърлена е жалбата на дружеството срещу РА в останалата му част относно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Белла инс" ЕООД и "Алфа браво" ЕООД, както и в частта, в която е преобразуван - увеличен - ФР на дружеството за 2007 г. с отчетени разходи по същите фактури. Присъдени са разноски по компенсация.

Съдът е приел, че ревизията е била извършена от компетентни органи и в законоустановения срок. Преценката на съда за липса на допуснати нарушения на процесуалните правила в хода на ревизионното производство и за наличие на пороци на атакувания ревизионен акт, е обоснова и законосъобразна.

При разглеждане на делото в съдебна фаза съдът не е допуснал нарушение на процесуалните правила. Правилно е разпределена доказателствената тежест в процеса. Изцяло е изяснена фактическата обстановка по спора.

1. По отношение жалбата на Директора на Д "ОДОП" в частта, в която АССГ е отменил РА.

1.1. РА е отменен в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 7877,22 лв. по 7 бр. фактури, издадени от "Михалеви метал" ЕООД и съответните лихви за забава. За да отмени РА в тази му част, съдът е приел, че са налице реални доставки на тръби за изработка на билборди, по които доставчик е "Михалеви метал" ЕООД, а получател - РЛ. Приел с оглед събраните доказателства - договор за доставките, договори във връзка с последващи облагаеми доставки на РЛ и отчетените количествено-стойностни справки за вложените материали по тях, заключение на съдебно-счетоводна експертиза, експедиционни товарителници, пътни листа и приемо-предавателни протоколи за предаване на стоките, че доставянето и получаването на стоките е безспорно доказано, доставките са заплатени и надлежно отразени в счетоводствата и на двете страни. Касационното оплакване е за необоснованост като се твърди, че не е установена възможността на дружеството-доставчик да прехвърли права на собственост върху стоките, тъй като липсват доказателства да е разполагал със стоки от същия вид и количество. Оплакването е неоснователно. Възможностите на доставчика да извърши доставката на стоки са релевантни спрямо доказването на реалността на доставката, но следва да се преценяват съвкупно с останалите обстоятелства, имащи значение за изводите от наличието или липсата на извършена доставка. В случая, въз основа на всички останали доказателства, съдът е направил обоснован извод, че осъществяването на доставките е доказано и то при условията на пълно доказване. В тази връзка са ценени данните за транспортиране на стоките, за предаването им и съответно за прехвърляне на право на собственост върху тях, както и влагането на получените материали за извършване на последващи облагаеми доставки, свързани с основната търговска дейност на РЛ.

1.2. РА е отменен в частта му, в която преобразуван към увеличение ФР на дружеството за 2008 г. с отчетени разходи за материали по фактура № 338/30.09.3008 г., издадена от "Тотал бетон 72" ООД и фактура № 475/30.09.2008 г., издадена от "Ан строй" ЕООД. За да отмени РА в тази му част, съдът е приел, че направените от РЛ разходи по тези фактури за ремонт на недвижим имот в гр. Годеч не представляват инвестиционни разходи, увеличаващи качеството на имота, а са разходи за неотложен ремонт за запазване целостта на имота. При което приема, че не е налице основание по т. 6.1. от СС 40 за увеличение на балансовата стойност на имота, разходите са текущи и като такива е следвало да бъдат признати за периода, в който са понесени. Позовава се на заключение за съдебно-техническа и съдебно-счетоводна експертизи, като според първото ремонтът на сградите е неотложен предвид необходимостта от запазване на целостта му поради появили се течове в покривите на сградите и падането на част от таваните от натрупан снеговалеж, а според второто - извършените ремонтни работи не са довели до ефектите, изброени в т. 6.2. от СС 16. Касационното оплакване е за необоснованост и материална незаконосъобразност. Според касатора съдът безкритично се е позовал на заключенията на вещите лица, неправилен е изводът, че ремонтът е текущ, тъй като касае имот, който не се използва за производствени и административни цели, а се държи с цел продажба като инвестиционен имот. Оплакването е неоснователно. По силата на т. 6.1. на СС 40 изчерпателно са изброени последващите разходи, свързани с инвестиционен имот, какъвто е процесният, които се отразяват като увеличение на балансовата стойност на имота. Разходите направени за запазване целостта на имота, не попадат сред тях. Тези разходи са текущи и следва да се признават като такива, когато са направени. Няма пречка такива разходи да се отчитат и за инвестиционен имот, при което не е допуснато нарушение на ЗСч и приложимите счетоводни стандарти. С оглед приетото заключение на съдебно-техническа експертиза съдът обосновано е отчел, че извършените разходи са текущи. Експертизата е дала своето заключение относно фактите и обстоятелствата, за които са били необходими и са използвани специалните знания, аргументирано и непротиворечиво. Ето защо, изводът е, че не са налице предпоставки за увеличение ФР на дружеството за 2008 г. Като е достигнал до същите фактически и правни изводи и е отменил като незаконосъобразен РА в тази му част, първоинстанционният съд е постановил законосъобразно решение, което следва да се остави в сила.

1. По отношение жалбата на "Рекламна агенция Бултоп" ЕООД, в частта, в която АССГ е отхвърлил жалбата на дружеството срещу РА.

2.1. В частта на РА по ЗДДС е отхвърлена жалбата срещу РА, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 14000 лв. по две фактури, издадени през д. п. м. май 2007 г. от "Белла инс" ЕООД и в размер на 2480 лв. по фактура, издадена през д. п. м. септември 2007 г. от "Алфа Браво" ЕООД. По силата на договори, по които РЛ е възложител, а доставчиците - изпълнители, е възложено на последните да организират и следят за излъчването на рекламни видеоклипове в програмата на кабелен оператор RN "Канал 0", популяризиращи дейността на възложителя. За да отхвърли жалбата, съдът е приел, че липсват доказателства за реално осъществени доставки на услуги досежно уговорената и фактурирана дейност по организация и проследяване излъчването на клиповете. Касаторът излага касационни оплаквания за необоснованост и незаконосъобразност. Позовава се на данните за съществуване и излъчване на видеоклиповете. Счита, че данъкът е начислен правомерно, защото фактурите са за авансови плащания и касаят бъдещи облагаеми доставки. Счита, че със заключението на съдебно-счетоводната експертиза са оборени доводите на данъчния директор за многократно завишение на цените с цел заобикаляне на закона. Счита също, че е налице противоречие с практиката на СЕС относно приложимостта на принципа за неутралност предвид данните за внасяне на данъка, на принципа за неограничаване правото на данъчен кредит, доколкото не се ощетява държавния бюджет и е налице редовно издадена и осчетоводена фактура. Оплакванията са неоснователни.

За да възникне право на приспадане на данъчен кредит, следва да е налице данъчно събитие, т.е. извършване на услугата. При липса на данъчно събитие данъкът се явява начислен неправомерно, поради което дори и да е налице начисляване и внасяне на данъка, принципът на неутралност не се явява нарушен.

За да отхвърли жалбата, съдът е приел липса на реалност, не са възприети мотивите на данъчния директор относно наличие на многократно завишение на цените. Касационният съд проверява законосъобразността на изводите на първоинстанционния съд, действащ като инстанция по съществото на спора, поради което не дължи произнасяне относно изложените мотиви от горестоящия административен орган, които мотиви не са били възприети и инкорпорирани от съда.

Изводите на съда относно липсата на доказано извършване на услуги и оттам относно липса на реалност на доставките по фактурите, издадени от от "Белла инс" ЕООД и "Алфа браво" ЕООД са обосновани. Фактурите са издадени във връзка с изпълнение на поети задължения за от изпълнителя да организира и следи за излъчване на рекламни видеоклипове. В доказателствена тежест на РЛ като лице, претендиращо, че в негова полза е възникнало субективното материално право на приспадане на данъчен кредит, е да установи какви фактически действия са извършени, предприети, осъществени във връзка с изпълнение на така поетите задължения. В тази връзка по делото липсват доказателства, не са искани и събирани доказателства. Изработването и излъчването на видеоклиповете, закупуването и предоставянето на рекламно време, са дейности, различни от уговорените и фактурираните.

Неоснователно е и оплакването за незаконосъобразност поради несъобразяване на обстоятелството, че доставките са авансови, а оттам и за приложението на чл. 25, ал. 7 вр. с чл. 68, ал. 1, т. 2 и ал. 2 ЗДДС. Съгласно приложимата към момента на издаване на фактурата разпоредба на чл. 25, ал. 6 ЗДДС /ред. ДВ, бр. 108/2006 г./ - Когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши плащане по доставката, данъкът става изискуем при получаване на плащането, с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. Тогава, когато данъкът става изискуем, възниква и правото на приспадане на данъчен кредит. Тази уредба обаче не дерогира принципа, според който правото на данъчен кредит не е налице при неправомерно начисляване на данъка. Неправомерно начисляване на данъка е налице, когато липсва данъчно събитие. В случая авансовите плащания са извършени по доставки, които не са случили впоследствие, за услуги, които не са били извършени, поради което възникналото право на приспадане е отпаднало с обратна сила.

2.2. В частта на РА по ЗКПО е отхвърлена жалбата срещу РА, с който е увеличен ФР на дружеството за 2007 г. с отчетените разходи по фактурите, издадени от "Белла инс" ЕООД и "Алфа браво" ЕООД, предмет на обсъждане по т. 2.1. от настоящото решение. За да отхвърли жалбата срещу РА в тази му част съдът е приел, че е налице основанието по чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО - сделки, сключени с цел отклонение от данъчно облагане предвид заплащането на възнаграждения, без те да са реално осъществени. Предвид изложеното по-горе относно приетата липса на реалност на същите доставки, е налице основанието за увеличение на ФР. Решението в тази си част е правилно и следва да се остави в сила.

Досежно разноските. В тежест на жалбоподателя, съразмерно и по компенсация, са присъдени разноски в размер на 38,21 лв. Касаторът "Рекламна агенция Бултоп" ЕООД счита, че същите неправилно са определени и пресметнати от съда, съобразно материалния интерес на спора, данните за направени разноски, съразмерно и по компенсация. Жалбата в тази си част е основателна. Съразмерно на направените разноски и уважената част от жалбата, който резултат не се променя с оглед изложеното в настоящото касационно решение, на жалбоподателя се дължат разноски в размер на 1720 лв., а на ответника - 658 лв. По компенсация в полза на жалбоподателя се дължат разноски за първата инстанция в размер на 1062 лв. Решението следва да се отмени в частта за разноските като вместо него се постанови друго, с което да се присъдят за първата инстанция разноски в размер на 1062 лв. в полза на дружеството. С оглед неоснователността и на двете касационни жалби не се присъждат разноски в полза на коя да е от страните за касационната инстанция.

Водим от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,