Решение № 15396 от 11.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7551/2020 г.

Решение № 15396 от 11.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7551/2020 г., VIII о., докладчик съдията Станимира Друмева Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - София при ЦУ на НАП против решение № 2296 от 28.04.2020 г. на Административен съд София - град, постановено по адм. дело № 9063 по описа за 2019 г. на съда, в частта, с която е отменен ревизионен акт № Р-22221417007635-091-001/14.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта, потвърдена с решение № 208/4.02.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, относно установените на "МБН Транс" ООД задължения за ДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 11 764 лв. по фактури, издадени от "Делу Снейлс БГ" ЕООД, "БМ Трейд" ЕООД и "Интертел" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава в размер на 7 416, 82 лв. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Изразява несъгласие с изводите на съда и счита, че съдебният акт е в противоречие със събраните по делото доказателства и материално правни разпоредби на ЗДДС. Твърди, че наличието на реално извършени облагаеми доставки, като предпоставка за възникване право на данъчен кредит, не е установено в хода на образуваното производство. Счита, че са налице убедителни доказателства показващи обективно невъзможността на издателите на фактурите да извършат фактурираните доставки и в този смисъл направените от органите по приходите констатации кореспондират със събраните в хода на производството доказателства. Искането от съда е да отмени решението в оспорената част и вместо него да постанови друго по същество, с което да потвърди ревизионния акт в обжалваната част като законосъобразен. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и платената държавна такса за касационното производство. Ответната страна - "МБН Транс" ООД, чрез процесуалния си представител адвокат Тодорова, оспорва касационната жалба като неоснователна и моли съда да остави в сила първоинстанционното решение в оспорената част. Подробни съображения и доводи излага в представена писмена защита. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и пледира за оставяне в сила на първоинстанционното решение в оспорената част. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в настоящото касационно производство е решение № 2296/28.04.2020 г. на Административен съд София - град, постановено по адм. дело № 9063 по описа за 2019 г. на съда, в частта, с която е отменен ревизионен акт № Р-22221417007635-091-001/14.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта, потвърдена с решение № 208/4.02.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" - София, с която за данъчните периоди м. 12.2011 г., м. 01.2012 г., м. 05.2012 г., м. 06.2012 г., м. 07.2012 г. и м. 08.2012 г. на "МВН Транс" ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 11 764 лв. по фактури, издадени от "Делу Снейлс БГ" ЕООД, "БМ Трейд" ЕООД и "Интертел" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава в общ размер на 7 416, 82 лв. За да постанови този резултат решаващият съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроцесуалните правила, но при неправилно приложение на материалния закон. Относно материалната законосъобразност на акта съдът е установил, че във връзка с непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "БМ Трейд" ЕООД с предмет на доставката "по договор" са представени договори от 29.12.2011 г., 25.04.2012 г. и 10.05.2012 г., сключени между "МБН Транс" ООД (възложител) и "БМ Трейд" ЕООД (изпълнител), с предмет: дизайн и изработка на 5 000 бр. цветни картонени табели и облепяне на витрини с фолио, дизайн и изработка на 3 000 бр. цветни картонени табели и облепяне на витрини с фолио и дизайн и изработка на 4 000 бр. флаери, приемо-предавателни протоколи и писмени обяснения, с които доставчикът потвърждава изпълнението на доставката. От предмета по фактурите е обосновал извод, че доставките представляват вещи с характер на консумативи, които са използвани в кратък период след момента на доставка, не се изискват специфични условия за съхранение и транспорт. Посочил е, че обстоятелството, че не са налице детайлни данни за начина на изработка не може да бъде основание за отказ на право на данъчен кредит. Неизрядното водене на документация от доставчика не може да обоснове само на това основание отказ на данъчен кредит за получателя. Относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Делу Снейлс БГ" ЕООД с предмет на доставката различни видове авточасти и смазочни материали, ревизираното лице в писмени обяснения е разяснило, че дружеството е ремонтирало притежаваните от него превозни средства. От предмета на фактурите съдът е обосновал извод, че се касае за услуги по текуща поправка на автомобили, ползвани в дейността на жалбоподателя. Услугите се отнасят за период 2012 г., като отдалечеността във времето обяснява липсата на детайлни данни относно осъществяването на конкретната услуга. Предвид дългия период между доставката и проверката във връзка с процесното ревизионно производство не може да се очаква и наличието при доставчика на материали и инструменти, които да обезпечават изпълнението на услугата. Не се оспорва, че автомобилите на ревизираното дружество са били ремонтирани и поддържани. По отношение на непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Интертел" ЕООД, с предмет на доставка "по договор" са представени три договора за доставка и монтаж на офис мебели от 1.06.2012 г., от 10.07.2012 г. и от 1.08.2012 г., сключени между "МБН Транс" ООД (възложител) и "Интертел" ЕООД (изпълнител), с предмет: доставка и монтаж на мебели по предварителна заявка от възложителя. В чл. 2. 2 на договорите е посочена цената на доставката, като е уточнено, че плащането се извършва след издаване на фактура и двустранно подписан приемо-предавателен протокол. Към договорите са приложени заявки с описани различни видове мебели: бюра, маса, офис столове и шкафчета, етажерки и столове. Съдът е отчел, че самата доставка в периода 2012 г. и отдалечеността във времето от 2017 г. и 2018 г. предпоставя липсата на детайлни данни относно изпълнението. Приел е, че е логично доставчика да не бъде намерен, като е възможно дейността да е преустановена или да не е в същия обем, т. е. не изисква същия ресурс, но тези обстоятелства не могат да се тълкуват в посока, която да лишава от право на ползване на данъчен кредит лица, които са били техни клиенти. От съвкупната преценка на данните по делото, кореспонденцията между предмета на фактурите и представените договори и протоколи, фактът на използването на предмета на доставките, редовно воденото счетоводство на ревизираното лице, отчитането на приходите във връзка с последващата реализация е приел, че е налице доказана реалност на доставките. Посочил е, че непредставянето от страна на доставчиците на изисканите им документи в цялост и липсата на данни за счетоводната им отчетност, за придобиване на стоките и за кадрови ресурс, не може да бъде вменено в тежест на получателя по доставките и да обуслови отказ от правото на данъчен кредит на ревизираното лице. Позовал се е и на заключението от приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, прието без оспорване от страните. Отчел е указанията в решенията на Съда на Европейския съюз, съгласно които правото на данъчен кредит е налице, когато една услуга е извършена и една материална вещ е прехвърлена от определено данъчно задължено лице, което е овластило друг данъчно регистриран субект да се разпорежда фактически с нея като собственик. Намерил е за необоснован изводът на органите по приходите, че не са извършени доставки на стоки и услуги, доколкото е останало недоказано твърдението, че фактурите не документират реално извършени такива. Приел е, че не са налице данни, като и твърдения за наличие на поведение, целящо измама и отклонение от облагане от страна на ревизиращото дружество. По изложените мотиви е отменил като незаконосъобразен и необоснован ревизионния акт в обжалваната част. Решението е валидно, допустимо и правилно. Постановено е след обсъждане на приложените по делото доказателства съобразно доказателствената им сила и след правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса, в резултат на което са формирани законосъобразни правни изводи. Първоинстанционният съд е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на Върховния административен съд. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките и извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е застъпено и в решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране, допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. В конкретния случай следва да се отчете и тълкуването, дадено в решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и е престиран резултата от изпълнение на услугата - чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и правилно съдът е приел, че е негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки. Следва да се отбележи, че обезпечеността на доставчиците – материално-техническа и кадрова, не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е съдебната практика на СЕС - решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Констатации, че задълженото лице е участвало в данъчна измама или е имало знанието за такава, не се съдържат в ревизионния акт. Правилно първоинстанционният съд е приел, че съвкупният анализ на представените доказателства обосновава извод за реалност на доставките и за наличие на предпоставките за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. От констатациите в ревизионния доклад, събраните писмени доказателства и заключението на вещото лице се установява, че към датата на издаване на процесните фактури и момента на възникване на данъчното събитие доставчикът и получателят са регистрирани по ЗДДС лица, фактурите отговарят на изискванията на ЗДДС, действащ към момента на тяхното издаване, същите са включени в дневниците за продажби/покупки и резултатът е отразен в справките-декларации за съответните данъчни периоди. Всички доставки на стоки и услуги, по които е отказан данъчен кредит, са вложени в осъществяваната от ревизираното лице икономическа дейност през ревизираните периоди. Фактурите са осчетоводени и тяхната стойност е заплатена изцяло от жалбоподателя. Констатирано е, че счетоводството на ревизираното лице е водено редовно. В хода на ревизионното производство са представени освен спорните фактури, договори и двустранно подписани и подпечатани протоколи за предаване и приемане на извършените дейности. Налице е обвързаност между предмета на фактурите и предмета на сключените между страните договори и приемо-предавателните протоколи към тях. Така представените доказателства, макар да представляват частни документи, са допустими писмени доказателства по смисъла на чл. 49 от ДОПК, не са оспорени по реда и в срока по на чл. 193 от ГПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК по отношение на тяхната истинност, поради което се ползват с придадената им от закона формална доказателствена сила и установяват придобиването на конкретната стока и конкретен резултат от осъществена услуга от лицата, посочени като доставчици в издадените на ревизираното лице фактури. Следва да се отчете и обстоятелството, че доставките са осъществени през 2011 г. и 2012 г., което обяснява наличието на непълнота в представените доказателства предвид обстоятелството, че ревизията е проведена повече от шест години след това. С оглед изложеното обосновано първоинстанционният съд е приел, че представените доказателства във връзка с издадените от "Делу Снейлс БГ" ЕООД, "БМ Трейд" ЕООД и "Интертел" ЕООД фактури са в подкрепа на крайния извод за наличие на реални облагаеми доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС и доказаност на материалноправните предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит на "МВН Транс" ООД по тях. Решаващият съд е постановил решението в оспорената част при правилно приложение на закона, поради което следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,