Решение № 11462 от 25.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4742/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Тодорова, срещу Решение 267 от 21.02.2024 г., постановено по адм. дело 24/2024 г. по описа на Административен съд - Перник, с което по жалба на ГРАОВО ТРАНС ЛЕС ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22001421006117-091-001/13.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД па НАП София, потвърден с Решение 1443/10.10.2023 г. на директора на дирекция ОДОП София. С касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното съдебно решение поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, противоречие с материалния закон и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че решението е немотивирано, налице е единствено изброяване на съставените във връзка с доставките документи, без да е направена никаква връзка между тях. Оспорен е изводът на съда за наличие на нормативно изискуемите предпоставки за признаване право на данъчен кредит по процесните фактури. Сочи се, че не са ангажирани доказателства за добитото количество дървесина, за транспорта й и за съхранението й до датата на прехвърлянето й на ревизираното дружество. Твърди се, че в случая не са спазени изискванията на Закона за горите и правилника за прилагането му. Изложени са доводи за материална законосъобразност на РА и в частта на установените задължения по ЗКПО. В съдебно заседание касаторът, представляван от юрк. Згурева, моли обжалваното решение да бъде отменено по аргументи, изложени в жалбата и в представени по делото писмени бележки. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът ГРАОВО ТРАНС ЛЕС ЕООД, чрез адв. Маркова, изразява становище за неоснователност на касационната жалба и моли обжалваното решение да се остави в сила. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, намира жалбата процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: С РА Р-22001421006117-091-001/13.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД па НАП София, потвърден с Решение 1443/10.10.2023 г. на директора на дирекция ОДОП София, предмет на оспорване пред първоинстанционния съд, на ГРАОВО ТРАНС ЛЕС ЕООД са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер на 323 917,07 лв., ведно със съответните лихви за забава, в резултат на отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД, както и по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) в общ размер на 124 962,53 лв., ведно със съответните лихви. Установено е, че през ревизирания период основната дейност на дружеството се изразява в осъществяване на товарен автомобилен транспорт, дърводобив, добив, сеч, извоз на дървесина. Дружеството разполага с производствен цех, находящ се в гр. Брезник. Издадено му е Удостоверение 8661 от 25.01.2019 г. от Изпълнителна агенция по горите за регистрация в публичен регистър на търговци за извършване на следните дейности в горските територии: стопанисване на горски територии и добив на дървесина. На основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 от ЗДДС, във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС приходните органи са приели, че на дружеството следва да бъде отказано право на данъчен кредит в общ размер на 323 917,07 лв. по фактури, издадени от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД, подробно описани на стр. 61 73 от РД. Предмет на доставките е дървесина, която е отразена счетоводно по сметка 304-Стоки и услуги по сеч, рампиране и извозване, отразени по сметка 602-Разходи за външни услуги. При проверка в ИС на НАП е установено, че процесният доставчик е отразил фактурите в дневниците за продажби и справките декларации за съответните периоди. Изводът за нереално изпълнение на доставките от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД е мотивиран с непредставянето на доказателства относно начина на реализиране на доставките, за транспортирането на стоките, както и за чия сметка е уговорен транспортът. Констатирано е, че в хода на ревизията от доставчика не са представени доказателства, въз основа на които да се установи произходът на стоката, къде същата е била съхранявана и дали е съществувала съм датата на извършената доставка. Относно фактурираните услуги е прието за недоказано, че доставчикът е разполагал с кадрова и материално техническа обезпеченост за тяхното реализиране. По мотивите, изложени във връзка с облагането по ЗДДС, приходните органи са приели, че е налице основание по чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10 ЗКПО за увеличение на счетоводния финансов резултат за данъчен период 2019 г. на дружеството със сума в размер на 757 574,88 лева, представляваща счетоводно отразените разходи във връзка с фактурите, издадени от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД, описани на стр. 11- 17 от РД. За ревизираната 2020 г., въз основа на мотивите и констатациите във връзка с облагането по ЗДДС, приходните органи са приели, че е налице основание по чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10 ЗКПО за увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството със сума в размер на 492 010,40 лева, представляваща счетоводно отразените разходи във връзка с фактурите, издадени от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД, описани на стр. 22 - 25 от РД. Първоинстанционният съд е отменил оспорения ревизионен акт, като е приел, че същият е издаден от компетентни органи, при спазване на процесуалните правила, но в противоречие с материалния закон. Съдът е формирал извод, че приетите по делото доказателства в тяхната съвкупност сочат, че жалбоподателят е доказал изпълнението на всички законови предпоставки за признаване на претендираното право на данъчен кредит и реалното получаване на стоките и услугите, предмет на доставките от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД. В тази насока е приел, че процесните фактури отговарят на изискванията на чл. 114 ЗДДС и са включени в дневниците за покупки на получателя и в дневниците за продажби на доставчика. Въз основа на съставените във връзка с доставките приемо-предавателни протоколи, съдът е преценил, че в случая е налице индивидуализация на доставените стоки, съответно приет е и резултатът от извършените услуги. Доказано е, че процесните доставки са счетоводно отразени при жалбоподателя и са използвани за последващи облагаеми доставки. Първоинстанционният съд е отрекъл мотивите на ревизиращите органи във връзка с липсата на материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика, обосновали отказа на данъчен кредит по процесните доставки, като е приел, че тези обстоятелства са ирелевантни по отношение на реалното им изпълнение. Същевременно е посочил, че по делото са ангажирани доказателства, че ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД е разполагало с наети превозни средства, с които е осъществявало транспортирането на стоките и изпълнението на услугите. По делото са представени и 20 броя граждански договори, сключени между физически лица и доставчика. Съобразно мотивите за реалност на спорните доставки, административният съд е формирал извод за незаконосъобразност и на установените задължения за корпоративен данък. Издадените в полза на жалбоподателя фактури отразяват вярно посочените в тях стопански операции, доколкото същите са реално осъществени, поради което неправилно не са били признати за данъчни цели от страна на приходните органи. Решението е правилно. Първоинстанционният съд е установил относимите към предмета на спора факти след обсъждане на приетите по делото писмени доказателства и доказателствени средства, като е изложил подробно мотивирани правни изводи за материална незаконосъобразност на РА. Неоснователно е касационното оплакване за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката, съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Правилен е изводът на първоинстанционния съд, че в случая ревизираното дружество е доказало наличието на горепосочените предпоставки за възникване на правото му на данъчен кредит по доставките от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД. В хода на ревизията и при административното обжалване на РА от ГРАОВО ТРАНС ЛЕС ЕООД са представени както процесните фактури, така и вторични счетоводни документи, установяващи реалното изпълнение на доставките на стоки и услуги. Изпълнено е изискването на чл. 71 ЗДДС - издадените от доставчика фактури съответстват на изискванията на чл. 114 ЗДДС, в т.ч. отразено е количеството и вида на стоката, респ. предмета на услугата. Както правилно е съобразил административният съд, за установяване предаването и приемането на стоките и резултата от услугите са съставени приемно-предавателни протоколи, съдържащи посочване на вида и количеството на предадените стоки, съответно описание на предмета на приетата услуга, подписани от представители на двете дружества. Местата на натоварване и разтоварване на стоките, респ. на изпълнение на услугите, са отразени в представените по делото товарителници. В същите се съдържа информация за изпращач и превозвач - ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД, получател - ГРАОВО ТРАНС ЛЕС ЕООД, място и дата на натоварване, място и дата на разтоварване, наименование на товара, индивидуализация на превозното средство - марка, модел и peг. номер, имена на придружител на стоките. От представените с ревизионната преписка договори за наем на МПС е видно, че доставчикът е разполагал с наети транспортни средства през ревизираните периоди, като съгласно товарителниците, именно тези МПС са използвани за транспорта на стоките. Следователно, неоснователно е касационното възражение за липса на доказателства за мястото на предаване на стоките и за начина на транспортирането, като следва да бъде съобразено, че така представените доказателства не са оспорени от ответника в първоинстанционното производство. Както в хода на ревизията, така и с приетата от АС Перник съдебно-счетоводна експертиза, е установено по категоричен начин счетоводното отразяване на процесните доставки в счетоводството на ГРАОВО ТРАНС ЛЕС ЕООД. Констатирано е от вещото лице, че стоките и услугите по доставките от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД са използвани от ревизираното дружество за облагаемата му дейност, като в заключението са отразени получателите по последващите доставки, предметът им, данъчна основа и начислен ДДС. Правилно първоинстанционният съд е съобразил, че обезпечеността на доставчика материално-техническа и кадрова, не е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит и в този смисъл е постоянната практика на СЕС, в т.ч. решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в редица решения на ВАС. Съгласно тази практика, липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. В случая не са налице твърдения и посочени от приходните органи конкретни улики, че ГРАОВО ТРАНС ЛЕС ЕООД е участвало в данъчна измама и е действало недобросъвестно. Същевременно, както се посочи, по делото са ангажирани доказателства, неоспорени от приходната администрация, за наети от доставчика транспортни средства, с които съгласно отразеното в представените товарителници е извършен транспортът по доставките. Представени са и граждански договори за наети от дружеството физически лица, на които е възложено извършването на различни дейности, в т.ч. сеч, рампиране, товарене и разтоварване на трупи и дървесина. Соченото от касатора нарушение на Закона за горите (ЗГ), изразяващо се в непредставяне от доставчика на превозни билети съгласно изискването на чл. 211 ЗГ, не може да обоснове извод за нереалност на процесните доставки, доколкото в случая от ревизираното дружество е доказано наличието на всички елементи от фактическия състав за признаване правото на данъчен кредит по същите. Правилно административният съд е приел, че фактурите, издадени от ДЪРВОДОБИВ БРЕЗНИК ЕООД, отразяват реално осъществени доставки. Разходите, осчетоводени от ревизираното дружество по тези фактури, с оглед изложените по-горе мотиви относно облагането по ЗДДС, са свързани с дейността на дружеството и са документално обосновани чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция (чл.10, ал. 1 от ЗКПО), поради което не е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО. Следователно не е налице основанието по чл. 26, т. 2 ЗКПО за непризнаване на разходите по процесните фактури за данъчни цели. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора НАП следва да бъде осъдена да заплати на ответника сума в размер на 26 905 лв., представляваща платено адвокатско възнаграждение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,