Решение № 12631 от 15.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 6594/2023 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от Булшам груп ЕООД, с [ЕИК] чрез процесуалния представител адв. Владимирова против решение 355 от 17.05.2023 г. по адм. дело 742/2022 г. по описа на Административен съд - Хасково, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт Р-16002621005408-091-001/11.04.2022 г. издаден от органи по приходите на ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение 252/15.06.2022 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/- Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите/ ЦУ на НАП/, с който на дружеството са установени задължения за ДДС и корпоративен данък в размер общо 146 310, 16 лв. главница и 44 937, 88 лв. лихви. Касаторът релевира доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон - касационно основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Наведени са доводи, че неоснователно административният съд е приел, че не са налице доказателства за реалното извършване на процесните доставки. Позовава се на практиката на ВАС и на СЕС. Иска се отмяна на оспореното решение и на Ревизионен акт Р-16002621005408-091-001/11.04.2022 г. издаден от органи по приходите на ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение 252/15.06.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП- Пловдив при ЦУ на НАП. С писмени бележки по делото поддържа касационната жалба. В съдебно заседание са претендирани разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция ОДОП гр. Пловдив при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юрк. Бонева оспорва касационната жалба в писмено становище и в съдебно заседание. Отправено е искане за оставяне в сила на първоинтсанционното решение като правилно. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните намира жалбата за процесуално допустима, а по същество - основателна, поради следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Хасково е бил Ревизионен акт /РА/ Р -16002621005408-091-001/11.04.2022 г. издаден от органи по приходите на ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение 252/15.06.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с което са установени задължения на ревизираното дружество за ДДС в размер на 98332,02 лв. главница и лихви в размер на 28297,75 лв. за данъчен период 01.12.2015 г. 31.08.2021 г. на основание непризнато право на данъчен кредит по издадени от АНДЖИ-95 ЕООД - 44 броя фактури с предмет на доставка "тухли и керемиди" и "материали", АР ТИМ ТРЕЙДООД - 11 броя фактури с предмет на доставка "закупени материали", "тухли", "керемиди", "тухли и керемиди"; "ЕЛЕКТРОИНВЕНТ ООД" - 6 фактури броя с предмет на доставка "материали", "тухли и керемиди"; "МЕГА ГРУП ИН" ЕООД - 43 броя фактури с предмет на доставка "материали", "тухли", "тухли и керемиди"; "МАР МАГ" ЕООД - 9 броя фактури с предмет на доставка "материали", "тухли" и "РИНА ТЕХ" ЕООД - 1 фактура с предмет на доставка "тухли" и са установени задължение за корпоративен данък за данъчен период 01.12.2015 г. 31.12.2020 г. в общ размер на 47 978,14 лева главница и 16640,13 лв. Ревизията е извършена по реда на чл. 122 от ДОПК, тъй като органът по приходите е преценил, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 3 от ДОПК, като е прието, че в счетоводството са използвани неистински или с невярно съдържание документи. Въз основа на събраните в хода на ревизионното производство доказателствата и установената фактическа обстановка приходните органи са приели, че не са налице реални доставки на стоки и услуги по процесните фактури от доставчиците АНДЖИ-95 ЕООД; АР ТИМ ТРЕЙД ООД; ЕЛЕКТРОИНВЕНТ ООД; МЕГА ГРУП ИН ЕООД; МАР МАГ ЕООД; РИНА ТЕХ ЕООД и АДЕЛ 1 ООД. С Решение по жалба срещу ревизионен акт 252/15.06.2022 г. директорът на Дирекция ОДОП - Пловдив се произнася по жабата на БУЛШАМ ГРУП ЕООД, като на основание чл. 155, ал. 2 от ДОПК потвърждава Ревизионния акт За да отхвърли жалбата на ревизираното дружество административният съд е приел, че решението е издадено от компетентен орган при спазване на процесуалните правила и при спазване на материално правните норми. Въз основа на съвкупен анализ на доказателствата е приел, че не са налице кумулативно изискваните предпоставки, за да може да бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Административният съд е приел, че ревизираното дружество не е оборилo презумпцията за вярност на фактическите констатации в ревизионния акт. Поради липса на ангажирани от страна на дружеството други доказателства решаващият състав на административният съд е приел, че ревизията основателно е протекла по особения ред на чл. 122 от ДОПК, като възприема заключението на ревизиращия екип, че в счетоводството на дружеството са използвани неистински или с невярно съдържание документи. За да стигне до този извод административният съд е съобразил извършените в хода на ревизионното производство насрещни проверки на дружествата доставчици съобразно които фактурите издадени на "БУЛШАМ ГРУП" ЕООД не са включени в счетоводствата на доставчиците. Административният съд е взел предвид, че управителите на дружествата АР ТИМ ТРЕЙД" ООД, "МЕГА ГРУП ИН" ЕООД , "МАР МАГ" ЕООД, "РИНА ТЕХ" ЕООД и " АДЕЛ 1" ООД са декларирали, че не са издавали такава фактура и липсват договорни отношения с ревизираното дружество. За дружеството доставчик е "АНДЖИ-95" ЕООД е съобразено установеното в ревизионното производство, че същото няма отразени покупки и продажби през цитирания период. По отношение на "ЕЛЕКТРОИНВЕНТ" ООД е установено, че регистрираното на това дружество ЕКАФП е с номер, различен от номера на фискалното устройство, изписан на фискалните бонове, приложени към фактурите, т.е. последните не са издадени от регистрираното от дружеството ЕКАФП. На следващо място съдът е приел, че по делото не е установено наличие на договорни отношения между ревизираното лице и посочените във фактурите и приемо-предавателните протоколи като доставчици дружества, като е счетено, че е представените в ревизионното производство приемо-предавателни протоколи липсва посочено място на предаване, респ. приемане, липсват транспортни документи - товарителници, пътни листове и др. Съобразно изложеното съдът е счел, че липсват доказателства, оборващи изводите на ревизиращия орган. Прието е, че от събраните в ревизионното производство доказателства за последващи доставка на шамот в различни видове и количества от Булшам груп ЕООД на трети лица, не доказва осъществяването на доставките именно от посочените във фактурите доставчици. Споделено е и становището на решаващия орган, че фактура, която не документира реално осъществена облагаема доставка на стоки и услуги, е с невярно съдържание, а издаването и използването от получателя за упражняване на право на данъчен кредит на фактура с невярно съдържание може да се счита за част от данъчна измама. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са оплакванията на касатора, че Адмиинистративен съд Хасково не е кредитирал и оценил доказателствата по делото, което е довело до необоснованост на постановеното решение. Осъществяването на доставки на услуги и стоки е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материално правна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик. По отношение на доставките на услуги, правото на данъчен кредит възниква към момента на настъпване на данъчно събитие, а именно: извършване на услугите. Видно е от доказателствата по делото, основната дейност на ревизираното лице е производство на шамот за изграждане на тенис кортове, лекоатлетически писти и спорни площадки. Установено е, че шамотната настилка се изгражда от смелени керамични изделия, направени от високачествена изпечена глина. През ревизирания период дружеството е отразило получени доставки отАНДЖИ-95 ЕООД, АР ТИМ ТРЕЙД ООД; ЕЛЕКТРОИНВЕНТ ООД; МЕГА ГРУП ИН ЕООД; МАР МАГ ЕООД; РИНА ТЕХ ЕООД и АДЕЛ 1 ООД, по които е приспаднало право на данъчен кредит и които доставки са свързани с декларираната дейност на дружеството. Установяването на фактите във връзка с реалността на доставките е в тежест на ревизираното лице. В настоящият случай по отношение на процесните доставчици касаторът е установил наличие на предпоставки за признаване право на данъчен кредит. За доставките от АНДЖИ-95 ЕООД са представени 44 броя фактури с с начислен ДДС с данъчна основа 155 795,00 лв. с предмет на доставка "тухли и керемиди" и "материали". Към всяка една от фактурите е представен двустранно подписан приемо-предавателен протокол. По фактурите са извършени плащания и същите са осчетоводени от ревизираното дружество. За доставките от АР ТИМ ТРЕЙД ООД са представени 11 броя фактури с данъчна основа 12 630, 00 лв. , с предмет на доставка "закупени материали", "тухли", "керемиди. ". Към всяка една от фактурите е представен двустранно подписан приемо-предавателен протокол. По фактурите са извършени плащания и същите са осчетоводени от ревизираното дружество. За доставките от ЕЛЕКТРОИНВЕНТ ООД да представени 6 фактури броя с предмет на доставка "материали", "тухли и керемиди" ведно с приемо предавателен протокол към всяка. По фактурите са извършени плащания и същите са осчетоводени от ревизираното дружество. За доставките от МЕГА ГРУП ИН ЕООД да представени 43 броя фактури с предмет на доставка "материали", "тухли", "тухли и керемиди"ведно с приемо предавателен протокол към всяка. По фактурите са извършени плащания и същите са осчетоводени от ревизираното дружество. За доставките от МАР МАГ ЕООД са представени 9 броя фактури с предмет на доставка "материали", "тухли". Към всяка една от фактурите е представен двустранно подписан приемо-предавателен протокол. По фактурите са извършени плащания и същите са осчетоводени от ревизираното дружество. За доставките от РИНА ТЕХ ЕООД е представена 1 фактура с предмет на доставка "тухли", като към не е представен двустранно подписан приемо-предавателен протокол. По фактурата е извършено плащане и същата е осчетоводена от ревизираното лице. За доставките от АДЕЛ 1 ООД са представени 31 броя фактури с предмет на доставка "материали", "тухли". Към всяка една от фактурите е представен двустранно подписан приемо-предавателен протокол. По фактурите са извършени плащания и същите са осчетоводени от ревизираното дружество. От представените документи според което фактурите са осчетоводени и е налице извършено плащане, се установява, че договорените доставки на стоки и услуги са действително извършени. Тези частни документи не са били оспорени относно тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК от процесуалния представител на приходната администрация в съдебното производство и това не е взето в предвид и от решаващия съд. При неоспорването на посочените документи, в тежест на приходните органи е било да установят, че е налице знание у получателя за наличие на извършена от доставчиците му данъчна измама. Само в тази хипотеза може да се направи извод, че представените частни диспозитивни и свидетелстващи документи са неавтентични с недостоверна дата и не следва да се кредитират. При категорично установяване на тези обстоятелства, в правомощията на ревизиращите органи е да откажат на получателя правото на приспадане на ДДС по спорните фактури. Такова доказване за данъчна измама и за знание у ревизираното лице за нея, приходните органи не са установили и като е потвърдил направените в ревизионния акт констатации за недоказаност на реалността на фактурираните доставки съдът е постановил неправилно решение. На следващо място в хода на ревизионното производство са представени множество доказателства за реализация на стоките предмет на фактурите в икономическата дейност на ревизираното лице. През ревизирания период дружеството е бил изпълнител по редица договори продажба на шамот, за което в хода на ревизията са представени множество документи - протоколи, международни товарителници, пътни листи и др. Предвид изложеното съдът намира, че в случая са налице преки и косвени доказателства, обуславящи действителното извършване на сделките, поради което правото на данъчен кредит не може да бъде отказано, освен ако приходната администрация докаже, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки. /решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, т. 40, решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и С-142/11, Mahagйben и Dбvid, т. 66; решение на СЕС от 6 септември 2012 по дело C-324/11, Gбbor Tуth, т. 45/. За наличие на данъчната измама в случая не са налице доказателства. Предвид всичко изложено, необосновано приходните органи и първоинстанционният съд са приели, че не са налице реални доставки по процесните фактури, издадени от доставчиците АНДЖИ-95 ЕООД; АР ТИМ ТРЕЙД ООД; ЕЛЕКТРОИНВЕНТ ООД; МЕГА ГРУП ИН ЕООД; МАР МАГ ЕООД; РИНА ТЕХ ЕООД и АДЕЛ 1 ООД В частта по ЗКПО. Като се имат предвид мотивите, изложени от настоящия съдебен състав на касационната инстанция в частта по ЗДДС, следва да се приеме, че неправилно съдът е потвърдил приетото в ревизионния акт основание за увеличение на финансовия резултат по чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО с данъчните основи по доставките от АР ТИМ ТРЕЙД" ООД, "МЕГА ГРУП ИН" ЕООД , "МАР МАГ" ЕООД, "РИНА ТЕХ" ЕООД и " АДЕЛ 1" ООД. При наличие на доказана реалност на доставките, не е следвало съдът да приема, че са налице документално необосновани разходи по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Реално осъществените доставки по фактурите от посочените доставчици, сочат и на документална обоснованост по ЗКПО, поради което неправилно съдът е потвърдил констатациите на приходните органи за увеличение на финансовия резултат с данъчните основи по цитираните по-горе доставки. Предвид изложеното, първоинстанционното съдебно решение като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон подлежи на отмяна и тъй като спорът е изяснен от фактическа страна, следва да се постанови ново решение по същество, с което по жалба на дружеството бъде отменен Ревизионен акт Р-16002621005408-091-001/11.04.2022 г. издаден от органи по приходите на ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение 252/15.06.2022 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/- Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите/ ЦУ на НАП/, с който на дружеството са установени задължения за ДДС и корпоративен данък в размер общо 146 310, 16 лв. главница и 44 937, 88 лв. лихви. Разноски: При този изход на спора на касационният жалбоподател се дължат разноски в размер на платената държавна такса за касационната инстанция и направените разноски в двете съдебни инстанции съобразно представен договор за адвокатска защита и представен списък по чл. 80 ГПК в общ размер на 13 500 лв., от които 6 000 лв. адвокатско възнаграждение за всяка една от съдебните инстанции и държавна такса в размер на 1500 лв. Водим от горното и на осн. чл.222, ал.1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение