Решение № 8832 от 6.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10315/2016 г.

Решение № 8832 от 6.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10315/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "Н. М." ЕООД със седалище и адрес на управление: с. Д., обл. Л., ул. "С. В." .№... /съдебен адрес: гр. С., ул. "Н. Г." .№.../, подадена чрез процесуалния му представител адв. Чолов, против решение № 271/26.07.2016 г. на Административен съд - В. Т., постановено по адм. д. № 734/2015 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-04001115001587-091-001/21.07.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с решение № 405/05.10.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - В. Т. В касационната жалба се излагат се доводи за неправилност на решението поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се отмяна на решението изцяло, вкл. в частта му за разноските и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и да се присъдят в полза на жалбоподателя направените разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - директора на Дирекция "ОДОП" - В. Т. оспорва касационната жалба чрез процесуалния си представител юрк. Мундова по съображения, изложени в писмен отговор, и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 3 185 лв. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна, поради следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Великотърновския административен съд е бил РА № Р-04001115001587-091-001/21.07.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден с решение № 405/05.10.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - В. Т. Със същия е ангажирана отговорността на ревизираното дружество "Н. М." ЕООД по чл. 177, ал. 6 вр. ал. 1 ЗДДС за невнесения от неговия доставчик "Н-Транс" ЕООД ДДС по издадените му 102 фактури и е определено задължение за ДДС в общ размер 60 111.36 лв. и лихва 28 325 лв. за данъчните периоди м. януари, м. март, м. септември, м. октомври, м. ноември и м. декември 2010 г. и от м. януари до м. април 2011 г. Административният съд е приел, че оспорването е допустимо като направено в срока по чл. 156, ал. 1 ДОПК от ревизираното дружество, имащо правен интерес, след изчерпване на процедурата по административно обжалване на РА. РА е валиден като издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК и определящ данъчни задължения от вида и за периодите, за които е възложена ревизията. Обосновал е извод, че са налице обективните и субективните елементи на фактическия състав на чл. 177, ал. 1, ал. 2 и ал. 3 ЗДДС, поради следното: Не е спорно, че ревизираното дружество е получател по доставки от "Н-Транс" ЕООД и е ползвало право на приспадане на данъчен кредит по издадените му фактури, както и че данъкът не е ефективно внесен от доставчика. Органът по приходите се е позовал на обстоятелството, че облагаемите доставки са на цена, която значително се отличава от пазарната. Този факт се доказва от заключенията на съдебно-икономическата и допълнителната съдебно-икономическа експертизи. Видно от същите себестойността на електрическите легла, предмет на доставките, през 2010 г. е била 131.34 лв., а през 2011 г. 96.26 лв. Леглата са продавани през процесните периоди на жалбоподателя под тяхната себестойност, т. е. на цена, значително отличаваща се от пазарната. Така постановеното решение настоящата касационна инстанция преценява като неправилно поради допуснати от първоинстанционния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Решението на Великотърновския административен съд е валидно и допустимо, постановено по допустимо оспорване. Правилно е приел съдът, че РА е издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК - И. Й. К., началник сектор "Ревизии", възложил ревизията, и А. Х. Д., главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията. Ревизията е възложена със ЗВР № Р-04001115001587-020-001/13.03.2015 г. от И. Й. К., началник сектор "Ревизии", оправомощен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК със заповед № 454/15.07.2014 г. на директора на ТД на НАП. Със същата са определени ревизиращите органи и ръководителят на ревизията - А. Х. Д., главен инспектор по приходите, ревизираният период и видовете ревизирани задължения. В мотивите на Ревизионния доклад /РД/ и решението на решаващия орган се съдържат констатации относно осъществяваната в процесния период от време от двете дружества - "Н-Транс" ЕООД и "Н. М." ЕООД икономическа дейност /производствена и търговска от първото и търговска от второ/, както и за търговските взаимоотношения между тях. Установено е, че според представените извлечения от сметка 303 "Продукция" на "Н-Транс" ЕООД през м. март 2010 г. това дружество е произвело 649 броя електрически легла на стойност 87 438.99 лв. при себестойност 134.73 лв. на брой. През месеца са изписани като продадени всичките произведени 649 броя легла само на клиент "Н. М." ООД като същите са фактурирани при единична цена 120 лв. На 31.01.2011 г. е извършена обезценка на продукция на стойност 19 305.38 лв., а на 31.03.2011 г. обезценка на стойност 12 912.76 лв. Направен е извод, че "Н-Транс" ЕООД продава продукцията си на загуба. Органите по приходите приемат, че с оглед характера на търговските отношения между двете дружества ревизираното дружество е било длъжно да знае, че неговият доставчик няма да внесе дължимия ДДС по доставките на легла и части за тях и навсякъде сочи като основание за определяне на задълженията му чл. 177, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС. В РД и в решението на решаващия орган няма твърдения за това, че е налице презумпция за знание по чл. 177, ал. 3 ЗДДС в хипотезата на т. 2, предложение последно - облагаемите доставки са на цени, които значително се отличават от пазарните. Всъщност цената на бройка легло е установена в РД само за един месец - м. март 2010 г. и по отношение на нея е посочено, че е под себестойността на стоката /електрическо легло/. Липсват каквито и да било установявания на пазарни цени на същите стоки, които са предмет на доставките, а те не са само легла, но и части за тях, нито констатации за това, че цените на стоките значително се отличават от пазарните. Неправилно съдът е приел, че основното и допълнителното заключения на съдебно-икономическата експертиза доказват, че стоките са доставяни от "Н-Транс" ЕООД на "Н. М." ЕООД по всички издадени фактури под тяхната себестойност. По отношение на частите за легла /рамки, панели, планки/ липсват такива установявания както в ревизионното производство, така и от страна на вещото лице. В допълнителното си заключение вещото лице ясно посочва отчетените разходи, които са свързани само с производството на електрически легла, и формират себестойността на произведената продукция - изписани материали по кредита на счетоводна сметка 302 "Материали" и отразени по дебита на сметка 611 "Разходи за основна дейност", разходи за заплати, отчетени по дебита на сметка 605, разходи за осигуровки, отчетени по същата сметка, разходи за амортизации на машини, отчетени по дебита на сметка 603. За 2010 г. вещото лице е установило приходи само от продажбата на електрически легла на "Н. М." ЕООД в общ размер 1 084 920 лв., себестойност - 1 084 635.53 лв. и печалба 284.47 лв., а за периода м. януари - м. април 2011 г. - приходи - 357 280 лв., себестойност - 323 259.20 лв. и печалба - 34 020.80 лв. Заключението на вещото лице е, че "Н-Транс" ЕООД за процесните периоди е разполагало с налични парични средства, с които е можело да погасява задълженията си по ЗДДС и ЗКПО. В този смисъл са и констатациите в РД на стр. 13. В него на същата страница ревизиращият екип констатира също така, че "Н. М." ООД е заплатило изцяло дължимите суми по доставките, но "Н-Транс" ЕООД не плаща своите задължения към "Н. М." ООД. Неправилно допълнителното заключение на вещото лице не е кредитирано от съда. Вещото лице ясно е обяснило откъде се явява разликата в неговите изчисления в сравнение с основното заключение, а именно от това, че в основното погрешно е включил в разходите за производството на реализираните електрически легла и тези за производство на части за тях, която са продадени отделно, както и във връзка с погрешно отразената сума в главната книга от 100 971.20 лв. и в дебита и в кредита на счетоводна сметка 302 "Материали". Независимо от това дали е извършвана от "Н-Транс" ЕООД на "Н. М." ЕООД продажба под себестойност на електрически легла средно за процесния период от време или за отделни месеци или такива продажби под себестойност не са извършвани, този факт няма отношение към установяването на презумпцията за знание по чл. 177, ал. 3, т. 2 ЗДДС, която за да е налице, е необходимо да е доказано извършване на продажби на всички стоки на цени, които значително се отличават от пазарните. Пазарните цени на процесните стоки не са доказани нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство, и по никакъв начин не може да се извърши съпоставяне между цените по процесните доставки и пазарните цени. Поради това неправилно съдът е приел, от една страна, че е доказано по делото от съдебно-икономическата експертиза, че всички стоки са продавани от доставчика на получателя по конкретните доставки в процесните периоди от време под себестойност, и от друга, че това означава, че са продаване на цени, значително отличаващите се от пазарните такива. В чл. 2 на чл. 177 ЗДДС законодателят е регламентирал, че за да бъде ангажирана отговорността на получателя по доставките за невнесения от неговия доставчик ДДС, е необходимо той да е знаел или да е бил длъжен да знае, че данъкът няма да бъде внесен. За да се приеме, че е бил длъжен да знае, съгласно ал. 3 е необходимо да са изпълнени едновременно следните условия: 1. данъкът да не е ефективно внесен като резултат за данъчния период; 2. Облагаемата доставка да е привидна, да заобикаля закона или да е на цена, която значително се отличава от пазарната. Нито едно от условията, визирани в т. 2 на ал. 3 в случая не е доказано. Макар органите по приходите навсякъде в РД и РА, а и решаващият орган в своето решение, да твърдят, че дружеството е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, доколкото не се позовават и не доказват нито едно от условията по т. 2 на ал. 3, то всъщност визират хипотезата на знание като единствено възможна в случая. Както беше посочено по-горе, наличието на знание е обосновано от приходната администрация с особения според нея характер на търговските отношения между двете дружества. Във връзка с наличието на хипотезата на знание в оспореното решение не са изложени никакви мотиви, което безспорно е съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на същото и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд, който да обсъди изложените в РД и възприети от решаващия орган обстоятелства, обосноваващи тезата на данъчната администрация за това, че ревизираното данъчно задължено лице е знаело, че неговият доставчик няма да внесе дължимия ДДС по доставките, за които му е издал описаните в акта фактури. При новото разглеждане на делото съдът на основание чл. 226, ал. 3 АПК следва да се произнесе и по исканията на страните за разноски за настоящото касационно производство. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предложение последно вр. чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение