Решение № 1199 от 4.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1733/2015 г.

Решение № 1199 от 4.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1733/2015 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Светлан Христов Петков в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 2874/16.12.2014 г., постановено по адм. дело № 2268/2014 г. по описа на Административен съд, гр. Варна, с което е отменен РА № 181305115/10.02.0214 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 158/13.06.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна при ЦУ на НАП за установени задължения на "Волосиа" ЕООД - гр. Русе за ДДС поради непризнати вътреобщностни доставки (ВОД) до Румъния за данъчни периоди на месеците ноември 2011 г., април и юни 2012 г. в общ размер от 88 317,86 лв. и лихви - 15 048,32 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора в хода на ревизионното производство са събрани и анализирани множество доказателства, в резултат на което са установени редица несъответствия, налагащи извода, че липсват доказателства относно фактическото придвижване на стоките (два трактора и една редосеялка) от територията на страната до територията на друга държава - Република Румъния. Твърди се, че по време на ревизията не са представени документи за предаване на стоките на превозвача и съответно на получателя, а в международните товарителници не са посочени превозната цена, нито платените такси, както и условията на товарене. Според касационния жалбоподател в клетка 24 на товарителниците няма посочена дата и място на получаване на процесните стоки, поради което те не удостоверяват изпращането и транспортирането на процесните стоки до Румъния. Посочено е, че са налице несъответствия и в заявките за транспорт и в транспортния документ от 18.11.2011 г. с посочено място на товарене "Свободна зона Русе" и разтоварване в Румъния. Такива несъответствия са посочени и в други подобни документи, както и не били представени придружителни документи от ревизираното лице - лиценз на превозвача и др., съпровождащи товара, както и няма документи за плащане по деклариран ВОД към Румъния. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго, с което жалбата на "Волосиа" ЕООД срещу ревизионния акт бъде отхвърлена като неоснователна, както и се иска присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба "Волосиа" ЕООД - гр. Русе чрез процесуалия си представител адв. Мариела Николова, преупълномощена от адв. Денислав Михайлов я оспорва по съображения, изложени в депозирания по делото писмен отговор от адв. Денислав Михайлов и представените в съдебно заседание писмени бележки от същия чрез адв. Николова. Иска се и присъждане на направените разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна поради следните съображения: За да отмени ревизионния акт, с който на "Волосиа" ЕООД е начислен ДДС, вследствие непризнати ВОД за Румъния - CHERDA SRL с VIN R014516010, LOVIN BIANKA IONELA с VIN RO029860976 и MITI GEO LTD с VIN RO9577562, първоинстанционният съд е приел, че са доказани предпоставките за признаване на ВОД съгласно чл. 7, ал. 1, чл. 53, ал. 2 ЗДДС във връзка с чл. 45 ППЗДДС. Пропуските в товарителниците според приходните органи ги прави негодни доказателства, но те не са споделени от решаващия съд и той е приел, че международните товарителници съдържат всички необходими реквизити отосно наличието на сключен договор за превоз - изпращач, превозвач, получател, начална и крайна дестинация и вид на товара. Според съда отделните несъответствия в международните товарителници (CМR) не опорочават до степен недействителност на товарителниците. В тази връзка съдът се е позовал и на константната практика на СЕС в Люксембург, според която допуснатите неточности в международните товарителници не водят до недействителност на документирания с тях договор за превоз. Според съда тълкуването на СЕС по отношение на реквизитите в международните товарителници е аналогично на възприетото с ТР № 5/2004 г. на ВАС разрешение относно реквизитите на данъчната фактура - единствено отсъствието на съществените от тях, касаещи страните и предмета на сделката е основание за отказ на право на данъчен кредит. Относно цената съдът е изложил мотиви, че тя не е съществен елемент на договора, доколкото превоза е част от предходно договорно взаимоотношение между товародателя и неговия продавач. За неоснователно е възприето и другото възражение на приходните органи, че в международните товарителници били попълнени неверни данни по отношение на мястото на натоварване на стоката - Свободна зона Русе, тъй като според съда този извод е формиран въз основа на предоставени им данни от дружеството - собственик на складовото помещение, наето от "Волосиа" ЕООД. В тази връзка съдът е приел, че приходните органи признават извършените от ревизираното лице вътреобщностни придобивания на процесните стоки при идентичност на представените доказателства за липсата на данни, къде са разтоварени стоките на територията на България. Съдът е изложил мотиви, че възприетия в ревизионния доклад двоен подход по отношение на една и съща стока при придобиването и продажбата й е недопустим и затова е приел, че вписаното в международните товарителници място на натоварване на двата трактора и редосеялката относно гр. Русе отговаря на обективната истина и е достатъчно за удостоверяване началото на превоза. Относно твърденията на ревизиращите органи, че от Агенция "Митници" не са представени доказателства за заплатени от превозвачите пътни такси за преминаване на Дунав-мост за датите на превозите, вписани в международните товарителници, съдът е счел, че те сами по себе си не представляват доказателства за извършен превоз, а само индиция за такъв. Доводите на приходната администрация относно необходимостта от представяне на допълнителни доказателства за движението на транспортното средство и по-специално напускането на територията на страната на датата на транспортния документ, според съда по своята същност представляват недопустимо увеличаване на административната тежест върху ревизираното лице. Обжалваното решение е неправилно постановено. Първоинстанционният съд правилно е анализирал в решението си разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ЗДДС, дефинираща ВОД, при която освен установяване прехвърляне правото на разпореждането върху съответната стока, е необходимо по категоричен начин да се установи, че стоката е напуснала пределите на страната и е достигнала до получателя в друга държава-членка, но неправилно я е приложил към относимите и събрани по делото доказателства. Само при доказване на посочените предпоставки, възниква правото на доставчика на основание чл. 53, ал. 1 ЗДДС да обложи ВОД с нулева ставка, като ал. 2 относно документите, удостоверяващи ВОД препраща към чл. 45 ППЗДДС. В случай на недоказване транспортирането на стоките (два трактора и редосеялка) в Румъния при всеки един от получателите по ВОД на практика би довело до извод, че доставките са местни, т. е. извършени на територията на страната и ще се начисли ДДС, както е сторено с ревизионния акт. Тежестта на доказване е върху ревизираното дружество предвид общите правила на доказване - този, който твърди положителните факти е длъжен да ги докаже, а не този, който твърди отрицателни факти, каквито са констатациите на ревизионния акт относно доставките до румънските получатели. В този смисъл настоящият съдебен състав на ВАС, I отделение не възприема мотивите на първоинстанционния съд, че тежестта за доказване е върху приходните органи, тъй като те начислявали ДДС. В случаите на ВОД, в тежест на доставчика е да докаже, че е осъществен ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 45 ППЗДДС. В ревизионното производство приходните органи са твърдели, че такъв не е осъществен, поради което не са длъжни да доказват твърдените от тях отрицателни факти. От особена важност е установяване на транспортирането на стоките, т. е. да се докаже по категоричен начин, че стоките са напуснали територията на България, за да може доставчикът да се възползва от нулевата облагаема ставка на ДДС, която важи за ВОД. В процесния случай по делото не е установено по категоричен начин осъществяването на ВОД за 2 бр. трактори и редосеялка до Румъния с посочените по-горе получатели. Съдът е подценил съществуващите несъответствия между транспортните документи - CМR и заявките за транспорт, които ревизираното дружество е направило. След като са касае за частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, е необходимо преценката им да се извършва в съвкупност с всички останали доказателства, събрани по делото. На първо място не се установява по делото, че машините са натоварени от "Свободна зона Русе", като по този начин не се доказва предаване на стоките на превозвача, а оттам и на получателя по ВОД, който е в Румъния. Видно от заявка за транспорт от "Волосиа" ЕООД до "Аgriromex" SRL (който е доставчик по ВОП на "Волосиа" ЕООД на един от тракторите) е разпоредено тракторът да бъде превозен до с. Барангано, окръг Браила в Румъния, а в CМR за място на разтоварване е посочен район Тулчя. Тези несъответствия неправилно не са отчетени от съда като съществени, тъй като те разколебават относно обстоятелството за действително транспортиране на стоката. Освен това в противоречие със стопанската логика е процесния трактор да бъде закупен чрез ВОП от "Аgriromex" SRL на 17.11.2011 г., да бъде превозен до България, а на следващия ден ревизираното дружество да осъществи ВОД отново за Румъния, като разпореди на доставчика по ВОП да превози машината с получател "CHERDA SR". В договора за ВОП с "Аgriromex" SRL № 3070Е/01.11.2011 г. съществува клауза т. 4.7, че доставчикът се задължава да транспортира стоката до крайния клиент на купувача (получателят по ВОП "Волосиа" ЕООД), което не предполага транспортиране на трактора на 17.11.2011 г. до България, а на 18.11.2011 г. отново да се превози до Румъния. Такова договаряне по-скоро сочи на уговорка между страните за транзитна доставка, а не за последващ ВОД. Следва да се съобрази като косвено доказателство за неосъществен ВОД и обстоятелството, че е установено по делото, че румънският получател CHERDA SRL не е декларирал ВОП. По същия начин е процедирано и с другия трактор и с редосеялката с получатели LOVIN BIANKA IONELA и MITI GEO LTD. И тези машини първоначално са декларирани като ВОП от Румъния с доставчик "Аgriromex" SRL, като ВОП и ВОД са фактурирани на 18.04.2011 г. (за редосеялката) и за втория трактор е налице ВОП от Румъния на 08.06.2012 г. отново с посочения доставчик и последващ ВОД на 12.06.2012 г. И тук са налице несъответствия между транспортните документи и заявките за транспорт, като относно трактора в CМR като превозвач е посочен "Sima Impex ", а в заявката за транспорт е посочен доставчика по ВОП - "Аgriromex" SRL. Отново не е доказано и за тези доставки, че натоварването на машините е извършено от "Свободна зона Русе", както и е налице различие на местата за разтоварване в Румъния. И за тези получатели е установено по делото, че не са декларирали ВОП, поради което и както вече беше изложено по-горе, обстоятелството, че първоначално за процесните машини ВОП е признат на ревизираното дружество, не води до автоматично признаване на последващия ВОД и облагането му с нулева ставка за ДДС съгласно чл. 53, ал. 1 във връзка с чл. 7, ал. 1 ЗДДС. Недекларирането от румънските получатели на ВОП не е законова предпоставка за непризнаване на ВОД за доставчика, но в процесния случай предвид доказателствата по делото, прпеценени в съвкупност установеното обстоятелство занедкеклариране на ВОП от получателите на машините е индиция, че претендираните от ревизираното дружество доставки към румънските получатели не са осъществени. При неубедителни документи за транспортиране на стоките от България до Румъния правилно в мотивите на съдебния си акт решаващият съд е приел, че доказването на ВОП може да се извърши и чрез потвърждения. Съществуващите по делото такива потвърждения обаче не отговарят на изискванията на чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС, редакция в сила от 01.02.2011 г., тъй като не съдържат подробно описание на вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, както и име на лицето, предало стоките. Признаването от приходните органи на ВОП от Румъния (както първоначално е придобил "Волосиа" ЕООД тракторите и редосеялката) не означава автоматично признаване на последващ ВОД отново за Румъния, както е прието от първоинстанционния съд. Обстоятелството, че машините са придобити от "Волосиа" ЕООД чрез ВОП не доказва с наличните по делото доказателства, че същите тези машини отново са доставени чрез ВОД на румънски дружество поради несъответствията в представените документи. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е неправилно на посочените в касационната жалба основания и затова следва да бъде отменено. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по съществото на спора, с което се отхвърли като неоснователна и недоказана жалбата на "Волосиа" ЕООД срещу РА № 181305115/10.02.0214 г. за установени задължения на "Волосиа" ЕООД - гр. Русе за ДДС поради непризнати вътреобщностни доставки (ВОД) до Румъния за данъчни периоди на месеците ноември 2011 г., април и юни 2012 г. в общ размер от 88 317,86 лв. и лихви - 15 048,32 лв. Следва решението да се отмени и в частта за разноските. Предвид изхода на делото и направеното искане в касационната жалба, следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 563,66 лв. за една съдебна инстанция, тъй като пред ВАС, I отделение касационният жалбоподател не е представляван от юрисконсулт, нито е оказана защита или съдействие от такъв по смисъла на чл. 8, ал. 1 от Наредба № 1/09.07.2004 г. във връзка с чл. 161, ал. 1 ДОПК (редакцията в сила от 01.01.2016 г.). Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,