Решение № 3979 от 8.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6814/2014 г.

Решение № 3979 от 8.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6814/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК), във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Димитър Петров Харбалиев, с Брестник, против решение № 605/06.03.2014 г., постановено по адм. д. № 517/2013 г., по описа на Административен съд - Пловдив /АС/, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 161203459/25.10.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, ИРМ Кърджали, потвърден с Решение № 55 от 21.01.2013 г. на директор дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. Пловдив, при Централно управление на Национална агенция за приходите. Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуален закон, поради противоречие в приетото от съда в мотивите и крайния извод, както и поради липса на собствени изводи, различни от приетите в хода на ревизионното производство, досежно предоставени в заем суми. Подробни съображения в подкрепа на становището и искането са изложени в касационната жалба и писмени бележки. Претендира разноски. Ответникът директор на Дирекция "ОДОП" - Пловдив, при ЦУ на НАП, оспорва касационната жалба. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, поради което е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна поради следните съображения: Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № 161203459/25.10.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, ИРМ Кърджали, потвърден с Решение № 55 от 21.01.2013 г. на директор дирекция "ОДОП " - гр. Пловдив в частта, с която на Димитър Петков Харбалиев са определени данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 165 820.50 лв. и лихви 61 370.85 лв.; данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 41 529.16 лв. и лихви в размер на 9 966.79 лв., както и допълнително установените задължения за задължителни осигурителни вноски и прилежащите лихви на самоосигуряващото се лице за периода 2008 - 2009 г.: вноски за ДОО 6 350.55 лв.; - лихви за ДОО 4 172.05 лв.; - вноски за ДЗПО 2 144.09 лв.; - лихви за ДЗПО 1 355.46 лв.; - вноски за ЗО 2 955.58 лв.; - лихви за ЗО 945.47 лв. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. Спазени са разпоредбите на чл. 124 от ДОПК. По същество на спора за установено съдът е приел, че на лицето е извършена предходна ревизия, включително като ЕТ, която е завършила с влязъл в сила РА № 161202405/20.06.2012 г. Установено е, че към 31.12.2007 г. е налице несъответствие между приходите и доходите, поради което началното салдо за процесната 2008 г. е нулево. След извършен анализ на всички представени документи, писмени обяснения, декларации, отговори от направени запитвания до трети лица, получена информация от други контролни органи, съдът е възприел за законосъобразно установеното в хода на ревизионното производство несъответствие на извършените разходи с получените доходи за 2008 г. и 2009 г., поради което е налице обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК и е определена данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от кодекса. Съдът е обсъдил присъединените с Протокол от 26.07.2012 г., РА № 251003900/23.11.2010 г. и РД № 1003900 от 30.08.2010 г., ведно с приложените доказателства към него издадени на "Луксъри" ЕООД. В хода на ревизията на дружеството е установено, че внесените парични средства в "Луксъри" ООД от жалбоподателя през 2008 г. в размер на 1 470 634.45 лв. и през 2009 г. в размер на 836 700.00 лв., са негови лични средства, като не са представени документи, счетоводни справки и др., доказващи друг източник на финансиране във връзка с посочените суми. Този извод е изведен от органа по приходите, тъй като е установено финансиране на дейността на дружеството, след преглед на банковите документи за 2008 и за 2009 г. като е констатирано, че касово по банкова сметка на дружеството са превеждани суми от жалбоподателя, с основание "захранване на сметка". С договор от 03.09.2009 г. е извършена продажба на дружествени дялове на "Луксъри" ООД от Д. Харбалиев и М. Бобчева. От Областна дирекция на МВР - Пловдив, сектор "Противодействие на икономическата престъпност", за установено съдът е приел, че не са предадени хронологични регистри на счетоводните сметки на "Луксъри" ООД, като в хода на ревизионното производство извършено на "Луксъри" ЕООД, управителя на дружеството е заявил, че няма регистър на с/ка 499. На следващо място за установено съдът е приел, че жалбоподателя е построил недвижим имот в с. Брестник, като не е представи документи за направените разходи за строителството и обзавеждането му, поради което на основание чл. 60, ал. 1 от ДОПК е изготвена експертна оценка от която се установява обобщена себестойност на извършените СМР по стопански начин за всички обекти към 31.12.2008 г. - 149 700.00 лв. и към 31.12.2009 г. - 131 100.00 лв. С възражението към РД от жалбоподателя са предоставени регистри на с/ки 499 /други кредитори/ и с/ка 107 /сметка на собственика/, но тъй като не са заверени с печат на "Луксъри" ООД и са подписани единствено от жалбоподателя, а не от новия едноличен собственик Е. Стоянов, съдът е приел, че от органите по приходите е прието, че липсват доказателства за тяхната достоверност. Подробно съдът е обсъдил приетата без оспорване съдебно-счетоводна експертиза, съгласно която от представени хронологични и аналитични регистри на "Луксъри" ООД, се установява, че вноските, правени по банковата сметка на дружеството от жалбоподателя са осчетоводени по дебита на с/ка 503 Разплащателна сметка в увеличение на паричните средства по сметката и по кредита на сметка 501 Каса в левове в намаление на паричните средства в касата, като вещото лице е посочило, че описаните вноски не кореспондират със записванията по с/ки 499 Други кредитори или 107 Сметка на собственика. Неправилно според вещото лице е интерпретиран характера на внасяните суми по банковата сметка на "Луксъри" ООД като лични средства на съсобственика. Вещото лице е дало заключение, че жалбоподателят е внесъл под формата на допълнителни парични вноски, съгласно чл. 134 от ТЗ, сума в размер на 625 000.00 лв. за 2008 г., сума в размер на 235 000.00 лв. за 2009 г., като през 2009 г. му е върната сума в размер на 700 000.00 лв. След съпоставка на приходите и разходите на жалбоподателя, вещото лице е изготвило подробна справка за паричния поток на жалбоподателя по години, като е установило, че за 2008 г. разходите надвишават приходите със сумата от 419 315.79 лв., а за 2009 г. приходите надвишават разходите със сумата 92 114.56 лв. Обсъдено е уточнението на вещото лице в съдебно заседание, че разпечатки на с/ки: 503, 499 и 107 за 2008 и 2009 г., са представени от жалбоподателя и не са налични по преписката, по която няма подробно движение на с/ка 501 и с/ка 503, а справката за с/ка 499 не е аналитична. За неоснователно е прието възражението на жалбоподателя, че органите по приходите не са признали извършените от него парични вноски по банковите сметки и касата на дружество "Луксъри" ООД за периода 2008 - 2009 г., като този извод съдът е приел, че се подкрепя и от изводите на вещото лице, съгласно което от аналитичните регистри на с/ки 499 Други кредитори и 107 Сметка на собственика за периода 01.01.2008 г. - 31.12.009 г. се установява, че лицето е правило вноски в касата на дружеството при временен недостиг на парични средства. - 625 000.00 лв. - през 2008 г. и 235 000.00 лв. - през 2009 г. С оглед обстоятелството, че не са представени документи за произхода на тези средства, нито счетоводни справки или други, доказващи източника на финансиране с посочените суми, съдът е приел за правилен извода на органите по приходите, че се касае за лични средства, поради което същите подлежат на облагане. В тази част заключението на вещото лице е кредитирано от съда като отговарящо изцяло на поставените задачи. След извършен анализ на относимите обстоятелства от ал. 2 на чл. 122 от ДОПК и съпоставка на извършените парични разходи с получените приходи, съдът е приел, че законосъобразно в хода на ревизията са определени данъчни основи за 2008 г. - 1 666 875.21 лв. и за 2009 г. - 412 980.29 лв. На следващо място съдът е приел, че не са представени доказателства, оборващи изводите на органа по приходите относно получените от жалбоподателя заеми, тъй като са подробно разгледани в ревизионното производство, приключило с РА № 1203459/27.08.2012 г. Не са представени доказателства, които да променят изводите на органите по приходите относно направените разходи от данъчно задълженото лице за изграждане на недвижим имот в с. Брестник. В частта по КСО и ЗЗО, съдът е приел, че въз основа на така установените доходи, посочени в частта по ЗДДФЛ, законосъобразно органът по приходите е определил окончателен размер на осигурителния доход по години, върху който са доначислени осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО - УПФ и ЗО, определени върху осигурителния доход, установен по реда на чл. 122 - 124а от ДОПК. При определяне на окончателния размер на осигурителния доход на ревизираното лице и дължимите вноски, е взет предвид максималният размер на месечния осигурителен доход, определен със Закона за бюджета на ДОО за съответната година. Решението е неправилно. Основният спорен момент по делото е процесните суми за 2008 г. - 1 470 634.45 лв. и за 2009 г. - 836 700.00 лв., постъпили по банковата сметка на "Луксъри" ООД, какъв произход имат. В мотивите на съдебния акт е прието, че се кредитира заключението на вещото лице, съгласно което от аналитичните регистри на с/ки 499 Други кредитори и 107 Сметка на собственика за периода 01.01.2008 г. - 31.12.009 г. се установява, че касаторът е правил вноски в касата на дружеството при временен недостиг на парични средства - 625 000.00 лв. - през 2008 г. и 235 000.00 лв. - през 2009 г., а същевременно е отхвърлена изцяло жалбата на ДЗЛ. Заключението на вещото лице е изготвено въз основа на хронологични и аналитични регистри на "Луксъри" ООД, като подробно движение на хронологичните регистри на сметка 503 и 501 са дадени в табличен вид. От аналитичните регистри на с/ка 499 и 107 е установено движението по сметките и установените под формата на допълнителни парични вноски суми. Електронни записи по сметки и разпечатки на същите са приети по делото, като са заверени от счетоводителя на "Луксъри" ООД и са оспорени от ответника досежно тяхната достоверна дата, тъй като се представят в хода на съдебното обжалване. Действително, приетите по делото хронологични и аналитични регистри, част от тях представени възражението срещу РД, друга част в хода на съдебното обжалване, не се ползват с материална доказателствена сила, но същите следва да бъдат обсъдени с останалите доказателства по делото, като няма процесуална пречка да бъдат ценени като годни доказателства. Следва да се има предвид, че в хода на ревизионното производство извършено на "Луксъри" ЕООД едноличния собственик е декларирал липса на регистър на сметка 499, но същевременно се установява, че от офис ползван от Харбалиев от ОД на МВР Пловдив са били иззети счетоводни документи /л. 1025, т. 4/, като от органа по приходите са изискани само разпечатка на банкова сметка на дружеството /стр. 1027, т. 4/ и др. доказателства, но не и извлечения от счетоводни сметки, с изключение на "Луксъри Хоумс" ООД. В тази насока не са обсъдени възраженията на касатора, че разпечатките от регистрите са били представени по-късно, след като са му били върнати от органите на полицията иззетите компютърни устройства. При така установеното е основателен довода на касатора за допуснато от съда съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Същото се изразява в противоречие в мотивите на съдебния акт, водещо до липса на възможност за настоящата инстанция да провери действителната воля на съда и преди всичко, въз основа на които доказателства, съдът приема за установени релевантните за спора факти. Така от една страна съдът приема, че кредитира заключението на вещото лице досежно установените под формата на допълнителни парични вноски суми, а от друга страна отхвърля жалбата изцяло, като приема, че законосъобразно е установена данъчната основа за облагане по ЗДДФЛ. На следващо място липсват мотиви на съда относно представените доказателства и твърденията на ДЗЛ за получени заеми от Нанко и Галин Савов, Иван Цинков, Кирил Христев и Борис Калайджиев. Посочено е само, че е взето отношение в РД № 1203459/27.08.2012 г., но собствени доводи не са изложени. Не са обсъдени приетите по делото договор за заем с лицето И. Стоименов Петков и анекси към тях, договори за заем с лицето К. Христев и анекси, както и записи на заповед със същото лице и разписки. Договори за заем от И. Цонков и доказателства за получен от същото лице заем от "ОББ" АД и др. Съгласно разпоредбата на чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът е длъжен да се произнесе по същество относно спорното материално право, поради което и следва да изложи собствени мотиви, след обсъждане доводите на страните и събраните доказателства. Липсата на мотиви или противоречиви мотиви по своята същност представлява липса на възможност от касационната инстанция да провери кои правнорелевантни факти съдът е приел за установени и въз основа на кои доказателства, респективно как те са отнесени към приложимата материално правна разпоредба. Предвид установеното и връзката на задълженията по ЗДДФЛ с определяне на останалите задължения за осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО - УПФ и ЗО и приложимостта на разпоредбата на чл. 122 - 124а от ДОПК, настоящият състав намира, че решението е изцяло неправилно, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради което следва да бъде отменено и делото върнато на същия съд за ново произнасяне от друг състав на съда. При новото разглеждане на делото, следва да се обсъдят всички събрани по делото доказателства, относими към спорното материално право, ведно със заключението на ССЕ, като при необходимост и по преценка на съда може да се допусне повторно изслушване на вещото лице или поставяне на допълнителна задача с участие на компютърен специалист, след проверка на момента на записите по сметките в компютърните устройства или изслушване на свидетелски показания. С оглед крайния съдебен акт по искането за разноски, на основание чл. 226, ал. 3 от АПК, следва да се произнесе АС при новото разглеждане на делото. Предвид на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК