Решение № 7324 от 2.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 28/2010 г.

Решение № 7324 от 2.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 28/2010 г., I о., докладчик съдията Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационната жалба на "Доминика" ООД, гр. Добрич, представлявано от управителя Веселин Маринов Ганев против Решение № 1724 от 22.10.2009 г., постановено по адм. д. № 1494/2009 г. на Варненският административен съд, Първо отделение, десети състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт 800430/09.02.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Добрич, потвърден с Решение № 201 от 07.05.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ", гр. Варна при ЦУ на НАП. Присъдени са разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждения в размер на 10276.38 лв. В касационната жалба се прави оплакване, че решението на Варненския административен съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли се Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Варненския административен съд и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди обжалвания РА на ТДД - Добрич. Ответника по касационната жалба - Директор на Дирекция "ОУИ", гр. Варна при ЦУ на НАП - не взема становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на Първо "А" отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационна жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението си Варненският административен съд е отхвърлил жалбата на "Доминика" ООД, гр. Добрич против Ревизионен акт 800430/09.02.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Добрич, потвърден с Решение № 201 от 07.05.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ", гр. Варна при ЦУ на НАП, с което на дружеството са установени задължения за данък върху печалбата по ЗКПО отм. за 2000 г. в размер на 43489.80 лв. и лихви в размер на 46618.54 лв. и за 2001 г. в размер на 119155.03 лв. и лихва в размер на 110120.40 лв., от които за внасяне за 2000 г. главница в размер на 43489.80 лв. и лихви в размер на 46618.54 лв. и за 2001 г. главница в размер на 119155.03 лв. и лихва в размер на 110120.40 лв. и данък за общините по ЗКПО отм. за 2000 г. в размер на 24161 лв. и лихви в размер на 25899.19 лв. и за 2001 г. в размер на 66197.24 лв. и лихва в размер на 61178 лв., от които за внасяне за 2000 г. главница в размер на 24161 лв. и лихви в размер на 25899.19 лв. и за 2001 г. главница в размер на 66197.24 лв. и лихва в размер на 61178 лв. Административният съд е описал фактическата обстановка, установена по време на ревизията и основанията на данъчния орган за преобразуване на финансовия резултат на дружеството за съответните данъчни периоди. Най-накрая в решението съдът се е занимал с въпроса и за погасителната давност. Направен е анализ за момента на започването и на изтичането на давността на всяко едно от определените данъчни задължения. Оплакванията, развити от касатора в жалбата, са оскъдни и приповтарят тези пред първоинстанционния съд. Органът по приходите е увеличил финансовият резултат на дружеството 1./ за 2000 г. основание чл. 23, ал. 2, т. 14 от ЗКПО отм. във връзка с т. 7,1 от НСС 32 /ДВ, бр. 3/11.01.2000 г. в сила от 01.01.2000 г./, чл. 5, т. 2 от ЗСч и § 4а, ал. 3 от ДР на ЗСч с неотчетените финансови приходи в размер на 241610 лв., представляващи погасено задължение в размер на 284917 лв. по Договор от 13.06.2000 г. към Министерство на икономиката по приватизационна сделка чрез компенсаторни записи придобити за 43307 лв. и 2/ за 2001 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО във връзка с чл. 19, ал. 2, т. 4 от ЗСч, § 4а, ал. 10 от ДР на ЗСч, НСС 22 - т. 1.2, т. 3, т. 4, т. 5, т. 8.2 със сумата от 37053,97 лв., представляваща разликата между отчетените разходи за амортизация 199906 лв. и допустимите такива 162852.60 лв. на ДМА - положителна репутация, отчетена по повод осъществена бизнескомбинация, в нарушение на нормативните изисквания и на основание чл. 23, ал. 2, т. 14 от ЗКПО отм. във връзка с т. 7,1 от НСС 32, чл. 5, т. 2 от ЗСч и § 4А, ал. 3 от ДР на ЗСч с неотчетените финансови приходи в размер на 625130.40 лв. / изчислени като разлика между 825037.40 лв., представляващи погасено задължение в размер на 982187 лв. по Договор от 20.12.1999 г. към Министерство на икономиката по приватизационна сделка чрез компенсаторни записи придобити за 157149.60 лв. и отчетените, макар и неправилно приходи от финансиране в размер на 199907 лв. по с-ка 705 /"Приходи от финансирания"/. Правилно Съдът е приел установената фактическа обстановка и въз основа на нея е намерил, че спорът е относно това кой е приложимият ред за счетоводно отчитане на извършените плащания за придобиване на дружествени дялове на "Добруджа - Месопромимпекс" ЕООД от ревизираното дружество. Компенсаторните записи са държавни ценни книжа, издадени за обезщетяване на гражданите при определени в законите условия. Компенсаторните записи са с номинал от 1 лв., но се търгуват под номинална стойност, чрез инвестиционни посредници. За предприятията цената на придобитите от тях компенсаторни записи е заплатената за придобиването сума на инвестиционния посредник. Когато предприятие придобива, чрез заплащане с компенсаторни записи дялове от капитала на дружество, следва да осчетоводи финансов приход, който е разликата между номиналната стойност и цената на придобиване на инвестираните компенсаторни записи. Счетоводното отчитане на ценните книжа е регламентирано в НСС 32 - финансови инструменти. В т. 7 - отписване на финансови инструменти на НСС 32 е указано, че при погасяване на договорените условия, следва резултатът от сделката да се отрази като финансов приход или финансов разход. Съгласно НСС 32 - Финансови инструменти т. 7.1 - отписване на финансови инструменти при погасяване на договорените условия резултатът от сделката се отразява като финансов приход или разход. НСС 32 - Финансови инструменти е обнародван с ДВ бр. 3/11.01.2000 г. и е в сила от 01.01.2000 г., поради което е приложим за ревизираните периоди 2000 г. и 2001 г. Когато цената на придобиване на компенсаторните записи е по-ниска от стойността им по номинал, положителната разлика води до нарастване на икономическата изгода през отчетния период чрез намаляване на стойността на пасивите и представлява приход по смисъла на Общите разпоредби на Националните счетоводни стандарти. Дружеството е погасило задължение в размер на 284917 лв. срещу балансовата стойност на компенсаторните записи - 43307 лв. и задължение в размер на 982187 лв. срещу балансовата стойност на компенсаторните записи - 157149.60 лв., като разликите в размер на 241610 лв. през 2000 г. и 825037.40 лв. през 2001 г. представляват финансов приход, подлежащ на отчитане съгласно чл. 5, т. 2 от ЗСч. Предвид обстоятелството, че дружеството не е отчело финансов приход във връзка с извършено плащане на задължение по приватизационен договор с компенсаторни записи, законосъобразно на основание чл. 23, ал. 2, т. 14 от ЗКПО е преобразуван финансовият резултат за 2000 г. с неотчетени финансови приходи в размер на 241610 лв. При ревизията е установено и, че през 2001 г. дружеството неправилно е отчело като приход от финансирания по счетоводна сметка 705 - Приходи от финансирания в размер на 199907 лв., представляващ размер на неправилно отчетената амортизация на определената положителна търговска репутация, поради което на основание чл. 23, ал. 2, т. 14 от ЗКПО (отм.) законосъобразно е преобразуван финансовият резултат за 2001 г. с неотчетените финансови приходи в размер на 625130.40 лв. /представляващи разликата между 825037.40 лв. - 199 907 лв./ Доводът на касатора, че е приложим НСС 20 и НСС 25 настоящата инстанция, подобно на Варненския административен съд намира за неоснователен, доколкото за ревизираните периоди е действал НСС 32, чиито разпоредби като специални /уреждащи счетоводното отчитане на сделки, по които е извършено разплащане с компенсаторни инструменти/ са приложимите разпоредби за счетоводното отчитане на извършените плащания за придобиване на дружествени дялове на "Добруджа - Месопромимпекс" ЕООД от ревизираното дружество. По изложените съображения съдът правилно не е кредитирал заключението на допуснатата съдебно счетоводна експертиза, доколкото изчисленията на експертизата са извършени съгласно НСС 20. Доводът на дружеството, че в приватизационния договор е отчетен факта, че цената се плаща с компенсаторни записи и поради това не следва да се осчетоводява приход след плащането с компенсаторните записи е неоснователен. Неспазването на изискванията на счетоводното законодателство за осчетоводяване на приходите за данъчни цели по чл. 23, ал. 2, т. 14 ЗКПО (отм.) е основание за увеличение на финансовия резултат като приложението на текста не е предоставено на преценката на данъчния орган и Съда, а е задължително, тъй като нормата е императивна. Доколкото при условията на чл. 218, ал. 2 от АПК касационната инстанция е длъжна да следи за правилното приложение на материалния закон, то направеното възражение за изтекла давност следва да бъде обсъдено от настоящата инстанция. От възникването на данъчните задължения до настоящия момент са действали два закона, регламентиращи тяхното погасяване по давност. Първата разпоредба е тази на чл. 140, ал. 1 от ДПК съгласно която публичните вземания се погасяват с изтичането на пет годишен давностен срок, смятано от първи януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. Третата разпоредба е чл. 171, ал. 1 от ДОПК, според която публичните вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. В ДПК и ДОПК е регламентирана и т. н. "абсолютна давност" - чл. 141, ал. 2 от ДПК, чл. 171, ал. 2 от ДОПК, според която с изтичането на 10 годишен давностен срок, считано от 01. януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати данъчното задължение, се погасяват всички публични вземания, независимо от спирането или прекъсването на давността, освен в случаите, когато задължението е отсрочено или разсрочено. Доводът на жалбоподателя за изтекла погасителна давност също е неоснователен. Съгласно приложимите към задълженията за 2000 г. и 2001 г. разпоредби на чл. 140 от ДПК (отм.) и чл. 141 от ДПК (отм.) давността за задълженията възникнали за 2000 г. е започнала да тече от 01.01.2002 г., а за задълженията за 2001 г. от 01.01.2003 г. При липса на прекъсване или спиране на давността вземането се погасява с изтичането на пет годишен давностен срок, като за задължението за 2000 г. давността срок се е погасявала на 01.01.2007 г. Ревизионното производство е започнало преди тази дата. Ревизионното производство е спряно /по молба на жалбоподателя, като при спирането му, съгласно разпоредбата на чл. 43 от ДПК (отм.) е спрял да тече и давностния срок за погасяване на задълженията. С възобновяването на ревизионното производство отново е за почнал да тече срока по чл. 140 от ДПК (отм.). От датата на възобновяването на ревизията до датата на издаване на ревизионния акт не са изтекли предвидените в чл. 140 от ДПК (отм.) срокове за погасяване на давността. Предвид на изложеното, Решението на Варненския административен съд се явява правилно и законосъобразно, и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо "А" отделение,