Решение № 12706 от 9.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9773/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Василева, срещу Решение 3604/29.07.2025 г., постановено по адм. дело 730/2025 г. по описа на Административен съд - Благоевград. Съдебното производство е за втори път пред настоящата инстанция, след като с Решение 4519/30.04.2025 г., постановено по адм. дело 1836/2025 г. по описа на ВАС е отменено Решение 4590/27.12.2024 г., постановено по адм. дело 837/2023 г. по описа на Административен съд Благоевград и делото е върнато с указания за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Касаторът обжалва решението на административния съд като неправилно поради постановяването му в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба са изложени доводи за изолирана оценка на фактите и събраните доказателства. Твърдят се множество противоречия в тезата за реално осъществяване на доставки на стоки и услуги по фактурите, издадени от Вида Транс 2015 ЕООД, Мираж 23 ЕООД, Софт Тех ЕООД, Инвора ЕООД, Лайф Консулт 2020 ЕООД, Леге Инвест 2020 ЕООД и Смарт Билд Груп ЕООД. Акцентира се върху пропуска на съда да обсъди въпроса за автентичността на оспорените по реда на чл. 193 ГПК частни документи. На следващо място се изтъква, че жалбоподателят не е провел пълно и главно доказване на релевантните обстоятелства за правото на приспадане на данъчния кредит, като дори част от отговорите по приетата съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) също дискредитират защитната теза. Оплакванията са развити подробно в касационната жалба. Отправя искане за отмяна на обжалваното решение и постановяване на ново по същество, с което жалбата срещу процесния ревизионен акт (РА) да бъде отхвърлена. Претендира присъждане на деловодни разноски за юрисконсултско възнаграждение и заплатената държавна такса за касационното обжалване. Ответникът - Климатик Благоевград ЕООД, чрез процесуалния представител адв. Испиридонова, оспорва касационната жалба по аргументи, изложени в хода на делото и писмено становище по същество. Отправя искане първоинстанционното решение да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба с позиция за липса на отменителни основания по чл. 209 АПК. Върховният административен съд, Първи състав на Осмо отделение, след преценка по допустимостта на жалбата, правилността на решението на заявените касационни основания и извършена служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна. Предмет на оспорване в производството пред Административен съд Благоевград е бил РА Р-22000122001834-091-001/20.12.2022 г., потвърден с Решение 767/08.06.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Климатик Благоевград ЕООД са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди м. 11.2017 г., м. 01, м. 04, м. 05, м. 09 и м. 12.2019 г., м. 01 и м. 04.2020 г., м. 04, м. 05 и м. 06.2021 г., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 16 462,83 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 5 435,03 лева. Установяванията на съда по фактите обхващат извършените процесуални действия в хода на ревизията, възложена със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22000122001834-020-001/12.04.2022 г. Посочено е, че констатациите, анализът и изводите в РА са обосновани от ревизиращия екип на база наличните при ревизирания субект документи, в съпоставка с данните от информационната система на НАП. На следващо място съдът е разгледал съдържанието на Решение 767/08.06.2023 г. на ДД ОДОП София (стр. 3-5 от него), вкл. данните относно размера на непризнатия данъчен кредит на жалбоподателя за ревизираните периоди. Предложенията за установяване на задълженията на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-22000122001834-092-001/21.10.2022 г. В производството по адм. дело 837/2023 г. по описа на Административен съд Благоевград е била назначена ССЕ, чието основно заключение е приобщено в с.з. на 24.01.2024 г. и дадено в констативната част на съдебния акт. Допълнителното заключение на ССЕ и отговорите на вещото лице при изслушването му в с.з. на 07.10.2024 г. не са поместени в съдебния акт. От тях става ясно, че счетоводството на дружеството (с/ки 302, 611, 702, 703) не е водено на аналитично ниво, разходите са отчитани общо и не е формирана себестойност по обекти. При изготвянето на заключението експертът е направил опит да обвърже данните с фактури за последваща реализация, които не се намират по делото. От правна страна съдът е приел жалбата за допустима и след извършената проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК е потвърдил възлагането на ревизионното производство и издаването на РА от компетентни органи по приходите, в изискуемата форма и подписан с валидни електронни подписи. При ревизията не са намерени съществени нарушения на административнопроизводствените правила, водещи до отмяната на акта. По приложението на материалния закон административният съд е извел условията за възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит съгласно националния закон. Цитирана е преюдициалната практика на Съда на ЕС по въпросите за реалното изпълнение на доставката и обхвата на дължимата проверка от националната решаваща юрисдикция съединени дела С-80/11 и С-142/11, дело С-18/13, дело С-324/11, дело С-643/11, дело С-281/20 и др. Като ирелевантни за преценката в това отношение са възприети установените от органите по приходите обстоятелства и констатациите в РА/РД, свързани с липсата доказателства за материална и кадрова обезпеченост на изпълнителя, заплащането на наем от доставчика за търговски обект, евентуални нарушения на трудовото и осигурителното законодателство, недекларирани или неточно декларирани трудови договори, неспазване на изискването за отразяване на фактурите в дневника по ДДС, а въпросът за произхода на стоката не следва да се абсолютизира. Съгласно изложените съдебни мотиви, в ревизионното производство ревизираното лице е представило достатъчно убедителни доказателства за изпълнението на услугите, като в случаите, в които предмет на доставките са СМР, налице е установяване и предаване на видовете строителни дейности с двустранно подписани актове за приемането им. Оспорените данъчни фактури са декларирани пред приходната агенция като издадени от издателя на фактурите и материализиращи волята за сключване на търговска сделка именно на това дружество. Автентичността на фактурите е доказана с отразяването им в СД и дневника за продажби по ЗДДС, подадени в НАП от доставчиците. Посоченото признание на доставчика, че дължи данък по повод на спорните сделки важи срещу него и има материална доказателствена сила, която не е опровергана от други насрещни доказателства. В процесния случай данъчната администрация не е установила, че търговското дружество е участвало в измама с ДДС и е знаело или е трябвало да знае, че процесните сделки са част от такава измама. Обжалваното решение на Административен съд - Благоевград е валидно и допустимо, но неправилно. Събраните доказателства по делото не са разгледани от съда в тяхната цялост и взаимовръзка. Оплакванията на жалбоподателя са споделени от първоинстанционния съд с генерални доводи по същество, без да е извършил критична оценка на фактическата обстановка в съответствие с разпоредбите на данъчния закон. С оглед на констатираните пропуски настоящата касационна инстанция приема, че задълженията за съвкупна оценка на обстоятелствата и за излагане на съображения по спорните въпроси не са изпълнени надлежно - по арг. чл. 160, ал. 2 ДОПК във вр. с чл. 172а, ал. 2 АПК. В решението липсват самостоятелни изводи по главния въпрос, касаещ реалното осъществяване на доставките на стоки и услуги по чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Не е обсъдена в конкретика съпътстващата първична документация към нито една от фактурите с издатели Вида Транс 2015 ЕООД, Мираж 23 ЕООД, Софт Тех ЕООД, Инвора ЕООД, Лайф Консулт 2020 ЕООД, Леге Инвест 2020 ЕООД и Смарт Билд Груп ЕООД. С молба от 20.10.2023 г. - л. 987 от делото, от страна на ответника е повдигнат въпросът за автентичността на представените частни документи от името на Климатик Благоевград ЕООД с две допълнения към жалбата по реда на чл. 152 ДОПК с вх. 23-22-40#6/04.04.2023 г. (л. 90 и сл. от делото) и вх. 23-22-40#10/10.05.2023 г. (л. 115 и сл. от делото), в т.ч. неподписани товарителници с изпращачи Леге Инвест 2020 ЕООД и Инвора ЕООД, приемо-предавателен протокол към фактура 4/01.04.2021 г., Акт 1 от 13.11.2017 г. и от 29.11.2017 г., незаверени копия на фактури, както и еднотипни писмени обяснения от Вида Транс 2015 ЕООД (л. 123), Софт Тех ЕООД (л. 125), Инвора ЕООД (л. 127 и т.н.), Лайф Консулт 2020 ЕООД и Леге Инвест 2020 ЕООД, в които е заявено, че са изпълнили доставките към ревизираното дружество. Молбата е докладвана в първото с.з. по делото на 24.01.2024 г. и процесуалният представител на жалбоподателя е заявил, че ще се ползва от тях, но не е ангажирал допълнителни доказателствени искания в тази връзка. Като частни документи посочените нямат обвързваща съда доказателствена сила и затова при оспорването им по реда на чл. 193 ГПК от приходната администрация, е следвало да бъдат обсъдени по отделно и в тяхната съвкупност при постановяване на крайното решения в случая. В този смисъл се споделят оплакванията в касационната жалба за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, свързани с това, че съдът неправилно ги е кредитирал в цялост. С оглед на горното необосновано решаващият съд е приел, че дружеството-жалбоподател е успяло да проведе главно и пълно доказване на отречените факти с РА наличие на реални доставки по фактурите с издатели Вида Транс 2015 ЕООД, Мираж 23 ЕООД, Софт Тех ЕООД, Инвора ЕООД, Лайф Консулт 2020 ЕООД, Леге Инвест 2020 ЕООД и Смарт Билд Груп ЕООД. Освен останалите факти и обстоятелства, пораждащи основателни съмнения относно реалността на сделките, част от мотивите в съдебния акт възпроизвеждат оплакванията от жалбата по реда на чл. 156 ДОПК. Така например на стр. 13, абз. 1 от решението се сочи, че Мястото на натоварване на стоките е уточнено и в писмените обяснения на доставчиците издали спорните фактури приложени към настоящето допълнение. - к.м. Преценката в тази насока, според съдебната практика на СЕС, се извършва в съответствие с принципа на национална процесуална автономия и е в компетентността на националната юрисдикция съобразно националните правила за доказване - т. 37 и т. 43 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, Евита-К, както и т. 31 и т. 32 от решение на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, Боник. Данъчно задълженото лице е длъжно да представи обективни доказателства, че стоките и услугите действително са му били доставени от данъчно задължени лица за целите на подлежащи на облагане с ДДС негови сделки, по отношение на които то действително е платило ДДС. Тези доказателства могат да включват по-специално документи, държани от доставчици на стоки или услуги, от които данъчно задълженото лице е придобило стоки и услуги и за които е платило ДДС. Оценка, направена вследствие на експертиза, назначена от национална юрисдикция, при необходимост може да допълни посочените доказателства или да подсили тяхната надеждност, но не и да ги замени. т. 44 и т. 45 от решение на СЕС от 21.11.2018 г. по дело C664/16, Lucreюiu Hadrian Vгdan. Безспорно факти като отсъствието на материална и складова обезпеченост при доставчика, неосъществяване на контакт с дружествата, липса на назначен персонал и др. изброени от първостепенния съд, не са елемент от фактическия състав на спорното право. Преди преценката на съда за недобросъвестни действия и нарушения от страна на жалбоподателя, е било необходимо да установи главния факт за облагането с ДДС. Заключенията на ССЕ не са обсъдени в съответствие с изискването на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Съдът е игнорирал напълно допълнителната ССЕ и уточняващите отговори от вещото лице Тахова при изслушване на заключението ѝ в с.з. на 07.10.2024 г. Единствената индиция за реалност на стопанските операции в случая (доставка на тръби, фитинги, фреон за климатици и пропилен гликол и услуги като демонтиране, преместване и монтиране на климатици, доставка и монтаж на стоманени тръби, спирателни вентили, фитинги, алуминиеви радиатори, пренавиване на ротор и др.), остава декларирането на фактурите от Климатик Благоевград ЕООД и доставчиците в отчетните регистри и СД за ДДС (с изключение на Мираж 23 ЕООД). Това обстоятелство обаче не придава материална доказателствена сила на оспорените от ответника документи, както неправилно е приел съдът в мотивите. В обобщение, дължима е отмяна на първоинстанционното решение поради постановяването му при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, довели до необосновани правни изводи и неправилно приложение на материалния закон. С оглед на регламентираното правомощие по чл. 227, ал. 1 АПК и доколкото делото е изяснено от фактическа и правна страна, касационната инстанция следва да разреши спора по същество като отхвърли жалбата на Климатик Благоевград ЕООД срещу РА Р-22000122001834-091-001/20.12.2022 г., потвърден с Решение 767/08.06.2023 г. на ДД ОДОП София, по отношение на неправомерно упражненото право на приспадане на данъчен кредит по фактури 304/13.11.2017 г. и 307/29.11.2017 г. с издател Вида Транс 2015 ЕООД, по фактури 30...2/08.01.2019 г., 30...4/11.01.2019 г., 30...5/14.01.2019 г., 30...6/17.01.2019 г., 30...7/21.01.2019 г. и 30...8/25.01.2019 г. с издател Мираж 23 ЕООД, по фактури 502/05.09.2019 г., 515/11.09.2019 г., 577/30.09.2019 г. и 815/18.01.2019 г. с издател Софт Тех ЕООД, по фактура 81/07.01.2020 г. с издател Инвора ЕООД, по фактура 803/10.04.2020 г. с издател Лайф Консулт 2020 ЕООД, по фактури 4/01.04.2021 г., 6/02.04.2021 г. и 9/01.04.2021 г. с издател Леге Инвест 2020 ЕООД и по фактури 745/28.05.2021 г., 748/30.05.2021 г., 749/30.05.2021 г. и 750/31.05.2021 г. с издател Смарт Билд Груп ЕООД. Предвид изхода от делото и своевременната претенция на процесуалния представител на касатора, с оглед на конкретния материален интерес от 21 897,86 лв., на НАП (по арг. от § 1, т. 6 ДР АПК) се дължат разноски в общ размер на 5 091,82 лв. за производствата пред двете съдебни инстанции, както следва: юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК и заплатените държавни такси за касационно обжалване в размер на 350,36 лв. Воден от горното и на основание чл. 227, ал. 1 във вр. с чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. второ АПК, Върховният административен съд, Първи състав на Осмо отделение,