Решение № 9272 от 20.10.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба подадена от Директора на Дирекция ОДОП гр. София, срещу решение 1471/09.03.2021 г., допълнено с решение 5184/16.08.2021 т. постановени по адм.д.3236 по описа на Административен съд София град за 2020 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт Р-22002219001014-091-001/26.08.2019 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, потвърден с решение 276 от 20.02.2020 г., издадено от Директора на Дирекция ОДОП гр.София, в частта, с която е отказано право на данъчен кредит в полза на ДВ Строй консулт ЕООД в размер на 22 931.04 лв. главница и лихви в размер на 5 353.61 лв. , както и е преобразуван финансовия резултат по ЗКПО за 2016 г. като ревизионния акт е изменен и е определен дължим корпоративен данък в размер на 3 564.22 лв. главница и лихви в размер на 835 лв. Според твърденията на касатора решението е постановено при неправилна преценка на доказателствата събрани в хода на ревизионното производство и пред съда, в нарушение на материалния закон, както и при наличие на вътрешни противоречия в мотивите, което обуславя неговата неправилност. Процесните фактури отразяват извършени СМР на обект: рехабилитация на железния път и съоръженията от ж.п. инфраструктурата в участъка гара Стряма гара Клисура, банкови извлечения за плащанията , договор за СМР и протоколи за извършването им . Липсват доказателства за това по какви критерии е избран доставчикът и как той е доказал, че може да осъществи процесните услуги. Първоинстанционният съд не се е съобразил с установеното от органите по приходите, че ЕТ Кунчева 72- П. Кунчева не разполага със съответния кадрови потенциал да извършва услуги, свързани с използване на посочената строителна техника. От анализа на представените документи се установява, че освен тези договори не са представени други доказателства за изпълнение на процесните доставки на услуги, вкл. за закупуване и влагане на строителни материали, както и на гориво за експлоатация на строителна техника. Пренебрегнати са изцяло твърденията на данъчната администрация, че както от РЛ , така и от прекия доставчик не са представени убедителни доказателства, от които да се направи извод, че фактурираните услуги са реално извършени. Направените от съда изводи са необосновани. Налице е противоречие в мотивите на решението. От една страна е прието, че не са налице предпоставки, които да обосновават реалност на доставките, а от друга е отменен РА относно непризнатото право на данъчен кредит. Неправилно е решението и в частта по ЗКПО, тъй като са признати разходите по фактурите относно, които не е признато право на данъчен кредит и с тях е коригиран финансовия резултат за 2016 г. по ЗКПО. Предвид установяването, че не са извършени реални доставки, както изрично е посочено в мотивите на решението, неправилно е прието че следва да бъде признато право на данъчен кредит по фактурите, тъй като органите по приходите не са се позовали на понятието данъчна измама. Цялостния анализ на доказателствения материал налага извод, че не са извършени доставки въобще. Няма как в случай, че получателя по доставките не е получил реално услугата, а само е оформил документите за нея да не знае, че е участвал в данъчна измама с цел злоупотреба. Не на последно място не са изпълнени предпоставките за възникване право на данъчен кредит. Моли, решението да бъде отменено. Претендира присъждане на разноски, съгласно изискванията на Наредба 1/09.07.2004 г. в минимален размер. Ответникът -ДВ строй консулт ЕООД, редовно призован за насроченото съдебно заседание не се явява и не се представлява. Не изразява становище относно основателността на касационната жалба. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, намира, че касационната жалба е процесуално допустима, но неоснователна. Решението на първоинстанционния съд е правилно и законосъобразно. Не са налице касационните основания за неговата отмяна. Предлага да бъде оставено в сила. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 т АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в законовия срок, от надлежна страна, срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил ревизионен акт Р-22002219001014-091-001/26.08.2019 г., потвърден с решение 276/20.02.2020 г. на Директора на дирекция ОДОП София, с който на ДВ строй консулт ЕООД са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 52 837.29 главница и лихви в размер 31 344.67 лв. , произтичащи от отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м.05; м.06; м.07 и м.11.2016 г. в размер на 22 931.04 лв., както и е доначислен ДДС за м.11.2015 г., в размер на 29 906.25 лв.; Установен е и корпоративен данък за 2015 г. и за 2016 г. общо в размер на 15 482.87 лв., заедно с лихвите за забава в размер на 3 693.32 лв. С постановеното съдебно решение ревизионният акт е отменен в частта, с която е отказано право на данъчен кредит в полза на ДВ Строй консулт ЕООД в размер на 22 931.04 лв. главница и лихви в размер на 5 353.61 лв. , както и е преобразуван финансовия резултат по ЗКПО за 2016 г. като ревизионния акт е изменен и е определен дължим корпоративен данък в размер на 3 564.22 лв. главница и лихви в размер на 835 лв. Ревизионен акт Р-22002219001014-091-001/26.08.2019 г., потвърден с решение 276/20.02.2020 г. на Директора на дирекция ОДОП София, с който на ДВ строй консулт ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. в размер на 453.12 лв. и лихви в размер на 152.75 лв., както и е доначислен ДДС в размер на 29 906.25 лв. в едно с лихвите за забава в размер на 24 036.35 лв. е преценен като законосъобразен и жалбата на дружеството в тази част е отхвърлена. Дружеството не е обжалвало решението в тази част и то е влязло в сила. Подадената касационна жалба от Директора на дирекция ОДОП гр. София е срещу частта от съдебното решение, с която РА е отменен. Изводите на първоинстанционния съд, които са послужили за отмяна на РА, са направени въз основа на следните фактически констатации: Фактурите, по които е отказано право на данъчен кредит за м.05; м.06; м.07 и м.11.2016 г. са издадени от ЕТ Кунчева 72- П. Кунчева. Предмет на доставката е СМР по договор от 14.04.2016 г. С ревизията по отношение на доставчика е установено, че търговеца не разполага с кадрови и технически потенциал за извършване на СМР, не са представени договори за подизпълнители, няма закупени и осчетоводени строителни материали, не са осчетоводени разходи за извършване на процесните СМР. Макар да са представени договори за наем на техника от предходен доставчик М строй 2001 ЕООД , по тях липсват плащания. Не е представена и работна карта за определяне времето на използване на строителната техника, не са издавани фактури и не са приложени доказателства за плащане по тях. Съдът е приел, че като получател по услугите РЛ следва да притежава доказателства, че е получил реално услугите. Доказателства в тази насока не са представени, а в тежест на данъчно задълженото лице е да докаже, че отговаря на предвидените условия за приспадане на данъчен кредит. Такива доказателства не са представени от ревизираното лице в хода на ревизионното производство. Споделени са, от решаващия състав на съда изводите на органите по приходите, относно лисата на материално правните предпоставки за признаване право на данъчен кредит по тези фактури. Въпреки ясно приетото от съда, че не са налице предпоставки за признаване реалността на доставките, в мотивите на решението е посочено, че данъчната администрация не може да налага на данъчно задълженото лице да извършва комплексни и задълбочени проверки по отношение на своя доставчик, като с това на практика прехвърля собствените си контролни задължения върху него. Според мотивите на съда нито едно от решенията на данъчната администрация не съдържа дори констатация за данъчна измама. Не установено знание у получателя, че участва в данъчна измама. Въз основа на това е прието, че липсата на събрани доказателства относно обективни факти за участие на дружеството в данъчна измама препятства извършването на съдебен контрол. Ревизионният акт е отменен, в частта с която е отказано право на данъчен кредит по фактурите издадени от ЕТ Кунчева 72-П. Кунчева", като са изложени аргументи свързани само с липсата на констатации за данъчна измама от органите по приходите. Решението в обжалваната част е неправилно. Основателни са твърденията на касатора за необоснованост на съдебния акт и постановяването му при противоречие в изложените от съда мотиви. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока или услуга към лицето, посочено в данъчния документ като получател. Реалността на доставките на стоки/услуги е основополагаща за правото на данъчен кредит за получателя, поради което липсата на такава е основание това право да не възникне, съответно то е пречка законосъобразно да се упражни. От приходните органи и от съда в последствие е прието, че не са представени достатъчно убедителни доказателства за реално осъществяване на фактурираните СМР. АССГ подробно е анализирал доказателствата по делото и е приел, че не е оборена тезата на органите по приходите за липса на реалност на доставките. Изводите му са направени след анализ на практиката на СЕС. Многократно и обосновавайки се в решението, съдът е посочил защо не може да бъде прието, че СМР са извършени от ЕТ Кунчева 72 П. Кунчева. Налице е документално оформяне на сделките, като има приложени договор, констативни протоколи и др. писмени доказателства, но от тях не може да бъде направен извод за реалност на доставката на услуга. Въпреки това, в противоречие с приетото от фактическа страна, съдът е обосновал краен извод за незаконосъобразност на ревизионния акт. В мотивите на съдебното решение е посочено, че след като не е установено участие или знание за участие в данъчна измама от РЛ, то не следва да му бъде отказано право на данъчен кредит и то въпреки липсата на реалност по процесните доставки. Мотивите, послужили за отмяна на ревизионния акт не се споделят от настоящия касационен състав. Те са в противоречие с цитираната от съда практика на СЕС, както и с практиката на ВАС по аналогични дела, съгласно която реалността на доставката е предпоставка за упражняване на данъчен кредит. В подробно посочената от съда и анализирана практика на СЕС по тълкуване разпоредбите на Директивата за ДДС не могат да се открият аргументи, че правото на данъчен кредит следва да се признае по данъчна фактура, независимо дали тя отразява реална доставка или не. Именно безспорното наличие на предмета на доставките различава настоящия случай от тези по главните производство по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011 на СЕС, поради което тълкуването дадено по тези дела не може да служи за прецедент при решаването на настоящия случай. Когато има данни за осъществена доставка и не се спори по този въпрос, само в този случай данъчната администрация не може да постанови отказ на право на данъчен кредит на формални основания. В такива случаи, при които е налице предмета на доставката у ревизираното лице за данъчната администрация е възниква задължение да докаже , че е знаело или е участвало в данъчна измама, за да не признае се ПДК. Разглеждания в настоящото производство правен спор не е такъв. Видно от фактическите установявания в настоящото производство не е оборена тезата на органите по приходите, че се касае за нереални доставки. Получателят по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но това не е сторено. Необосновано съдът е приел, че по делото следва да бъде изследван въпросът с установяването на данъчна измама от РЛ. При липсата на реалност на доставката на услуга не може да възникне право на данъчен кредит в полза на дружеството, а обстоятелството дали е участвал в измама или е знаел за нея е неотносимо към спора. Като е отменил РА, който е законосъобразен и в тази си част, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Делото е изяснено от фактическа страна, поради което не е необходимо да бъде връщано за ново разглеждане и настоящата инстанция следва да разреши спора по същество, като отхвърли жалбата на ДВ Строй консулт ЕООД срещу процесния ревизионен акт. В полза на касационния жалбоподател се дължат разноски в общ размер на 2 292.08 лева, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 1936 лв. за двете съдебни инстанции и заплатена държавна такса в размер на 356.08 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение