Решение № 13763 от 9.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3139/2018 г.

Решение № 13763 от 9.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3139/2018 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "ПРИБОР ИНВЕСТ" ЕООД, ЕИК 112532389, чрез пълномощника си адв. Хаджиева, срещу Решение № 13/04.01.2018 г., постановено по адм. д. № 1331/2017 г. по описа на Административен съд гр. Пловдив/АС/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт № Р-16001314001099-091 -001/14.12.2016 г., издаден от органи по приходите- Началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 165/27.03.2017 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" гр. Пловдив, с който на "ПРИБОР ИНВЕСТ" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди от 01.01.2014 г. до 31.08.2014 г. общо в размер на 1 340 639, 88 лв., ведно с прилежащите лихви от 350 594, 07 лв., както и лихвите за невнесен ДДС по СД по ЗДДС в размер на 634, 89 лв. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания Ревизионен акт /РА/. Претендира разноски по представен списък. Ответникът - Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Дамянова, в съдебно заседание и в писмена защита излага становище за неоснователност на жалбата и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-16001314001099-091 -001/14.12.2016 г., издаден от органи по приходите- Началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 165/27.03.2017 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" гр. Пловдив, с който на "ПРИБОР ИНВЕСТ" ЕООД ЕООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 1 340 639, 88 лв., ведно с прилежащите лихви от 350 594, 07 лв лв., за доставки на машини и материали по издадени фактури от "НОВУС ГРУП" ЕАД и "МАСТЕР СТИЙЛ ПРОФАЙЛС" АД, както и лихвите за невнесен ДДС по СД по ЗДДС в размер на 634,89 лв. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. По съществото на спора за установено съдът е приел, че по процесните доставки не се установява факта на предаването на стоките, като в тази връзка са посочени редица липса на реквизити в представените приемо-предавателни протоколи, складови нареждания и експедиционни бележки. На следващо място за недоказан е приет и фактът на плащане на стоките, доколкото представените договори за цесия и протоколи за прихващания от една страна са съставени след връчване на заповедта за възлагане на ревизия, а от друга счетоводните записвания в тази насока са твърде неубедителни. Посочено е, че относно транспорта на стоките, който несъмнено е необходим с оглед вида и количеството им, не са представени никакви документи, съпътстващи превоза. Първоинстанционният съд е констатирал също така, че не са представени доказателства във връзка с направени разходи за съхранение на стоката, както и че не се установява наличието на някакви правоотношения с т. нар субекти, на които е възложеното отговорното пазене и в чиито помещения са съхранявани стоките. За недоказана е приета и последващата реализация на процесните стоки, доколкото само облигационна връзка и счетоводното и отразяване не са достатъчни, за да се признае правото на данъчен кредит. С оглед гореизложеното, административният съд е счел, че с контролирания ревизионен акт законосъобразно това право не е било признато. Решението е правилно. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес и е извел обоснования извод за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА. На първо място е неоснователен наведеният довод за нищожност на РА, поради липса на доказателства за наличие на валиден квалифициращ подпис на органа по приходите, тъй като не е представено удостоверение по чл. 24 от ЗЕДЕП към момента на издаване на РА. Видно от представените разпечатки от публичния регистър, поддържан от доставчика на удостоверителните услуги B-Trust, издателите на акта И. К. и Й. П. са притежавали квалифицирани електронни подписи от 26.09.2016 г. -26.09.2017 г., в който период от време е издаден и процесния РА. На второ място, неспазването на сроковете по чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК не обуславят извода за нищожност на РА и при липсата на извършено удължаване на срока на ревизията съобразно нормата на чл. 114, ал. 4 от ДОПК, не се опорочава крайният акт на ревизията, а единствено не се вземат предвид процесуалните действия на ревизиращите органи, извършени след сроковете за извършване на ревизията по чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК. В този смисъл Решение № 4899 от 14.04.2010 г. по адм. д. № 15120/2009 г. по описа на Върховен административен съд, Първо А отделение, Решение № 12284 от 16.10.2014 г. по адм. д. № 283/2014 г. по описа на Върховен административен съд, Първо отделение. Не е налице и твърдяното в касационната жалба съществено нарушение на съдопроизводствените правила, доколкото видно от данните по делото е осигурено в пълна степен правото на защита на жалбоподателя, като са дадени указания за доказателствената тежест в рамките на съдебния процес и същият е предприел съответно активно процесуално поведение, насочено към доказване на твърденията в жалбата си до първоинстанционния съд. В същото време, при постановяване на обжалвания съдебен акт съставът на АС Пловдив обстойно е обсъдил събраните в рамките на ревизията писмени доказателства и заключението по ССчЕ, като е формулирал правилния извод за законосъобразност на РА. Не може да бъде споделена тезата на касатора, че в случая е провел успешно насрещно доказване на реалността на доставките. В тази насока правилно съдът е приел, че писмените доказателства, макар и многобройни, не установяват по безспорен начин предаването, респективно получаването на стоките по процесните фактури. В тежест на лицето, претендиращо правото на данъчен кредит, е да установи всички положителни предпоставки за възникването му, включително и предаване на стоката, което става чрез предаване на стоките или с тяхното индивидуализиране и отделяне. Правилен е извода на първоинстанционния съд и приходните органи, че представените складови нареждания или експедиционни бележки, не водят до извод, че е налице отделяне и предаване на стоките и машините, тъй като в същото време не са представени доказателства за осъществен транспорт на стоките, който несъмнено е необходим с оглед вида и количеството им, във връзка с предаването им на ревизираното лице или последващо по веригата за доставки. Липсата на доказано фактическо движение и предаване на стоката от склада на доставчика, а само нейното документално префактуриране, дават основание да се откаже правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Не може да бъде споделено и оплакването в касационната жалба за извършени транзитни продажби, тъй като и в този случай би следвало да се представят доказателства за транспортирането на процесните стоки до третото лице - купувач и предаването им. Основателно първоинстанционният съд е приел, че в решението на Директора на "ОДОП" и ревизионния акт органите по приходите са изложени констатации и твърдения за злоупотреба с право при позоваването на правото на приспадане от ревизираното лице. Твърдението, че процесните фактури, по които ревизираното лице претендира данъчен кредит, са фиктивни, т. е. не отразяват действително осъществени данъчни събития от фирмите преки доставчици, по същество, е твърдение за данъчна измама с участието на ревизираното лице, което не е можело да не знае, че като е получател по фиктивни фактури се позовава при злоупотреба на правото на приспадане на данъчен кредит, разчитайки само на формалното изискване за притежаване на данъчна фактура за упражняването на това право. Съгласно мотивите на Решение от 6.12.2011 г. на СЕС по дело С-285/11 Боник, т. 36-39 "Съдът е постановил, че правните субекти не могат с измамна цел или с цел злоупотреба да се позовават на нормите на правото на Съюза (вж. по-специално Решение по дело Fini H, посочено по-горе, точка 32, Решение по дело Halifax и др., посочено по-горе, точка 68, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе, точка 54 и Решение по дело Mahagеben и Dаvid, посочено по-горе, точка 41). Поради това националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба (вж. Решение по дело Fini H, посочено по-горе, точка 34, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе, точка 55 и Решение по дело Mahagеben и Dаvid, посочено по-горе, точка 42). Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. Действително в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност (вж. Решение по дело Halifax и др., посочено по-горе, точки 58 и 59, както и Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе, точка 53). Също така за нуждите на Директива 2006/112 данъчнозадължено лице, което знае или е трябвало да знае, че с покупката си участва в сделка, част от измама с ДДС, трябва да се счита за участник в тази измама, и то без значение дали извлича печалба от препродажбата на стоките или от използването на услугите в рамките на извършените от него впоследствие облагаеми сделки (вж. в този смисъл Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе, точка 56 и Решение по делото Mahagben и Dаvid, посочено по-горе, точка 46). " С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи, съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на спора, основателна е претенцията на Директора на Дирекция "ОДОП" – Пловдив за присъждане на разноски за касационното производство на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК в размер на 14 605 лева. Предвид на изложеното и на основание основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,