Решение № 6250 от 28.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 1412/2020 г.

Решение № 6250 от 28.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 1412/2020 г., I о., докладчик председателят Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на А. Я. от [населено място], община [община], област [област], подадена чрез пълномощника му адв. Пейковски, против решение № 470/18.11.2019 г. на Административен съд – Смолян, постановено по административно дело № 245/2019 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-16001618005515-091-001/08.03.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 324/28.05.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ – Пловдив.

В касационна жалба се твърди неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, предложения първо и трето. Претендира се неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. Заявява се искане за присъждане на сторените разноски за две съдебни инстанции, съгласно представения списък по чл. 80 ГПК.

Ответникът по касационната жалба – директор на Дирекция ОДОП – Пловдив - оспорва същата чрез пълномощника си юрк. Панова по съображения, изложени в писмен отговор, и иска да бъде оставено в сила първоинстанционното решение, както и да му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции – по 4 233. 28 лв. за всяка и разноски за държавна такса за касационната инстанция в размер на 1 361. 82 лв. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Смолянския административен съд е бил РА № Р-16001618005515-091-001/08.03.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 324/28.05.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ – Пловдив. Със същия е установена отговорност по чл. 19, ал. 1 ДОПК в приложимата редакция /ДВ бр. 105/05 преди изм. ДВ бр. 94/15 на ревизираното лице А. Я. в качеството му на управител на "Аеда Текстил" ЕООД, ЕИК 12012205 за дължимите от дружеството: 1. ДДС в размер на 31 018. 52 лв. и лихви 16 958. 82 лв., установени с РА № Р-01-1404263-091-01/12.01.2015 г. за периода 01.12.2012 г. – 31.04.2014 г. и със СД № 01001572260/12.06.2014 г. за д. п. м. май 2014 г.; 2. корпоративен данък в размер на 23 520. 17 лв. и лихва – 12 524. 40 лв. за 2012 г. и 2013 г., установени с РА № Р-01-1404263-091-01/12.01.2015 г.; 3. вноски за ДОО като осигурител в размер на 9 264. 84 лв. и лихва – 4 744. 16 за периода 01.08.2013 г. – 31.05.2014 г. по подадени декларации обр. 6; 4. вноски за УПФ като осигурител в размер на 2 394. 64 лв. и лихва - 1 238. 31 лв. за периода 01.06.2013 г. – 31.05.2014 г. по подадени декларации обр. 6; 5. вноски за здравно осигуряване като осигурител в размер на 4 657. 60 лв. и лихва - 2 390. 56 лв. за периода 01.08.2013 г. – 30.06.2014 г. по подадени декларации обр. 6; 6. данък по чл. 42 ЗДДФЛ в размер на 2 371. 35 лв. и лихва – 1 220. 89 лв. за периода 01.12.2012 г. – 30.04.2014 г. по подадени декларации обр. 6 /общо 73 227. 12 лв. и лихва - 39 077. 14 лв. /

Първоинстанционният съд е приел, че оспорването е допустимо, че РА е издаден от компетентни органи по приходите след надлежно възложено от компетентен орган ревизионно производство без да са допуснати съществени процесуални нарушения. За да отмени като незаконосъобразен РА, първоинстанционният съд е приел следното:

1. Позовавайки се на решение № 13485 от 10.10.2019 г. по административно дело № 6149/2019 г. на Върховния административен съд, първо отделение, съдът е приел, че срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК за образуване на ревизионното производство започва да тече от 01.01.2016 г. – годината, следваща датата на издаване на РА, с който са установени задълженията на дружеството, и този срок не е изтекъл към 2018 г.

1. Административният съд е обсъдил елементите от фактическият състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК: 1. субект на отговорността – член на орган на управление или управител на задължено лице по чл. 14, т. 1 и 2 към момента на установяване на неговите задължения; 2. поведение на управителя /член на орган на управление/, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органите по приходите или публичния изпълнител; 3. вследствие на това поведение да е невъзможно да бъдат събрани задълженията за данъци и/или осигурителни вноски на задълженото лице по чл. 14, т. 1 и 2. Приел е, че А. Я. има качеството управител на "Аеда Текстил" ЕООД за времето от 26.03.2009 г. до 09.05.2014 г. Според него информирането на приходната администрация за получените и осъществени облагаеми доставки от дружеството се извършва чрез подаването на справки-декларации, а относно размера на корпоративния данък – чрез ГДД, като разминаването между декларираното и действителното безспорно представлява укриване. Субект на това укриване е управителят, съответно едноличният собственик на капитала, който съгласно чл. 141, ал. 2 от Търговския закон /Т3/ представлява дружеството, организира и ръководи дейността му /чл. 141, ал. 1 ТЗ/. С влезлия в сила РА № Р-01-1404263-091-01/12.01.2015 г. на "Аеда Текстил" ЕООД е установено, че Я. в качеството си на управител и едноличен собственик е допуснал съставянето и осчетоводяването документи за неосъществени доставки. В ревизионното производство не е представил счетоводни документи за отчетените годишни финансови резултати за целите на ЗКПО. С това съдът е обосновал наличието на вторият елемент. Доказано е според него и наличието на третия елемент поради следното: В рамките на изпълнителното производство безспорно е установено, че дружеството не притежава имущество и средства за погасяване на задълженията му за данъци и осигурителни вноски. Установена е продажба на машините и инвентара на "Аеда Текстил" ЕООД на новообразуваното от Я. дружество "Алекс Текстил 93" ЕООД и изтеглянето от сметката на "Аеда Текстил" ЕООД на сумата от 4 160 лв. и 832 лв. ДДС, преведени във връзка с продажбата на ДМА. Установена е и продажбата на дяловете на "Аеда Текстил" ЕООД и прекратяване на трудовите правоотношения с работниците му, които веднага след това са назначени в "Алекс Текстил 93" ЕООД.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Административен съд – Смолян като валидно и допустимо и неправилно.

Законосъобразен е изводът на първоинстанционния съд, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по приходите в регламентираната от чл. 120 ДОПК форма, както и че в ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

Относно преклузивния срок по чл. 109, ал. 1 ДОПК:

Процесният РА е издаден след повторна ревизия в изпълнение на решение № 502/30.08.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП"- Пловдив, с което е отменен първоначално издаденият РА и преписката е върната на органа, възложил ревизията, на основание чл. 155, ал. 4 ДОПК. Във връзка със срока по чл. 109, ал. 1 ДОПК решаващият орган се е позовал на Разяснение изх. № 20-00-87 от 17.05.2018 г. на изпълнителния директор на НАП, според което "предвид обстоятелството, че отговорността по чл. 19 от ДОПК се установява с ревизионен акт и по същността си представлява задължение за данъци, определено на лице, различно от формалния му носител /главния длъжник/, преклузивният срок за установяване по чл. 109 от ДОПК в случая е приложим съответно". Обяснил е, че след като в ДОПК липсва специална разпоредба относно началния момент, от който тече срокът за образуване на ревизионно производство с предмет установяване на отговорност по чл. 19 ДОПК, то и по отношение на това производство е приложима общата норма на чл. 109 ДОПК. В този смисъл е и решение № 560/16.01.2014 г. на Върховния административен съд, първо отделение, постановено по административно дело № 5389/2013 г. Дал е конкретни указания за това от кога тече преклузивният срок за всяко едно от задълженията:

Във връзка с облагането с корпоративен данък съгласно чл. 92 ЗКПО данъчно задължените лица подават годишна данъчна декларация /ГДД/ до 31 март на следващата година. За задълженията си за корпоративен данък за 2012 г. "Аеда Текстил" ЕООД е подало ГДД вх. № 214351300219819/25.03.2013 г. Срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК е 5-годишен и започва да тече от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Във връзка със задълженията за корпоративен данък за 2012 г. този срок започва да тече от 01.01.2014 г. Според чл. 22, ал. 3 ДОПК срокът, който се брои на години, изтича в съответното число от същия месец на съответната година, т. е. в случая – на 01.01.2019 г.

Най-старото задължение за ДДС, установено с процесния РА, е за м. декември 2012 г. За данъчния период м. декември 2012 г. дружеството е подало справка-декларация /СД/ вх. № 21001059592/13.01.2013 г. в срока по чл. 125, ал. 5 ЗДДС /до 14-то число на месеца, следващ данъчния период, за който се отнася/. Срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК отново започва да тече от 01.01.2014 г. и изтича на 01.01.2019 г.

За задължителните осигурителни вноски в качеството му на осигурител на наетите по трудово правоотношение работници и служители, както и за данъка по чл. 42 ЗДДФЛ, "Аеда Текстил" ЕООД е подавало декларации образец 6 по реда на Наредба Н-8 от 25.12.2005 г. (отм.); , но действаща през процесните периоди от време. Според чл. 3, ал. 3, т. 1 от наредбата /в редакцията й за 2013 г. – ДВ бр. 103/2012 г. /, когато декларацията образец 6 се подава от работодателите/осигурителите за данък по чл. 42 ЗДДФЛ и за дължимите осигурителни вноски, вноските за фонд "Гарантирани вземания на работниците и служителите", тя се подава в срока за подаване на декларация образец 1 – до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят данните. Подадените от "Аеда Текстил" ЕООД декларации образец 6 са подробно описани в РД. Най-ранната декларацията образец 6, с която са декларирани вноски за УПФ, ДОО и ЗО, е за м. юни 2013 г. Същата е подадена и заведена с вх. № 21403133018263 на 22.07.2013 г., т. е. в срока по чл. 3, ал. 3, т. 1 вр. ал. 1, т. 1 от Наредба Н-8 от 25.12.2005 г., поради това срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК отново започва да тече от 01.01.2014 г. и изтича на 01.01.2019 г. Тук следва да се посочи, че задължителните осигурителни вноски за лицата работещи по трудов договор, съгласно чл. 7, ал. 1 и 2 КСО и чл. 158 КСО, както и чл. 40, ал. 1, т. 1 ЗЗО /в редакциите на тези норми, приложими за процесния период /м. юни 2013 г. – м. май 2014 г. / се дължат от осигурителите до 25-о число на месеца, следващ месеца, през който е положен трудът, или в същия срок, в който следва да се подадат декларациите обр. 6. Според становището, застъпено в мотивите на решение № 13615 от 18.10.2013 г. по административно дело № 6687/2013 г. на VІ отделение на Върховния административен съд преклузивният срок по чл. 109, ал. 1 ДОПК и давностният срокът по чл. 171, ал. 1 ДОПК по отношение на този вид задължения на осигурителите започват да текат от един и същ момент, а това е моментът, в който е следвало да се внесат осигурителните вноски от осигурителя /за разлика от осигурителните вноски, които са за сметка на осигурените лица, и се дължат авансово, а окончателният размер се определя въз основа на данните, декларирани в ГДД/.

Така дадените от решаващия орган задължителни указания са изпълнени при възлагането на повторната ревизия. С оглед прецизност следва да се посочи, че данъкът по чл. 42, ал. 1 ЗДДФЛ върху доходите от трудови правоотношения също е авансов и се определя от работодателя месечно на базата на месечната данъчна ставка. Съгласно чл. 49, ал. 1 ЗДДФЛ работодателят до 31 януари на следващата данъчна година изчислява годишната данъчна основа и определя годишния размер на данъка, когато е работодател по основното трудово правоотношение. Поради това и в чл. 3, ал. 3, т. 5, б. "б" от Наредба Н-8 от 25.12.2005 г. в редакцията, действаща през 2013 г., е въведено изискването за подаване на декларация по чл. 49 ЗДДФЛ в срок до 25 февруари на следващата година. С оглед на това по отношение на данъка по чл. 49 ЗДДФЛ за 2012 г. следва да се приеме, че срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК започва да тече от 01.01.2014 г. и изтича на 01.01.2019 г.

Повторната ревизия е възложена със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001618005515-020-001/11.09.2018 г. и е връчена на 13.09.2018 г. По аргумент на чл. 155, ал. 6 ДОПК обаче, според която разпоредба, производството по издаването на новия РА започва от първото незаконосъобразно действие, което е послужило като основание за отмяната на първоначалния акт, следва, че ревизионното производство е едно и началото му е поставено с първоначално издадената ЗВР – в случая № Р-16002118000215-020-001/11.01.2018 г. По така изложените съображения касационният състав преценява като правилен изводът на първостепенния съд, че ревизионното производство е образувано в рамките на преклузивния срок по чл. 109, ал. 1 ДОПК.

Не може да бъде споделено тълкуването на чл. 109, ал. 1 ДОПК, според което само при ревизионно производство за установяване на задължения по чл. 19 ДОПК началният момент, от който започва да тече срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК, е първи януари на годината, следваща датата на издаване на РА, с който са установени задълженията на задълженото лице по чл. 14, т. 1 и 2, тъй като провеждането на ревизионните производства в рамките на един и същ срок обезсмисля в много случаи нормата на чл. 19 ДОПК. Въпреки логиката на това съждение, то не позволява разширително тълкуване на чл. 109, ал. 1 ДОПК. Въпрос на законодателно решение е въвеждането на специален преклузивен срок за ревизионните производства по чл. 19 ДОПК, а такова към настоящия момент не е налице.

Относно съответствието на оспореното първоинстанционно решение с материалноправната норма на чл. 19, ал. 1 ДОПК:

Както е посочил административният съд в мотивите на своето решение, ревизираното лице е било управител на "Аеда Текстил" ЕООД в периода 26.03.2009 г. – 09.05.2014 г. На 10.05.2014 г. в търговския регистър е вписано заличаване на посоченото обстоятелство и е вписан нов управител – Д. Н. С договор за покупко-продажба от 29.04.2014 г. А. Я. е прехвърлил на Д. Н. дружествения си дял, т. е. целия капитал на стойност 5 000 лв. С РА № Р-01-1404263-091-01/12.01.2015 г. са установени задължения на "Аеда Текстил" ЕООД за периода 01.01.2011 г. – 30.04.2014 г. и за корпоративен данък за периода 2011 г. – 2013 г. в производство по реда на чл. 122 ДОПК с оглед обстоятелството, че не е представена счетоводна документация нито от управителя Д. Н., нито от предишния управител А. Я. РА е влязъл в сила. Следователно, с РА са установени задължения на "Аеда Текстил" ЕООД за период от време, в който управител на дружеството е бил А. Я. Ревизията на дружеството е възложена със ЗВР № 1404263/31.05.2014 г. Издадено е Постановление за налагане на предварителни обезпечителни мерки № 4801/20.06.2014 г., с което е наложен запор върху банковите сметки на дружеството. В мотивите на постановлението е посочено, че дружеството няма активи и вземания от трети лица, вкл. недвижими имоти. По образуваното изпълнително дело с изпълнително основание посочения по-горе РА и декларациите образец 6 няма събрани вземания. Според писмото на публичния изпълнител дългът е категоризиран като несъбираем.

Ревизиращият екип и съдът са приели, че за процесните периоди от време СД по ЗДДС и дневниците за покупки и продажби са подавани от Я. по електронен път, както и ГДД за 2013 г., а за 2012 г. е подадена от него на хартиен носител. За 2014 г. няма подадена ГДД. В ревизионното производство на дружеството е установено, че то е упражнило право на приспадане на ДДС във връзка с неосъществени доставки. Обоснован е извод, че управителят чрез декларираните от него данни е укрил факти и обстоятелства относно действителния размер на подлежащия на внасяне ДДС и корпоративен данък. Посочено е още, че укриване на факти е осъществено от него и с непредставянето на счетоводните документи. След продажбата на дружествените дялове на 29.04.2014 г. всички действащи трудови правоотношения са прекратени и работниците са назначени по трудови договори в новоучреденото от А. Я. на 26.03.2009 г. дружество – "Алекс Текстил 93" ЕООД. От "Аеда Текстил" ЕООД е издадена на "Алекс Текстил 93" ЕООД фактура № 900... 03/14.04.2014 г. с предмет "стоки" с данъчна основа 4 160 лв. и ДДС – 832 лв. Към 15.05.2014 г. – дата на регистрацията на "Алекс Текстил 93" ЕООД по ЗДДС същото дружество е декларирало налични ДМА, придобити с фактура № 900... 03/14.04.2014 г., а именно: двуглава машина, иглична машина, котел перолизен, парна инсталация, петконечни оверлози, понт машина, права машина – 8 бр., шевна бавно покривна машина, шевни автомати, преносим компютър. Стойността на фактурата е платена по банков път на 17.04.2014 г. Сумата е изтеглена от А. Я., но не е използвана за погасяване на задълженията на "Аеда Текстил" ЕООД по декларациите образец 6. От ГФО за 2011 г., публикуван в търговския регистър, е установено, че към 31.12.2011 г. "Аеда Текстил" ЕООД притежава машини и оборудване с балансова стойност 6 000 лв. и парични средства – 63 000 лв. Към 31.12.2012 г. според счетоводния баланс на дружеството балансовата стойност на машините и оборудването е 8 000 лв., а наличните парични средства – 80 000 лв. Отново от счетоводния баланс е установено, че към 31.12.2013 г. балансовата стойност на машините и оборудването е 6 000 лв., а наличните парични средства – нула лв. Ревизираното лице не е дало обяснение по какъв начин се е разпоредило с наличните парични средства в периода 31.12.2012 г. - 31.12.2013 г. Така установените факти според мотивите на РА и мотивите на съдебното решение доказват както укриването на факти и обстоятелства, така и причинно-следствената връзка между укриването и невъзможността за събирането на задълженията на дружеството. В РД на стр. 50 изрично е посочено, че не са налице доказателства, установяващи основанията за претендиране на отговорност по чл. 19, ал. 2 ДОПК, а само по ал. 1.

Настоящият касационен състав намира, че подаването на справки-декларации по ЗДДС и ГДД с неверни данни за получени облагаеми доставки и реализирани разходи и по-точно деклариране на неосъществени доставки с цел неправомерно ползване на данъчен кредит и намаляване на дължимия за внасяне ДДС, както и деклариране на по-големи от действителните разходи с цел намаляване на задължението за корпоративен данък от "Аеда Текстил" ЕООД, е релевантно за установяване задълженията на дружеството. Налице е разлика във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски, от този по чл. 19, ал. 1 ДОПК, обуславящ отговорността на управителя му за невъзможността да бъдат събрани задължения на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. За прилагането на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК релевантната е връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на дружеството, а такава връзка с декларираните данни в справките – декларации по ЗДДС и ГДД по ЗКПО не е налице. Това укриване на факти е относимо към дължимостта на данъци от дружеството, но не и към събирането им. Същото се отнася и до непредставянето на счетоводните документи на дружеството от бившия управител и новия управител. Именно поради непредставянето на счетоводните документи ревизията е проведена по реда на чл. 122 – чл. 124 ДОПК, не е признато право на данъчен кредит за доставките, за които от доставчиците не са представени доказателства за осъществяването им, и не са признати разходите за тях. В резултат на това са установени задълженията на дружеството за ДДС и корпоративен данък.

Не само в решенията, на които се позовава решаващият орган, за да потвърди РА, но и в редица други решения като: решение № 15347 от 13.12.2017 г. по административно дело № 4851/2017 г. на първо отделение на Върховния административен съд, решение № 9143 от 17.06.2019 г. по административно дело № 25/2019 г. на осмо отделение на Върховния административен съд и пр., постановилите ги касационни състави приемат, че проява на укриване на факти е пропускът в съответните справки-декларации по ЗДДС да се отразят всички доставки, както и посочването в ГДД по ЗКПО на занижен финансов резултат. Субект на укриването е управителя, доколкото при действието на чл. 141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи дейността му /чл. 141, ал. 1 от ТЗ/. Спорен обаче е въпросът дали между това укриване на факти и обстоятелства и несъбирането на задълженията на юридическото лице има пряка причинна връзка, защото фактическият състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК изисква наличието на такава, и отговорът на база установените по делото факти е отрицателен.

По отношение на несъбраните задължения на "Аеда Текстил" ЕООД за вноски за ДОО, УПФ и ЗО, както и за авансов данък по чл. 42 ЗДДФЛ, ревизиращият екип е приел, че те са декларирани с декларациите образец 6 в дължимия размер, но не са внесени. В случая нито в РД, нито в съдебното решение, са изложени мотиви за това какви неверни данни са декларирани от управителя и в какво при подаването на тези декларации се изразява укриването на факти и обстоятелства.

Не е налице укриване факти и обстоятелства от управителя, които той по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или пред публичния изпълнител по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК и при прехвърлянето на дружествените дялове, продажбата на ДМА и изразходването на средствата, с които дружеството е разполагало в периода 31.12.2012 г. – 31.12.2013 г. по счетоводни данни. Всички тези действия са извършени преди да бъде възложена ревизията на "Аеда Текстил" ЕООД със ЗВР № 1404263/31.05.2014 г. В случая е осъществено прехвърляне на дружествени дялове по реда на чл. 129, ал. 2 от глава тринадесета на Търговския закон и не е спорно, че това обстоятелство е вписано в търговския регистър.

Плащанията в натура или в пари от имущество на задълженото лице е относимо към фактическия състав на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК в приложимата редакция, изискващ: 1. управителят, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник да извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице; 2. тези плащания да представляват скрито разпределение на печалбата или дивидент; 3. плащанията да са направени недобросъвестно и 4. поради тази причина имуществото на задълженото лице е намаляло и не са погасени задълженията му за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. Тези предпоставки по отношение на изразходваните парични средства на "Аеда Текстил" ЕООД през 2013 г. определено не са налице, нито се доказват по отношение изтеглената сума, представляваща плащането по фактура № 900... 03/14.04.2014 г.

Вторият фактически състав на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК включва следните елементи: 1. управителят, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник да отчужди имущество, вкл. предприятието на задълженото лице; 2. отчуждаването да е безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 3. отчуждаването да е недобросъвестно; 4. поради тази причина имуществото на юридическото лице е намаляло и не са погасени задълженията му за данъци и/или задължителни осигурителни вноски.

Според чл. 19, ал. 4 ДОПК в случаите по ал. 2 отговорността е до размера на извършените плащания, съответно – до размера на намалението на имуществото. Нито при покупко-продажбата на дружествения дял, нито при продажбата на ДМА се установява да са безвъзмездни или на цени, значително по-ниски от пазарните. Няма такива твърдения от страна на приходната администрация, макар всички, изброени по-горе машини на дружеството да са продадени само за 4 160 лв.

Действията на управителя, свързани с прехвърляне на дружествения дял, регистриране на ново дружество, придобиването на ДМА и назначаването на работниците по трудово правоотношение в новото дружество са относими към доказването на знание и умисъл при декларирането на неверни данни в декларациите с цел неправомерно ползване на данъчен кредит и невнасяне на преки и косвени данъци, но не доказват пряката причинна връзка между укриването на факти и обстоятелства при декларирането и невъзможността за събиране на публичните вземания.

Предпоставките, регламентирани в чл. 19, ал. 1 ДОПК, за ангажиране отговорността на третите лица за задължения на юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК са предвидени кумулативно и в тежест на органите по приходите, издали РА, е да ги докажат. В случая несъответни на фактическите констатации са направените изводи от първоинстанционния съд за наличието на тези предпоставки и следователно - материална законосъобразност на оспорения РА.

В решението си решаващият орган погрешно е посочил, че отговорността на ревизираното лице с РА е ангажирана на основание чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК, след като в акта са налице мотиви за това, че не са налице предпоставките по ал. 2. Решаващият орган също е обсъдил само предпоставките по чл. 19, ал. 1 ДОПК и не е изложил мотиви за наличието на такива по ал. 2.

По така изложените съображения оспореното решение на Смолянския административен съд следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. С оглед изхода на спора основателна е претенцията на касатора за присъждане на разноските за двете съдебни инстанции в общ размер 6 585 лв. на основание чл. 161, ал. 1, предложение първо ДОПК. Неоснователно е възражението на ответника по касация за прекомерност на адвокатското възнаграждение с оглед фактическата и правна сложност на делото. Договореното и заплатено адвокатско възнаграждение за първоинстанционното производство е в размер на 3 770 лв., а за касационното – 2 800 лв. при материален интерес в размер на 112 304. 26 лв. С оглед конкретния материален интерес и обема на предоставената защита по конкретното дело заплатеното адвокатско възнаграждение не следва да бъде намалявано по реда на чл. 78, ал. 5 ГПК.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение второ вр. чл. 222, ал. 1 АПК и чл. 161, ал. 1, предложение първо ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение