Решение № 14536 от 5.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13314/2012 г.

Решение № 14536 от 5.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13314/2012 г., I о., докладчик съдията Маруся Димитрова Производство по чл. 160, ал. 6 ДОПК и чл. 208 и сл. АПК.

Касаторът Директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново моли да бъде отменено като неправилно решение № 126/08.08.2012 г. по адм. д. № 291/2011 г. на Великотърновския административен съд, с което е отменен РА № 1002103/19.10.2010 г. на ТД на НАП-Велико Търново в частта, с която са определени задължения за м. 1- 12.2004 г., м. 1 -12.2005 г., м. 1 - 12.2006 г., по ЗДДС (отм.) за периодите м. 1 - 12.2007 г. и м. 1 -4, м. 6 -10.2008 г. по ЗДДС в общ размер 1 376 259,53 лв с лихви, определени са задължения за корпоративен данък по ЗКПО (отм.) за 2004 г., 2005 г. и 2006 г., и по ЗКПО за 2007 г. и 2008 г. в общ размер 904 219,74 лв с 535 220,77 лв лихви. Поддържа, че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата. Моли жалбата на АС"Скорпио" ООД с предишно наименование "Агенция за сигурност "Скорпио" ООД против РА да бъде отхвърлена и да му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба "АС Скорпио" ООД, с наименование до 1.06.2010 г. "Агенция за сигурност Скорпио" ООД по съображения в писмени бележки моли решението като правилно да бъде оставено в сила и да му бъдат присъдени разноски.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, I отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и изложените в нея отменителни основания по чл. 218 АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е допустима, подадена в срок, а разгледана по същество е частично основателна.

С обжалваното решение административният съд е отменил РА № 1002103/19.10.2010 г. на ТД на НАП-Велико Търново в частта, с която е определен ДДС за внасяне 1 376 259,53 лв с лихви 859 018,79 лв и е определен допълнителен корпоративен данък общо 904 219,74 лв с 535 220,77 лв лихви.

С решението е отменен РА и в частта, с която е определен допълнителен корпоративен данък общо 904 219,74 лв с 535 220,77 лв лихви. В РА е увеличен финансовия резултат за 2004 г., 2005 г. и 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 и т. 10, чл. 14, ал. 1 и чл. 15, ал. 2 и 3, т. 2 ЗКПО (отм.), а за 2007 г. и 2008 г. - на основание чл. 16, ал. 1, т. 1, чл. 16, ал. 2, т. 4, чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Към възражението по ревизионния доклад са били представени протоколи с описани разходите, по които е определена стойността на предоставяната услуга, включващи горива, авточасти, разрешителни, авторемонтни услуги, амортизации, застраховки и пътен данък. Прието е, че не са представени доказателства за извършване на фактурираните разходи и за връзката им с дейността на ревизираното лице.

За яснота ревизираното лице "Агенция за сигурност Скорпио" ООД, с настоящо име "АС Скорпио" ООД, в настоящото решение ще бъде наричано "Агенция за сикурност Скорпио" ООД, а доставчикът "Комюникейшън тред" ЕООД с предишно име "АС Скорпио" ООД - до 15.05.2010 г., ще бъде наричан "АС Скорпио" ООД.

В РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит по 40бр. фактури на "Оскар" ЕООД за периода м. 1 - 12.2004 г., м. 1 - 9.2005 г., м. 1, 5-6, 8 и 11.2006 г. в общ размер 200 870 лв с предмет - "по договор" и "съгласно договор за транспортно обслужване" на основание чл. 64, ал. 1, т. 1 и чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.). В решението на директора на ДОУИ-Велико Търново е посочено основание и по чл. 65, ал. 1, т. 3 ЗДДС (отм.). Съдът е обсъдил подробно събраните по делото доказателства по доставките на "Оскар" ЕООД и е възприел фактическа обстановка, съобразена с тях. От правилно установените факти съдът е достигнал до обоснован извод за незаконосъобразно отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите за транспортно обслужване на посочените в РА и в решението на директора на ДОУИ основания. Събраните по делото техническа и счетоводни експертизи, според които ревизираното лице няма транспортни средства, приложените протоколи, фактури към тях, доклади за извършени планови, нощни и внезапни проверки от служители на "АС Скорпио" ООД на обекти и на ревизираното лице, пътни листове към тях, заявки за горива и ремонти, фактури за закупено гориво, договори на ревизираното лице с негови клиенти, предвиждащи извършване на охрана с автопатрули, заповед на ревизираното лице за разпределение на автомобили на "Оскар" ЕООД по обекти на ревизираното лице за извършване на договорена охранителна дейност с автопатрули, референции от клиенти на ревизираното лице по договори за охрана с автопатрули за добре извършена дейност са обсъдени от съда и правилно са преценени като установяващи осъществяване на доставките по фактурите на "Оскар" ЕООД. В тази част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Съдът е обсъдил подробно доводите на ревизиращите органи и обосновано е приел, че представените договор за транспортно обслужване, протоколи, към фактурите, заповед за разпределение на автомобили за автопатрули на обекти на ревизираното лице, докладни за извършени проверки от служители на "АС Скорпио" ООД установяват предмета на фактурираните доставки по договора. "Оскар" ЕООД е предоставял автомобили на ревизираното лице, управлявани от неговите охранители за извършване на охрана с автопатрули. Предоставял е и автомобили на "АС Скорпио" ООД за извършване на контролни, нощни, планови и внезапни проверки на охраняваните обекти и дейността на охранителите. Законосъобразно съдът е приел, че предоставените автомобили, горива и авторемонтни услуги по тях са използвани за дейността на ревизираното лице, поради което не е налице хипотезата на чл. 65, ал. 1, т. 3 ЗДДС (отм.), тъй като е предоставено транспортно обслужване на икономическата дейност на ревизираното лице.

Неоснователен е доводът на касатора, че не са представени доказателства за извършване на фактурираните разходи на "Оскар" ЕООД по извършваното транспортно обслужване. Вещото лице счетоводител е дало заключение, че счетоводството на доставчика е водено редовно, от което следва, че счетоводното отразяване на разходи е извършено по изискванията на ЗСч.

Решението в тази част е правилно в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите на "Оскар" ЕООД за периода м. 1 - 12.2004 г. м. 1 - 9.2005 г., м. 1, 5- 6, 8 и 11.2006 г. в общ размер 200 870 лв и в частта за начислените за всеки от периоди лихви в общ размер 129 379,08 лв, изчислени съответно така: за 2004 г. за м. 1 - 7440,49 лв, за м. 2 - 5138,33 лв, за м. 3. - 6587,56 лв, за м. 4 - 6130,12 лв, за м. 5 - 4727,67 лв, за м. 6 - 7655,64 лв, за м. 7 - 7455,64 лв, за м. 8 - 12692,39 лв, за м. 9 - 5700,99 лв, за м. 10 - 9238,36 лв, за м. 11 - 4711,64, за м. 12 - 7053,14 лв; за 2005 г.: за м. 1 - 6279,41 лв, за м. 2 - 9207,05, за м. 3 - 4128,72, за м. 4 - 6178,01 лв, за м. 5 - 10274,26 лв, за м. 6 - 5471,77 лв, за м. 7 - 5509,59, за м. 8 2164,82 лв и за м. 9 - 5054,38 лв; за 2006 г.: за м. 1 - 1850,25 лв, за м. 5 - 1093,07 лв, за м. 6 - 2089,70 лв, за м. 8 - 4570,13 лв и за м. 11 - 1865,35 лв. Лихвите са изчислени от настоящия съд, тъй като четвъртото заключение по делото на вещото лице Донев съдържа грешки и неточности. Изчислявани са резултати относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит на "Оскар" ЕООД, а е посочено, че се отнасят за "АС Скорпио" ООД на стр. 5 от заключението, На стр. 6 от заключението са изчислявани лихви върху непризнатото право на приспадане на данъчен кредит в по-големи размери от установените от съда. При изчисленията на лихвите са приети размери на непризнато право на приспадане на данъчен кредит, различни от сумите по РА, за които е отказано признаване на това право. На стр. 12 от заключението са изчислявани резултати за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите на "Остар" ЕООД, а са ползвани данни за "АС Скорпио" ООД. Поради тези грешки и неточности в заключението настоящият състав на съда не възприема изводите на вещото лице и преизчислява лихвите и резултатите по делото.

В РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактури на "АС Скорпио" ООД общо 966 006,67 лв по 88бр. фактури за периода м. 1 - 12.2004 г., м. 1 - 12.2005 г., м. 1 - 6, 8 - 12.2006 г., м. 1 - 12.2007 г. и м. 1 - 4 и 6 - 10.2008 г. на основание чл. 65, ал. 4, т. 4, чл. 6 и чл. 9 ЗДДС (отм.), чл. 68, ал. 1 и чл. 6 и 9 ЗДДС съответно, поради липса на осъществени доставки. Предмета на доставките по фактурите е "по договор" и "съгласно договор от 18.12.2002 г. ", по договор от 11.07.2006 г. и "услуга по договор". Доставчикът не е представил поискани доказателства и в РА е прието, че фактурираните услуги не са осъществени. Към възражението по РД са приложени протоколи към фактурите, в които са описани разходи по отделните включени в договора услуги и по тях с начислена печалба е определена стойността на доставените услуги. Съдът е обсъдил подробно събраните по делото доказателства и предвид заключенията на вещите лица, които е възприел за обосновани е приел, доставките по спорните фактури са осъществени.

Правилен е изводът на съда, че представянето на доказателства към възражението по РД не освобождава актосъставителя от задължението да обсъди представените доказателства. Доводът на касатора, че така представените доказателства са съставени за нуждите на процеса, тъй като са късно представени, противоречи на чл. 117, ал. 5 ДОПК, който изрично предвижда възможност ревизираното лице да представя доказателства с възраженията си против РД.

По договора от 18.12.2002 г. ревизираното лице и "АС Скорпио" ООД се съгласили последното дружество да администрира дейността на ревизираното лице, като администрирането включва:

• администриране на основната дейност: подбор и набиране на персонал, административен контрол по спазване на законодателството в областта на охраната, извършване на проверки на качеството на изпълнение на сключените договори за охрана;

• счетоводно и правно обслужване;

• администриране на офиси - организиране и доставка на канцеларски материали, консумативи, мебели, офис техника;

• почистване на офисите;

• организиране на мероприятия - обучения, конференции и др.;

• обучение - на служители и организация по провеждането им;

• реклама;

• комуникации - мобилна и стационарна телефония, интернет;

• осигуряване на офиси за служителите на ревизираното лице и

• консултации по правни въпроси.

Съдът е приел, че всички отразени в отчетите и протоколите дейности по изпълнение на договора са осъществени. Правилен е изводът на съда, че отчетите, съставени от свидетелката Попова и подписани от нея за изпълнител, са годно доказателство, което следва да се цени по делото. Неоснователно касаторът поддържа, че Попова е подписала отчетите и за възложителя. Такива доказателства по делото не са събрани. От свидетелските показания на Попова се установява, че отчетите са съставени от нея, за да се отнесат данните в протоколите за извършени дейности и разходи по тях към понятията за възложените с договора дейности. В протоколите са отразени разходи за:

• канцеларски и офис материали;

• части СОТ;

• ММП;

• наем офис;

• телефони, мобилни телефони;

• обяви и пощенски разходи;

• стопански разходи;

• абонамент;

• реклама;

• други външни услуги;

• застраховки;

• други;

• РЗ-управленски персонал и

• ДОО.

В отчетите са отразени разходи:

• за администриране на дейността;

• счетоводно и правно обслужване;

• администриране на офиси;

• почистване;

• организиране на мероприятия;

• обучения;

• реклама,

• комуникации;

• осигуряване на офис пространства;

• консултации и

• други.

Изводът на съда, че всички фактурирани разходи по договорените дейности са доказани е необоснован. Правилен е изводът на съда, че събраните доказателства и заключенията на вещите лице установяват, че дружеството има назначени само охранители, няма офиси, ползвало е офисите на "АК Скорпио" ООД в цялата страна, които са оборудвани и поддържани с консумативи и почистване от доставчика. Изводът на съда, че е изпълнена договорената услуга по доставка на мобилни комуникации е необоснован, тъй като от представените договори не може да се направи извод, че касаят и служителите на ревизираното лице. Необосновано съдът е приел, че са платени застраховки за дейността на ревизираното лице от доставчика, след като по делото не е представен нито един договор за застраховане на обект на ревизираното лице. Вещото лице Иванов във съдебно заседание на 13.12.2011 г. е дало заключение, че кадровиците са при ревизираното лице и кадровият подбор е извършван от тях. Представен е договор от 10.02.2004 г. между ревизираното лице и Специализирана агенция за психологически подбор при "Камен и Камен холдинг" ЕООД, от който следва, че дейността по подбора на кадрите е извършвана от трето лице по договор с ревизираното дружество. От представените доказателства за извършвана реклама не може да се направи извод, че е рекламирана дейността на ревизираното лице. Представени са доказателства за организиране на мероприятия, но липсват данни служители на ревизираното лице да са били обучавани или да са участвали в конференции, организирани от доставчика. Представени са доказателства, установяващи извършване на контролни проверки от служители на доставчика и на обекти на ревизираното лице, които установяват извършването на договорената услуга контрол върху дейността по охраната, осъществявана от ревизираното лице. Обосновано съдът е приел, че са изпълнени услугите администриране на офиси, предоставяне на офиси с оборудване, предоставяне на канцеларски материали и консумативи, правно обслужване. Не са представени доказателства за извършвано счетоводно обслужване на ревизираното лице, след като счетоводното обслужване на доставчика се извършва от счетоводна фирма следва да се представи договорът на същата за обслужване на ревизираното лице. Не са представени доказателства за извършване на консултации, за които има отразени разходи в отчетите.

Съдът е дал на няколко пъти възможност на страните да представят доказателства, но не е изпълнил задължението си да даде указания на страните да представят доказателства в подкрепа на твърденията си по чл. 171, ал. 4 АПК. Допуснатото процесуално нарушение е съществено, тъй като е довело до постановяване на решение при неизяснена фактическа обстановка относно осъществяване на дейностите по договора и отчетите: счетоводно обслужване, организиране на мероприятия за служители на ревизираното лице, обучения за същите, реклама на дейността на ревизираното лице, предоставяне на мобилни комуникации на служителите на ревизираното лице, консултации и раздел други. Следва да се изискат от счетоводната фирма, обслужваща "АС Скорпио" ООД да посочат по всеки отчет в отделните дейности кои разходи от съответния протокол и в какъв размер са включени, за да може да се определи каква е стойността на осъществените услуги по всяка една от фактурите. Следва отново да се разпита свидетелката Попова за начина на съставяне на отчетите след представяне на подробната справка.

Решението в частта, с която е отменен РА в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит 966 006,67 лв със 729 639,71 лв лихви по 88бр. фактури на "АС Скорпио" ООД следва да бъде отменено и в тази част следва да бъде върнато на същия съд за ново разглеждане от друг състав. При новото разглеждане на делото следва да се дадат указания на страните по чл. 171, ал. 4 АПК, да се изиска описаната по-горе справка от счетоводната фирма, обслужваща доставчика и да се разпита повторно свидетелката Попова за съставянето на отчетите. След уточняване обема на изпълнените дейности по отчетите и протоколите следва да се постави допълнителна задача на вещо лице счетоводител да изчисли стойността на осъществената част от доставките и данъчния кредит, който следва да се признае по всяка от фактурите, дължимите данъци и лихви за ревизираните периоди.

В РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите на "Оскар" ЕООД и "АС Скорпио" ООД, чийто общ размер е 1 166 876,67 лв. Видно от жалбата до АС-Велико Търново РА е обжалван в частта на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите на "Оскар" ЕООД и "АС Скорпио" ООД в размер 1 166 876,67 лв. Съдът като е отменил РА в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите на същите доставчици в размер 1 376 259,53 лв е постановил плюс петитум и недопустимо решение в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит над 1 166 876,67 лв. В тази част решението следва да бъде обезсилено.

В частта по ЗКПО (отм.) за 2004 г. в РА е увеличен финансовият резултат с 513 750 лв - разходи по фактурите на "Оскар" ЕООД на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 и т. 10, чл. 14, ал. 1 и чл. 15, ал. 2 и 3, т. 2 ЗКПО (отм.). Предвид правилният извод на съда за наличие на осъществени доставки по тези фактури правилен е изводът на съда, че увеличение на финансовия резултат с тази сума е незаконосъобразно. При годишна ставка на данъка за 2004 г. от 19,5% увеличението на финансовия резултат е довело до неправилно определяне на дължим данък в размер 100 181,25 лв, за който съответните неправилно определени лихви са в размер 7204,12 лв.

За 2005 г. по аналогични съображения в РА неправилно е увеличен финансовия резултат с 387 600 лв - разходи по фактури на "Оскар" ЕООД и при годишна ставка 15% неправилно е определен допълнителен корпоративен данък в размер 58140 лв, на който съответните лихви са 34 986,99 лв.

За 2006 г. по аналогични съображения в РА неправилно е увеличен финансовия резултат със 103 000 лв - разходи по фактури на "Оскар" ЕООД и при годишна ставка от 15% неправилно е определен допълнителен корпоративен данък в размер 15450 лв, на който съответните лихви са 7256,35 лв. При изчисленията на лихвите са взети предвид определените лихви в РА върху корпоративния данък за всяка от годините, като са спаднати лихвите по авансови вноски.

Общо в частта по ЗКПО (отм.) решението е правилно и следва да бъде оставено в сила в частта, с която е отменен допълнително определен корпоративен данък общо 173 771,25 лв със съответни лихви в общ размер 49 448 лв за 2004 г., 2005 г. и 2006 г. поради увеличение на финансовия резултат с разходите по фактури на "Оскар" ЕООД.

В частта по ЗКПО (отм.) и ЗКПО за определен допълнителен корпоративен данък поради увеличение на финансовия резултат с разходите по фактури на "АС Скорпио" ООД поради връщането на делото в частта по доставките на АС"Скорпио" ООД решението следва да бъде отменено, а делото следва да бъде върнато на същия съд за ново разглеждане от друг състав. Решението следва да бъде отменено в частта, с която е отменен РА в частта за определен допълнителен корпоративен данък над 173 771,25 лв и в частта за определени лихви над 49 448 лв като в тези части делото следва да бъде върнато на същия съд за ново разглеждане от друг състав. Решението следва да бъде отменено и в частта за разноските, които следва да бъдат определени от административния съд при новото разглеждане на делото. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, I отделение,