Решение № 2942 от 21.3.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл.208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-процесуалния кодекс /ДОПК/. С решение 3715 от 06.06.2022 г., постановено по адм. д. 9973/19 г., Административен съд София-град /АССГ/, е отменил по жалбата на Р. Гълъбов от гр. София ревизионен акт (РА) 22221718005465-091-001/07.05.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 1246/18.07.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д"ОДОП"/ - гр. София, с който е ангажирана отговорността на Р. Гълъбов в качеството му на управител за задължения на Гълъбов и съдружници ООД за данък по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/. С решението съдът е осъдил НАП да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 2 864 лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Т. Тодоров, в качеството му на директор на Д"ОДОП" - гр. София, чрез юрк. Ж. Николова. В същата се прави оплакване за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди изцяло оспорения РА. Претендира се присъждане на юрисконсулско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответният по касационната жалба Р. Гълъбов, чрез своя процесуален представител, представя писмен отговор и взема становище по неоснователността на касационната жалба. Претендират се разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението си АССГ е отменил РА 22221718005465-091-001/07.05.2019 г., издаден на органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение 1246/18.07.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" София. С РА е ангажирана отговорността на Р. Гълъбов в качеството му на управител за задължения на Гълъбов и съдружници ООД за данък по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за периодите от 01.06.2014 г. до 30.06.2014 г. и от 01.11.2015 г. до 30.11.2015 г., в общ размер на 13 299, 01 лв. и лихви 4 626, 24 лв., за вноски за Универсален пенсионен /УПФ/ - за осигурители, за периодите от 01.01.2013 г. до 31.12.2015 г., в общ размер на 1 755, 41 лв. и лихви 865, 58 лв., за вноски за ДОО - за осигурители, за периодите от 01.12.2012 г. до 31.12.2015 г., в общ размер на 8 496, 86 лв. и лихви 4 475, 47 лв., за вноски за здравно осигуряване - за осигурители, за периодите от 01.12.2012 г. до 31.12.2015 г., в общ размер на 3 550, 92 лв. и лихви 1 848, 07 лв., и за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, за периодите от 01.12.2012 г. до 31.07.2018 г. Първоинстанционният съд е изложил е мотиви, че РА е правно валиден като издаден от компетентен орган и в предвидената в закона форма, съответно издаден при спазване на административно-производствените правила. По отношение на материалната законосъобразност на акта съдът се е произнесъл на първо място по наличието на предпоставките за ангажиране на отговорността по чл. 19 ДОПК, като след тълкуване на относимите разпоредби, както и чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК е приел, че е налице е първата предпоставка на чл. 19, ал. 2 от ДОПК, а именно жалбоподателят Р. Гълъбов е управител и съдружник в Гълъбов и съдружници, а дружеството има непогасени публични вземания по подадените декларации, задълженията по които са годно изпълнително основание по смисъла на чл. 209, т. 2 от ДОПК. Според решаващият съд обаче не е налице втората предпоставка на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ЗДДС, а именно - не се доказа по безспорен начин - конкретно наведената по т. 1 недобросъвестност при извършване на плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задълженията. Административният съд е стигнал до извод, че представените по делото доказателства не се установява такова плащане на Р. Гълъбов, което да може да се квалифицира като недобросъвестно по смисъла на изброяването в разпоредбата и конкретно то да е довело до непогасяването на задълженията. Наред с това АССГ е приел, че не е изследвано имущественото състояние на дружеството през 2018 г., когато са взети решенията за изплащане на дивидент и че изплащането на дивидент е довело до неговото намаляване и по тази причина не са погасени задълженията на дружеството. Първоинстанционният съд е дал отрицателен отговор и за наличието и на другите кумулативни предпоставки за ангажиране отговорността на жалбоподателя, а именно установяването на невъзможност за събиране на вземането, както и причинно-следствена връзка между поведението на ревизираното лице и несъбраните данъчни задължения. По изложените по-горе мотиви е направен краен извод за незаконосъобразност на ревизионния акт и основателност на жалбата. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съгласно чл. 19, ал. 2 ДОПК управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски: 1. извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 2. извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице. При тълкуването на разпоредбата практиката и константна и налага извод, че фактическият състав на същата включва следните елементи: 1. Субект на отговорността управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или пълномощник; 2. Наличие на задължение на лице по чл. 14, т. 1 или 2 ДОПК, 3. Действие извърши действията, описани в двете точки на нормата. Действието следва да е извършено недобросъвестно; 4. Причинно следствена връзка - вследствие на това недобросъвестно действие не могат да бъдат събрани задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. В съдебната практика се говори за т. н. "уникалност" на връзката между поведението на третото лице невъзможността да бъдат събрани задълженията. 5. Невъзможност да бъде събрано вземането - чрез допустими доказателствени средства органът по приходите следва да докаже, че дружеството не разполага с имущество, които е в състояние да покрие съществуващите публични задължения. 6. Граници на отговорността - в резултат на недобросъвестното си поведение лицето отговаря за пълния размер на непогасеното задължение. С оглед на данните по делото решаващият съд правилно е приел, че между страните не са спорни наличието на следните елементи 1. че задълженото лице е субект на отговорност поради това, че е бил управител на задълженото дружество за процесните данъчни периоди; 2. че е налице задължение на лице по чл. 14, т. 1 ДОПК - дружество Гълъбов и съдружници, а дружеството има непогасени публични вземания по подадените декларации, задълженията по които са годно изпълнително основание. Спорът между страните се свежда до наличието на другите елементи извършено ли е действие от задълженото лице, покриващо посочените в двете точки на чл. 19, ал. 2 ДОПК и дали това действие е в причинно-следствена връзка с невъзможността да бъдат събрани задълженията. Направеният от първоинстанционния съд извод за липсата на посочените елементи се споделя изцяло от настоящата инстанция. В касационната жалба се релевира довод, че необосновано АССГ е приел за недоказано плащането на дивидент. Решаващият съд обаче е изложил подробни мотиви, обосноваващи изводите си в тази насока. Единствените констатации относно налични парични средства в брой в касата на дружеството, се извеждат в РД на стр. 9 (л. 34 по делото), където се посочва, че при ревизията е установено, че в представената в ТД на НАП София оборотна ведомост за периода 01.01.2017 г. 30.06.2017 г. има дебитно салдо в размер на 173 418, 58 лв. Една година по-късно, в период от 02.07.2018 г. до 30.07.2018 г., видно от протоколи с решенията на ОС на съдружниците на Гълъбов и съдружници ООД са разпределени дивиденти в брутен размер на 144 000 лв. Правилно АССГ е констатирал, че от страна на приходната администрация не е изяснено кога и как е извършено това плащане, не е изяснено и какво е дебитното салдо на оборотната ведомост за 2018 г. Правилни са изводите на решаващия съд, че не е изследвано имущественото състояние на Гълъбов и съдружници ООД през 2018 г., когато са взети решения за разпределение на дивиденти, респ. движенията и наличните парични средства на дружеството преди и след твърдяното от касационния жалбоподател изплащане на дивиденти. Посочените въпроси са пряко релевантни и с обуславящо значение дали неплащането на публични задължения от страна на дружеството се дължи изключително на поведението на управителя му Р. Гълъбов. А това е така, тъй като за да се реализира отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК трябва да е налице и недобросъвестност, която не се презюмира, а следва да бъде доказана - в този смисъл е съдебната практика на ВАС - Решение 3068 от 14.03.2017 г. на ВАС по адм. д. 14255/2016 г., I о., Решение 15991 от 19.12.2018 г. на ВАС, по адм. дело 8210/2018 г., и др. Настоящият съдебен състав споделя мотивите на първоинстанционния съд, че от представените доказателства не може да се заключи, че ревизираното лице е действало недобросъвестно. Качеството управител е само един от елементите на фактическия състав чл. 19, ал. 2 ДОПК и дори този елемент да е доказан, това не установява автоматично недобросъвестността на същото лице, само и единствено защото е взето решение от ОС на дружеството за разпределение на дивидент. От друга страна за отговорността по чл. 19, ал. 2 от ЗДДС е необходимо невъзможността за събиране на вземането да е в пряка причинна връзка с неправомерното плащане. Обосновано е прието в решението на АССГ, че изпълнителното дело срещу Гълъбов и съдружници ООД е образувано още през 2015 г., съответно липсата на имущество, върху което да се наложат обезпечителни мерки, няма как да е причината от разпределение на дивидент три години по късно. Следователно не е установена кога е настъпила невъзможността за събиране на задълженията, за които е ангажирана отговорността на Р. Гълъбов, както и не се доказва безспорна причинно-следствена връзка между поведението на ревизираното лице и несъбраните данъчни задължения. Законът изисква невъзможността за събиране на публичните задължения да е резултат именно и единствено от действията на лицето. Не са налице доказателства, че решенията за изплащане на дивиденти е довело до несъбираемост на публичните задължения. В касационната жалба се твърди наличието на уникалност на каузалната връзка между поведението на управителя и несъбирането на данъчните задължения на дружеството, което обаче е само декларативно и не се подкрепя от доказателствата, събрани в хода ревизионното и съдебно производство. Какво вече се посочи, по делото не е доказана причинно-следствена връзка между поведението на ревизирания субект и несъбраните публични вземания. Действително съдебната практика на ВАС е безпротиворечива (в този смисъл решение 2475 от 20.02.2013 г. по адм. д. 7036/2012 г., VIII отд. на ВАС и решение 2697 от 26.02.2013 г. по адм. д. 7027/2012 г., VIII отд. на ВАС и др.), че разпоредбата на чл. 19 ДОПК изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на управителя и несъбирането на данъчните задължения на представляваното дружество, т.е. посоченото поведение на управителя следва да е единствената причина за обсъжданата несъбираемост на публичните вземания. В доказателствената тежест обаче на приходните органи е да установят по безспорен начин, че са предприели всички необходими процесуални действия за събиране на вземанията от основния длъжник - задълженото ЮЛ, което в случая не е направено. Предвид на гореизложеното и като е достигнал до извод за недоказаност на съставомерно поведение на управителя по чл. 19, ал. 1 ДОПК и на причинно-следствената връзка между поведението му и невъзможността да се съберат публичните задължения от дружеството, решаващият съд е постановил обжалваното решение при правилно приложение на закона. Не са допуснати визираните касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК и решението на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на направените по делото разноски. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,